Главная // Пожарная безопасность // Тематический выпускСПРАВКА
Название документа
Тематический выпуск: Бухгалтер и договор: договоры, используемые в хозяйственной деятельности предприятий (экономико-правовой анализ) (часть II)
("Налоги и финансовое право", 2005, N 12)
Информация о публикации
Бухгалтер и договор: договоры, используемые в хозяйственной деятельности предприятий (экономико-правовой анализ) (часть II) // Налоги и финансовое право. 2005. N 12.
Тематический выпуск: Бухгалтер и договор: договоры, используемые в хозяйственной деятельности предприятий (экономико-правовой анализ) (часть II)
("Налоги и финансовое право", 2005, N 12)
"Налоги и финансовое право", 2005, N 12
БУХГАЛТЕР И ДОГОВОР: ДОГОВОРЫ, ИСПОЛЬЗУЕМЫЕ
В ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПРЕДПРИЯТИЙ
(ЭКОНОМИКО-ПРАВОВОЙ АНАЛИЗ)
(ЧАСТЬ II)
(Окончание.
Начало см. "Налоги и финансовое право", 2005, N 11)
ГЛАВА 10. ДОГОВОР ХРАНЕНИЯ
10.1. Правовой комментарий
Отношения по договору хранения регламентированы гл. 47
ГК РФ. В соответствии со ст. 886
ГК РФ по договору хранения одна сторона (хранитель) обязуется хранить вещь, переданную ей другой стороной (поклажедателем), и возвратить эту вещь в сохранности.
1. Вознаграждение хранителя и возмещение расходов на хранение.
Договор хранения может быть возмездным или безвозмездным - все зависит от того, к какому соглашению пришли стороны. Возмездность договора хранения может быть также установлена законом.
В случае возмездности договора, согласно ст. 896
ГК РФ, вознаграждение за хранение должно быть уплачено хранителю по окончании хранения, а если оплата хранения предусмотрена по периодам, оно должно выплачиваться соответствующими частями по истечении каждого периода. При просрочке уплаты вознаграждения за хранение более чем на половину периода, за который оно должно быть уплачено, хранитель вправе отказаться от исполнения договора и потребовать от поклажедателя немедленно забрать сданную на хранение вещь.
Если хранение прекращается до истечения обусловленного срока по обстоятельствам, за которые хранитель не отвечает, он имеет право на соразмерную часть вознаграждения. В обратной ситуации, когда хранение прекращается досрочно по обстоятельствам, за которые хранитель отвечает, он не вправе требовать вознаграждение за хранение, а полученные в счет этого вознаграждения суммы должен вернуть поклажедателю.
Если по истечении срока хранения находящаяся на хранении вещь не взята обратно поклажедателем, он обязан уплатить хранителю соразмерное вознаграждение за дальнейшее хранение вещи. Это правило применяется и в случае, когда поклажедатель обязан забрать вещь до истечения срока хранения.
Изложенные выше правила о вознаграждении поклажедержателя применяются, если договором не предусмотрено иное.
В соответствии со ст. 897
ГК РФ, если иное не предусмотрено договором, расходы хранителя на хранение вещи включаются в вознаграждение за хранение. При безвозмездном хранении поклажедатель обязан возместить хранителю произведенные им необходимые расходы на хранение вещи, если законом или договором хранения не предусмотрено иное.
Наряду с обычными расходами на хранение вещи, обязанность возмещения которых лежит на поклажедателе, выделяются так называемые чрезвычайные расходы на хранение вещи (расходы, которые превышают обычные расходы такого рода и которые стороны не могли предвидеть при заключении договора хранения). Они также возмещаются хранителю поклажедателем, однако при условии, что последний дал согласие на эти расходы или одобрил их впоследствии, а также в других случаях, предусмотренных законом или договором (ст. 898
ГК РФ).
При необходимости произвести чрезвычайные расходы хранитель обязан запросить поклажедателя о согласии на это. Если поклажедатель не сообщит о своем несогласии в срок, указанный хранителем, или в течение нормально необходимого для ответа времени, считается, что он согласен на чрезвычайные расходы.
В случае когда хранитель произвел чрезвычайные расходы на хранение, не получив от поклажедателя предварительного согласия на эти расходы, хотя по обстоятельствам дела это было возможно, и поклажедатель впоследствии не одобрил их, хранитель может требовать возмещения чрезвычайных расходов лишь в пределах ущерба, который мог быть причинен вещи, если бы эти расходы не были произведены.
Если иное не предусмотрено договором хранения, чрезвычайные расходы возмещаются сверх вознаграждения за хранение.
2. Форма договора хранения. Статья 887
ГК РФ устанавливает форму договора хранения, согласно которой он должен быть заключен в письменной форме в случаях, когда договор хранения заключается:
- между юридическими лицами;
- между юридическим лицом и гражданином;
- между гражданами в случае, если стоимость передаваемой на хранение вещи превышает в десять и более раз минимальный установленный законом месячный размер оплаты труда.
Кроме того, договор, предусматривающий обязанность хранителя принять вещь на хранение, должен быть заключен в письменной форме независимо от состава участников этого договора и стоимости вещи, передаваемой на хранение. Передача вещи на хранение без составления договора, осуществленная при чрезвычайных обстоятельствах (пожар, стихийное бедствие, внезапная болезнь, угроза нападения и т.п.) может доказываться свидетельскими показаниями.
Письменная форма договора хранения считается соблюденной, если принятие вещи на хранение удостоверено хранителем выдачей поклажедателю:
- сохранной расписки, квитанции, свидетельства или иного документа, подписанного хранителем;
- номерного жетона (номера), иного знака, удостоверяющего прием вещей на хранение, если такая форма подтверждения приема вещей на хранение предусмотрена законом или иным правовым актом либо обычна для данного вида хранения.
Несоблюдение простой письменной формы договора хранения не лишает стороны права ссылаться на свидетельские показания в случае спора о тождестве вещи, принятой на хранение, и вещи, возвращенной хранителем.
3. В соответствии со ст. 888
ГК РФ хранитель, взявший на себя по договору хранения обязанность принять вещь на хранение, не вправе требовать передачи ему этой вещи на хранение. Однако поклажедатель, не передавший вещь на хранение в предусмотренный договором срок, несет ответственность перед хранителем за убытки, причиненные в связи с несостоявшимся хранением, если иное не предусмотрено законом или договором хранения. Поклажедатель освобождается от ответственности, если заявит хранителю об отказе от его услуг в разумный срок.
Если иное не предусмотрено договором, хранитель освобождается от обязанности принять вещь на хранение в случае, когда в обусловленный договором срок вещь не будет ему передана.
4. Срок хранения. Согласно ст. 889
ГК РФ, хранитель обязан хранить вещь в течение обусловленного договором хранения срока. Если срок хранения договором не предусмотрен и не может быть определен исходя из его условий, хранитель обязан хранить вещь до востребования ее поклажедателем.
В том случае, когда срок хранения определен моментом востребования вещи поклажедателем, хранитель вправе по истечении обычного при данных обстоятельствах срока хранения вещи потребовать от поклажедателя взять обратно вещь, предоставив ему для этого разумный срок, а поклажедатель в соответствии со ст. 899
ГК РФ обязан немедленно забрать переданную на хранение вещь.
5. При неисполнении поклажедателем своей обязанности взять обратно вещь, в том числе при его уклонении от получения вещи, хранитель вправе, если иное не предусмотрено договором хранения, после письменного предупреждения поклажедателя самостоятельно продать вещь по цене, сложившейся в месте хранения, а если стоимость вещи по оценке превышает сто минимальных установленных законом месячных размеров оплаты труда, продать ее с аукциона в порядке, предусмотренном ст. ст. 447 - 449
ГК РФ. Сумма, вырученная от продажи вещи, передается поклажедателю за вычетом сумм, причитающихся хранителю, в том числе его расходов на продажу вещи.
6. В случаях, прямо предусмотренных договором, принятые на хранение вещи одного поклажедателя могут смешиваться с вещами того же рода и качества других поклажедателей (хранение с обезличением), например зерно, мука одного сорта. Поклажедателю возвращается равное или обусловленное сторонами количество вещей того же рода и качества (ст. 890
ГК РФ).
7. В соответствии со ст. 891
ГК хранитель обязан принять все предусмотренные договором хранения меры для того, чтобы обеспечить сохранность переданной на хранение вещи. Это одна из главных обязанностей хранителя.
Судебно-арбитражная практика. В соответствии с договором аренды складских помещений ТОО "Торговая фирма "Меркурий" предоставляло предпринимателю Галанову Д.А. на своей базе складское помещение по мере поступления товара. Истец выгрузил на склад, а ответчик принял на ответственное хранение продовольственную продукцию. Передача товара осуществлялась по накладной с распиской кладовщика.
На складе было совершено хищение. Факт хищения масла, принадлежавшего предпринимателю Галанову Д.А. и сданного им фирме "Меркурий" на ответственное хранение, подтверждается данными расследования, проведенного органами милиции.
При анализе текста договора явствует, что это не только договор аренды, но и договор, которым стороны регламентировали свои отношения в части хранения товара на складе.
Так как ответчик не обеспечил сохранность имущества истца и не доказал, что им были приняты все меры для его сохранения, то фирма "Меркурий" отвечает за утрату и недостачу имущества в размере стоимости утраченного и обязана возместить его стоимость
(Постановление Президиума ВАС РФ от 30 июля 1996 г. N 1324/96 // Вестник ВАС, 1996. N 10).
При отсутствии в договоре условий о таких мерах или неполноте этих условий хранитель должен принять для сохранения вещи также меры, соответствующие обычаям делового оборота и существу обязательства, в том числе свойствам переданной на хранение вещи, если только необходимость принятия этих мер не исключена договором. Хранитель во всяком случае должен принять для сохранения переданной ему вещи меры, обязательность которых предусмотрена законом, иными правовыми актами или в установленном ими порядке (противопожарные, санитарные, охранные и т.п.).
Кроме того, если хранение осуществляется безвозмездно, хранитель обязан заботиться о принятой на хранение вещи не менее, чем о своих вещах.
8. Хранитель не вправе без согласия поклажедателя пользоваться переданной на хранение вещью, а равно предоставлять возможность пользования ею третьим лицам, за исключением случая, когда пользование хранимой вещью необходимо для обеспечения ее сохранности и не противоречит договору хранения (ст. 892
ГК РФ).
9. Иногда возникают ситуации, в которых необходимо изменить условия хранения вещи. В этом случае хранитель обязан незамедлительно уведомить об этом поклажедателя и дождаться его ответа. Однако, если изменение условий хранения необходимо для устранения опасности утраты, недостачи или повреждения вещи, хранитель вправе изменить способ, место и иные условия хранения, не дожидаясь ответа поклажедателя.
Если во время хранения возникла реальная угроза порчи вещи, либо вещь уже подверглась порче, либо возникли обстоятельства, не позволяющие обеспечить ее сохранность, а своевременного принятия мер от поклажедателя ожидать нельзя, хранитель вправе самостоятельно продать вещь или часть ее по цене, сложившейся в месте хранения. В том случае, когда указанные обстоятельства возникли по причинам, за которые хранитель не отвечает, он имеет право на возмещение своих расходов на продажу за счет покупной цены (ст. 893
ГК РФ).
Особый режим хранения законодательством предусмотрен для вещей с опасными свойствами. Согласно ст. 894
ГК РФ, вещи, легко воспламеняющиеся, взрывоопасные или вообще опасные по своей природе, если поклажедатель при их сдаче на хранение не предупредил хранителя об этих свойствах, могут быть в любое время обезврежены или уничтожены хранителем без возмещения поклажедателю убытков. Поклажедатель отвечает за убытки, причиненные в связи с хранением таких вещей хранителю и третьим лицам.
При передаче вещей с опасными свойствами на хранение профессиональному хранителю вышеуказанные правила применяются в случае, когда такие вещи были сданы на хранение под неправильным наименованием, и хранитель при их принятии не мог путем наружного осмотра удостовериться в их опасных свойствах.
При возмездном хранении вещей с опасными свойствами и в случае их уничтожения, уплаченное вознаграждение за хранение вещей не возвращается, а если оно не было уплачено, хранитель может взыскать его полностью.
Если принятые на хранение с ведома и согласия хранителя вещи с опасными свойствами стали, несмотря на соблюдение условий их хранения, опасными для окружающих либо для имущества хранителя или третьих лиц, и обстоятельства не позволяют хранителю потребовать от поклажедателя немедленно их забрать, либо он не выполняет это требование, эти вещи могут быть обезврежены или уничтожены хранителем без возмещения поклажедателю убытков. Поклажедатель не несет в таком случае ответственности перед хранителем и третьими лицами за убытки, причиненные в связи с хранением этих вещей.
10. В соответствии со ст. 895
ГК РФ хранитель обязан исполнять договор хранения лично и, если иное не предусмотрено договором, не вправе без согласия поклажедателя передавать вещь на хранение третьему лицу, за исключением случаев, когда он вынужден к этому силою обстоятельств в интересах поклажедателя и лишен возможности получить его согласие.
О передаче вещи на хранение третьему лицу хранитель обязан незамедлительно уведомить поклажедателя. При передаче вещи на хранение третьему лицу условия договора между поклажедателем и первоначальным хранителем сохраняют силу и последний отвечает за действия третьего лица, которому он передал вещь на хранение, как за свои собственные.
11. По окончании договора хранения, согласно ст. 900
ГК РФ, хранитель обязан возвратить поклажедателю или лицу, указанному им в качестве получателя, ту же самую вещь, которая была передана на хранение, если договором не предусмотрено хранение с обезличением.
Вещь должна быть возвращена хранителем в том состоянии, в каком она была принята на хранение, с учетом ее естественного ухудшения, естественной убыли или иного изменения вследствие ее естественных свойств. Одновременно с возвратом вещи хранитель обязан передать плоды и доходы, полученные за время ее хранения, если иное не предусмотрено договором хранения.
При наличии в том вины хранитель несет гражданско-правовую ответственность за утрату, недостачу или повреждение вещей, принятых на хранение (ст. 901
ГК РФ). Вместе с тем профессиональный хранитель отвечает за утрату, недостачу или повреждение вещей, если не докажет, что утрата, недостача или повреждение произошли вследствие непреодолимой силы, либо из-за свойств вещи, о которых хранитель, принимая ее на хранение, не знал и не должен был знать, либо в результате умысла или грубой неосторожности поклажедателя. Наконец, если утрата, недостача или повреждение принятых на хранение вещей произошли после того, как наступила обязанность поклажедателя взять эти вещи обратно (п. 1 ст. 899
ГК РФ) хранитель отвечает за это лишь при наличии с его стороны умысла или грубой неосторожности.
Судебно-арбитражная практика. По контракту, заключенному между Вооруженными Силами Социалистической Народной Ливийской Арабской Джамахирии (заказчик) и Главным техническим управлением Министерства внешних экономических связей СССР (поставщик), последнее обязано произвести ремонт и поставку принадлежащих заказчику 26 судовых двигателей М517-ТМ5. По завершению ремонтных работ, выполненных на заводе N 177 г. Риги, двигатели по приемному акту N 73671 от 15 декабря 1991 г. были сданы государственному предприятию "Новороссийский морской торговый порт", преобразованному 11 декабря 1992 г. в акционерное общество открытого типа "Новороссийский морской торговый порт", для последующей отправки в Ливию.
Однако на основании Распоряжения Президента РФ от 22 апреля 1992 г. N 189-рп "О мерах, связанных с выполнением резолюции 748 Совета Безопасности ООН" поставка двигателей заказчику была приостановлена. В результате пожара 30 июля 1993 г. хранившиеся на площадке N 13 порта два судовых двигателя были оплавлены, затем разрезаны и оприходованы как металлолом.
Письмом от 22 января 1993 г. N 05-12/133 АО "Новороссийский морской торговый порт" предложило Главному техническому управлению МВЭС СССР срочно вывезти из порта грузы, включая спорное имущество, хранящееся сверх установленного срока. Однако указанные меры не были приняты.
Органами следствия и Госпожарнадзора России была проведена проверка обстоятельств возникновения пожара, однако вина работников порта в нарушении правил пожарной безопасности при хранении грузов на площадке N 13 и утрате двух двигателей не была установлена.
Поэтому нет оснований для взыскания убытков с АО "Новороссийский морской торговый порт"
(Постановление Президиума ВАС РФ от 9 ноября 1995 г. N 5483/95 // Вестник ВАС, 1996. N 2).
В соответствии со ст. 902
ГК РФ, если законом или договором не предусмотрено иное, причиненные поклажедателю утратой, недостачей или повреждением вещей убытки (как реальные, так и упущенная выгода), возмещаются хранителем по цене, существовавшей в том месте, где обязательство должно было быть исполнено, в день добровольного удовлетворения хранителем требования поклажедателя, а если требование добровольно удовлетворено не было, в день предъявления иска.
При безвозмездном хранении убытки, причиненные поклажедателю утратой, недостачей или повреждением вещей, возмещаются:
- за утрату и недостачу вещей - в размере стоимости утраченных или недостающих вещей;
- за повреждение вещей - в размере суммы, на которую понизилась их стоимость.
В том случае, когда в результате повреждения, за которое хранитель отвечает, качество вещи изменилось настолько, что она не может быть использована по первоначальному назначению, поклажедатель вправе от нее отказаться и потребовать от хранителя возмещения стоимости этой вещи, а также других убытков, если иное не предусмотрено законом или договором хранения.
Вместе с тем не только хранитель, но и поклажедатель несет в некоторых случаях ответственность. В соответствии со ст. 903
ГК РФ поклажедатель обязан возместить хранителю убытки, причиненные свойствами сданной на хранение вещи, если хранитель, принимая вещь на хранение, не знал и не должен был знать об этих свойствах.
Судебно-арбитражная практика. ООО обратилось в арбитражный суд с иском к АО о взыскании ущерба, причиненного утратой хранившегося у ответчика металла и процентов за пользование чужими денежными средствами в соответствии со ст. 395
ГК РФ.
Решением иск частично удовлетворен, с ответчика взыскана часть основного долга и проценты. Постановлением апелляционной инстанции решение суда изменено - был снижен размер взысканных процентов. Федеральный арбитражный суд оставил постановление апелляционной инстанции без изменения. На данные судебные акты был принесен протест, в котором предлагалось их отменить в части взыскания процентов за пользование чужими денежными средствами, в иске в этой части отказать. Протест был удовлетворен по следующим основаниям.
Из материалов дела видно, что по договору АО должно было принимать и хранить на своей базе поступающие грузы, производить погрузочно-разгрузочные работы, а ООО - оплачивать оказанные услуги.
Для ООО на базу АО поступил металл, который был выгружен и помещен на хранение. Утрата металла с территории базы произошла в результате разбойного нападения, что подтверждается постановлением следственных органов о возбуждении уголовного дела.
Согласно ст. 395 Гражданского
кодекса РФ, ответственность в виде уплаты процентов наступает за неисполнение денежного обязательства. Обязательство, возникшее между сторонами, денежным не является, поскольку в силу ст. 422 Гражданского
кодекса РСФСР, действовавшей в тот период, по договору хранения, одна сторона (хранитель) обязалась хранить имущество, переданное ей другой стороной, и возвратить это имущество в сохранности.
В данном случае имело место неисполнение ответчиком обязательства в натуре, за которое к нему применена мера ответственности в виде взыскания ущерба.
В связи с вышеизложенным ВАС РФ указал, что при таких обстоятельствах у ответчика не возникло денежного обязательства, за несвоевременное исполнение которого предусмотрено взыскание процентов за пользование чужими денежными средствами
(Постановление Президиума ВАС РФ от 20 октября 1998 г. N 5431/96).
12. Договор хранения прекращается, как правило, по истечении срока договора, однако в соответствии со ст. 904
ГК РФ хранитель обязан по первому требованию поклажедателя возвратить принятую на хранение вещь, хотя бы предусмотренный договором срок ее хранения еще не окончился.
10.1.1. Хранение на товарном складе
Общие положения о хранении, изложенные выше, применяются к договору складского хранения, если специальными нормами не предусмотрено иное.
По договору складского хранения товарный склад (хранитель) обязуется за вознаграждение хранить товары, переданные ему товаровладельцем (поклажедателем), и возвратить эти товары в сохранности, при этом товарным складом признается организация, осуществляющая в качестве предпринимательской деятельности хранение товаров и оказывающая связанные с хранением услуги (ст. 907
ГК РФ).
К форме договора складского хранения применяются общие правила, предъявляемые к договору хранения, при этом форма этого договора считается соблюденной, если его заключение и принятие товара на склад удостоверены складским документом.
Согласно ст. 912
ГК РФ, товарный склад выдает в подтверждение принятия товара на хранение один из следующих складских документов:
- двойное складское свидетельство;
- простое складское свидетельство;
- складскую квитанцию.
Двойное складское свидетельство состоит из двух частей - складского свидетельства и залогового свидетельства (варранта), которые могут быть отделены одно от другого. Двойное складское свидетельство, каждая из двух его частей и простое складское свидетельство являются ценными бумагами. Товар, принятый на хранение по двойному или простому складскому свидетельству, может быть в течение его хранения предметом залога путем залога соответствующего свидетельства.
В каждой части двойного складского свидетельства, согласно ст. 913
ГК РФ, должны быть одинаково указаны:
- наименование и место нахождения товарного склада, принявшего товар на хранение;
- текущий номер складского свидетельства по реестру склада;
- наименование юридического лица либо имя гражданина, от которого принят товар на хранение, а также место нахождения (место жительства) товаровладельца;
- наименование и количество принятого на хранение товара - число единиц и (или) товарных мест и (или) мера (вес, объем) товара;
- срок, на который товар принят на хранение, если такой срок устанавливается, либо указание, что товар принят на хранение до востребования;
- размер вознаграждения за хранение либо тарифы, на основании которых он исчисляется, и порядок оплаты хранения;
- дата выдачи складского свидетельства.
Обе части двойного складского свидетельства должны иметь идентичные подписи уполномоченного лица и печати товарного склада.
Документ, не соответствующий указанным требованиям, не является двойным складским свидетельством.
В соответствии со ст. 914
ГК РФ держатель складского и залогового свидетельств имеет право распоряжаться хранящимся на складе товаром в полном объеме. Держатель складского свидетельства, отделенного от залогового свидетельства, вправе распоряжаться товаром, но не может взять его со склада до погашения кредита, выданного по залоговому свидетельству. Держатель залогового свидетельства, иной, чем держатель складского свидетельства, имеет право залога на товар в размере выданного по залоговому свидетельству кредита и процентов по нему. При залоге товара об этом делается отметка на складском свидетельстве.
Складское и залоговое свидетельства могут передаваться вместе или порознь по передаточным надписям (ст. 915
ГК РФ).
Согласно ст. 917
ГК РФ, простое складское свидетельство выдается на предъявителя и должно содержать:
- наименование и место нахождения товарного склада, принявшего товар на хранение;
- текущий номер складского свидетельства по реестру склада;
- наименование и количество принятого на хранение товара - число единиц и (или) товарных мест и (или) мера (вес, объем) товара;
- срок, на который товар принят на хранение, если такой срок устанавливается, либо указание, что товар принят на хранение до востребования;
- размер вознаграждения за хранение либо тарифы, на основании которых он исчисляется, и порядок оплаты хранения;
- дата выдачи складского свидетельства;
- указание на то, что оно выдано на предъявителя.
Документ, не соответствующий этим требованиям, не является простым складским свидетельством.
Если иное не предусмотрено договором складского хранения, товарный склад при приеме товаров на хранение обязан за свой счет произвести осмотр товаров и определить их количество (число единиц или товарных мест либо меру - вес, объем) и внешнее состояние. Товарный склад обязан предоставлять товаровладельцу во время хранения возможность осматривать товары или их образцы, если хранение осуществляется с обезличением, брать пробы и принимать меры, необходимые для обеспечения сохранности товаров (ст. 909
ГК РФ).
В отличие от других договоров хранения по договору складского хранения в соответствии со ст. 910
ГК РФ в случае, когда для обеспечения сохранности товаров требуется изменить условия их хранения, товарный склад вправе принять требуемые меры самостоятельно. Однако вместе с тем он обязан уведомить товаровладельца о принятых мерах, если требовалось существенно изменить условия хранения товаров, предусмотренные договором складского хранения.
При обнаружении во время хранения повреждений товара, выходящих за пределы согласованных в договоре складского хранения или обычных норм естественной порчи, товарный склад обязан незамедлительно составить об этом акт и в тот же день известить товаровладельца.
В соответствии со ст. 916
ГК РФ товарный склад выдает товар держателю складского и залогового свидетельств (двойного складского свидетельства) не иначе, как в обмен на оба эти свидетельства.
Держателю складского свидетельства, который не имеет залогового свидетельства, но внес сумму долга по нему, товар выдается складом не иначе, как в обмен на складское свидетельство, и при условии представления вместе с ним квитанции об уплате всей суммы долга по залоговому свидетельству. Товарный склад, выдавший товар держателю складского свидетельства, не имеющему залогового свидетельства и не внесшему сумму долга по нему, несет ответственность перед держателем залогового свидетельства за платеж всей обеспеченной по нему суммы.
Держатель складского и залогового свидетельств вправе требовать выдачи товара по частям. При этом в обмен на первоначальные свидетельства ему выдаются новые свидетельства на товар, оставшийся на складе.
При возвращении товара товаровладелец и товарный склад имеют право требовать его осмотра и проверки его количества. Вызванные этим расходы несет тот, кто потребовал осмотра товара или проверки его количества.
Если при возвращении товара складом товаровладельцу товар не был ими совместно осмотрен или проверен, заявление о недостаче или повреждении товара вследствие его ненадлежащего хранения должно быть сделано складу письменно при получении товара, а в отношении недостачи или повреждения, которые не могли быть обнаружены при обычном способе принятия товара, в течение трех дней после его получения. При отсутствии указанного заявления считается, если не доказано иное, что товар возвращен складом в соответствии с условиями договора складского хранения.
10.1.2. Хранение на таможенном складе
Особо хотелось бы остановиться на особенностях хранения товаров на таможенном складе. Режим таможенного склада регламентируется таможенным законодательством России, в частности Таможенным кодексом РФ
(ТК РФ).
В соответствии со ст. 217
ТК РФ под таможенный режим таможенного склада могут помещаться любые товары, за исключением товаров, запрещенных законодательством РФ соответственно к ввозу в РФ и вывозу из РФ, иных товаров, к которым применяются ограничения, установленные в соответствии с законодательством РФ о государственном регулировании внешнеторговой деятельности, перечень которых может определяться Правительством РФ, а также товаров, срок годности которых на день заявления их к таможенному режиму таможенного склада менее сроков, установленных в соответствии с п. 2 ст. 218
ТК РФ.
При этом товары, могущие причинить вред другим товарам или требующие особых условий хранения, должны храниться в специально приспособленных для этого помещениях.
Товары могут находиться в режиме таможенного склада в течение трех лет.
Товары, имеющие ограниченные сроки годности и (или) реализации, должны быть заявлены к иному таможенному режиму, чем таможенный режим таможенного склада, и вывезены с таможенного склада не позднее, чем за 180 дней до истечения указанного ограниченного срока. Для товаров, подвергающихся быстрой порче, срок может быть сокращен таможенным органом.
Конкретный срок хранения товаров в вышеназванных пределах определяется лицом, помещающим товары на таможенный склад, в таможенной декларации.
По мотивированному запросу лица, поместившего товары на таможенный склад, таможенный орган может продлить срок хранения товаров.
По истечении установленного срока товар должен быть заявлен к помещению под иной таможенный режим.
Операции, производимые с товарами, находящимися в режиме таможенного склада, ограничены. Так, согласно ст. 219
ТК РФ, с товарами, помещенными под режим таможенного склада, могут производиться операции:
- по обеспечению сохранности этих товаров
(осмотр и измерение товаров, перемещение их в пределах таможенного склада при условии, что эти операции не повлекут изменения состояния товаров, нарушения их упаковки и (или) изменения наложенных средств идентификации);
- по подготовке товаров с разрешения таможенного органа РФ к продаже и транспортировке
(дробление партий, формирование отправок, сортировка, упаковка, переупаковка, маркировка, погрузка, выгрузка, перегрузка и др.);
- взятие проб и образцов товаров;
- перемещение товаров с одного таможенного склада на другой таможенный склад с разрешения таможенного органа;
- отчуждение товаров, передача в отношении их прав владения, пользования или распоряжения при условии предварительного уведомления таможенного органа.
(при этом лицо, приобретшее имущественные права на товары, предоставляет в таможенный орган обязательство в письменной форме по дальнейшему соблюдению в отношении этих товаров требований режима таможенного склада).
Обеспечение хранения товаров осуществляется путем использования специально выделенного и обустроенного помещения (таможенного склада). Таможенный склад может быть открытого типа, т.е. доступным для использования любыми лицами, и закрытого типа, т.е. предназначенным для хранения товаров только владельцем таможенного склада.
В соответствии со ст. 226
ТК РФ владельцами таможенных складов могут быть российские юридические лица, включенные в Реестр владельцев таможенных складов, а также таможенные органы Российской Федерации.
Законодательством установлены определенные требования к таможенным складам и их владельцам. Согласно ст. 225
ТК РФ, помещение или иное место, предназначенное для таможенного склада, должно быть обустроено надлежащим образом в целях обеспечения таможенного контроля.
На основании указанной статьи владелец таможенного склада обязан:
- исключить возможность изъятия помимо таможенного контроля товаров с таможенного склада, находящихся на хранении;
- не затруднять осуществление таможенного контроля.
Таможенное законодательство предусматривает также последствия исключения владельца таможенного склада из Реестра владельцев таможенных складов.
Так, согласно ст. 232
ТК РФ в случае отзыва свидетельства о включении в Реестр владельцев таможенных складов или исключения владельца таможенного склада из Реестра владельцев таможенных складов товары, хранящиеся на таможенном складе, подлежат помещению за его счет на другой таможенный склад в течение двух месяцев со дня, следующего за днем исключения. Владелец таможенного склада обязан известить лиц, поместивших товары на таможенный склад, в течение трех дней со дня исключения его из Реестра владельцев таможенных складов. Со дня, следующего за днем исключения владельца таможенного склада из Реестра владельцев таможенных складов, помещение товаров на таможенный склад не допускается.
10.2. Экономико-налоговый комментарий
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 253
НК РФ к расходам, связанным с производством и реализацией, учитываемым при налогообложении прибыли, относятся расходы, связанные с хранением товаров.
Хранение продукции представляет собой содержание продукции в местах ее размещения в соответствии с установленными правилами, предусматривающими обеспечение ее сохранности до использования по назначению в течение заданного срока.
Отметим, что не всегда предприятием заключается отдельный договор на хранение именно готовой продукции или иных товаров, предназначенных для продажи. Часто на складе могут одновременно храниться, к примеру, закупленное оборудование и готовая продукция. В этом случае непосредственно на расходы будут относиться только затраты по хранению готовой продукции, а не все суммы оплаты по договору хранения.
Если речь идет о хранении закупленного предприятием оборудования (т.е. до момента ввода его в эксплуатацию и принятия на учет в составе основных средств), то согласно п. 8 Положения по ведению бухгалтерского учета "Учет основных средств" (ПБУ 6/01, утв.
Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н) основные средства предприятия отражаются в учете по первоначальной стоимости, т.е. по фактическим затратам их приобретения, сооружения и доведение до состояния, пригодного к использованию. Если к таким затратам относится хранение на складе, то эти расходы по хранению относятся на удорожание основных средств (и в бухгалтерском учете, и для целей налогообложения прибыли). Следовательно, при таких условиях необходимо обеспечить раздельный учет затрат по хранению.
ГЛАВА 11. ДОГОВОР О СОВМЕСТНОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ
11.1. Правовой комментарий
1. Договор о совместной деятельности и его обязательные признаки.
Договоры о совместной деятельности могут иметь различные названия: договор о простом товариществе, консорциум, договор о научно-техническом или ином сотрудничестве, договор о долевом участие и т.д. Но это никак не отражается на правовом содержании самого договора о совместной деятельности. В практике российского законодательства принято называть этот договор - договор простого товарищества.
Легальное определение содержится в Гражданском
кодексе РФ: "По договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели" (ст. 1041
ГК РФ).
Данный договор имеет ряд обязательных признаков:
- для этого договора характерно объединение двух и более лиц. Каждый участник простого товарищества находится во взаимоотношениях одновременно со всеми остальными его участниками;
- заключение договора не приводит к образованию юридического лица. В результате заключения договора его участники образуют объединение лиц, не становящееся новым самостоятельным субъектом гражданских правоотношений, но устанавливается обязанность между товарищами к совместным согласованным действиям;
- соединение вкладов участников товарищества. В ст. 1042
ГК РФ дается примерный перечень ценностей, которые можно считать вкладом в общее имущество товарищей: "Вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело, в том числе деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи". Перечень не является закрытым, поэтому вкладом может быть все, что имеет определенную ценность и полезность для деятельности товарищества. В соответствии с
п. 2 ст. 1042 вклады товарищей предполагаются равными. Взносы участников могут быть неравными, если есть соглашение, определяющее их размер, или это следует из договора или фактических обстоятельств. Необходимо четко определить величину вклада каждого товарища, так как исходя из этого впоследствии будет определяться размер участия в прибылях и убытках;
- наличие общей, согласованной цели. При создании простого товарищества обязательно установление основной цели, для достижения которой оно создается. Цель может быть как коммерческой, так и благотворительной, просветительской, исследовательской и т.д.
При создании простого товарищества необходимо учитывать тот факт, что целью простого товарищества не может быть объединение картельного типа, так как это способствовало бы монополизации рынка. Главное то, чтобы данная цель не противоречила закону и моральным принципам.
2. Правовой режим общего имущества участников совместной деятельности.
Очень важным вопросом, определяющим деятельность простого товарищества, является проблема принадлежности общего имущества товарищей. Данный вопрос нашел свое отражение в ст. 1043
ГК РФ. Согласно этой
статье внесенное товарищами имущество, которым они обладали на праве собственности, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от такой деятельности плоды и доходы признаются их общей долевой собственностью, если иное не установлено законом или договором простого товарищества либо не вытекает из существа обязательства. Таким образом, взнос, сделанный участником товарищества, становится частью общего имущества товарищества, которое подчиняется режиму общей долевой собственности. Эти отношения регулируются нормами о праве долевой собственности. Товарищи имеют право преимущественной покупки доли, продаваемой другим участником.
Внесение в качестве вклада имущества, которое не находится на праве собственности, возможно. Правовой режим такого имущества может быть различен: аренда, право пользования и т.д. Это имущество используется наряду с имуществом, находящимся в общей собственности.
Ведение бухгалтерского учета поручается одному из участвующих в договоре юридических лиц.
Пользование общим имуществом осуществляется по общему согласию товарищей.
3. Ведение общих дел участников совместной деятельности.
В простом товариществе не создаются специальные органы управления. Ведение дел простого товарищества можно осуществлять тремя способами:
- от имени товарищества вправе действовать каждый участник;
- ведение общих дел товарищества осуществляется определенным товарищем или специальной группой участников;
- совместно всеми участниками простого товарищества. При совместном ведении дел для совершения каждой сделки требуется согласие всех товарищей.
Для того чтобы товарищ имел право действовать от имени товарищества, его положение должно быть оформлено доверенностью, выданной остальными участниками договора.
Решения, касающиеся общих дел товарищества, принимаются товарищами по общему согласию, если иное не предусмотрено договором простого товарищества. Права товарищей при решении общих вопросов равны и не зависят от вклада в общее имущество.
Отличительной особенностью данных отношений является то, что каждый товарищ независимо от того, уполномочен ли он вести общие дела товарищей, вправе знакомиться со всей документацией по ведению дел. Положение договора, предусматривающее ограничение этого права, недействительно. Перечень соответствующих документов не ограничен, главное, чтобы они касались непосредственной деятельности товарищества.
Порядок распределения прибыли, расходов и убытков производится пропорционально взносам с учетом личного участия в общих делах товарищества. Эта процедура должна быть детально расписана в договоре. Неправомерно включение в договор положения, устраняющего кого-либо из товарищей от участия в распределении прибыли, а также освобождающего от обязанности нести расходы и убытки.
4. Ответственность участников договора о совместной деятельности.
Ответственность товарищей по общим обязательствам регламентируется ст. 1047
ГК РФ. В этой
статье установлены следующие виды ответственности:
- если договор простого товарищества не связан с осуществлением его участниками предпринимательской деятельности, каждый товарищ отвечает по общим договорным обязательствам всем своим имуществом пропорционально стоимости его вклада в общее дело; по общим обязательствам, возникшим не из договора, товарищи отвечают солидарно;
- если договор простого товарищества связан с осуществлением его участниками предпринимательской деятельности, товарищи отвечают солидарно по всем общим обязательствам независимо от оснований их возникновения.
Солидарная ответственность - это ответственность двух и более лиц, каждое из которых отвечает перед кредитором в полном объеме. При наступлении солидарной ответственности кредитор по своему выбору решает, в каком объеме и с кого необходимо произвести взыскание. При взыскании с одного содолжника суммы убытков в полном объеме последний получает возможность требовать возмещения этих расходов в регрессном порядке.
Разновидностью простого товарищества является негласное товарищество. Особенности негласного товарищества заключаются в следующем:
- в договоре предусматривается тот факт, что его существование не раскрывается для третьих лиц;
- каждый из участников простого товарищества отвечает всем своим имуществом по сделкам, которые он заключил от своего имени в общих интересах.
5. Прекращение договора о совместной деятельности.
Договор простого товарищества прекращается вследствие:
- объявления кого-либо из товарищей недееспособным, ограниченно дееспособным или безвестно отсутствующим, если договором простого товарищества или последующим соглашением не предусмотрено сохранение договора в отношениях между остальными товарищами;
- объявления кого-либо из товарищей несостоятельным (банкротом);
- смерти товарища или ликвидации либо реорганизации участвующего в договоре простого товарищества юридического лица, если договором или последующим соглашением не предусмотрено сохранение договора в отношениях между остальными товарищами либо замещение умершего товарища (ликвидированного или реорганизованного юридического лица) его наследниками (правопреемниками);
- отказа кого-либо из товарищей от дальнейшего участия в бессрочном договоре простого товарищества, за изъятием, указанным в абз. 2;
- расторжения договора простого товарищества, заключенного с указанием срока, по требованию одного из товарищей в отношениях между ним и остальными товарищами, за изъятием, указанным в абз. 2;
- истечения срока договора простого товарищества;
- выдела доли товарища по требованию его кредитора;
- достижения сторонами согласованной цели;
- невозможности достижения соответствующей цели;
- соглашения о прекращении деятельности простого товарищества.
Судебно-арбитражная практика. Договор простого товарищества (о совместной деятельности), по которому одна из сторон обязуется в качестве своего вклада передать недвижимое имущество, не требует государственной регистрации. Однако если одна из сторон по такому договору уклоняется от государственной регистрации возникновения общей долевой собственности сторон на это имущество, суд вправе по требованию другой стороны принять решение о государственной регистрации перехода недвижимого имущества в общую долевую собственность.
Общество с ограниченной ответственностью обратилось в арбитражный суд с иском к акционерному обществу о признании своего права на долю в праве собственности на здание, внесенное акционерным обществом и виде вклада в совместную деятельность.
Из представленных суду документов следовало, что между акционерным обществом и обществом с ограниченной ответственностью был заключен договор о совместной деятельности, по которому акционерное общество обязалось в качестве своего вклада внести здание, а общество с ограниченной ответственностью - денежные средства. Размеры вкладов были равными. В соответствии с условиями договора общество с ограниченной ответственностью перечислило денежные средства, составляющие его вклад на счет акционерного общества, которому было поручено ведение общих дел. Договор не предусматривал какого-либо специального оформления сторонами факта внесения акционерным обществом здания в общую долевую собственность товарищей. Однако по условиям договора акционерное общество было обязано зарегистрировать общую долевую собственность товарищей на вносимое здание. Такая регистрация не была им произведена.
В ходе судебного разбирательства истец изменил исковые требования: заявил иск о государственной регистрации перехода здания в общую долевую собственность сторон по договору о совместной деятельности. В качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, было привлечено учреждение юстиции по регистрации прав на недвижимое имущество. Акционерное общество, возражая против иска, заявило, что, поскольку по договору оно должно было внести в качестве вклада недвижимое имущество, договор подлежал государственной регистрации в соответствии с п. 1 ст. 164
ГК. Так как договор не был зарегистрирован, то согласно п. 3 ст. 433
ГК он считается незаключенным, и, следовательно, истец не вправе на основании условий этого договора требовать государственной регистрации перехода здания в общую долевую собственность.
Арбитражный суд первой инстанции в решении указал, что договор простого товарищества, по которому одна из сторон обязуется внести в товарищество недвижимое имущество, не подлежит обязательной государственной регистрации в силу п. 1 ст. 164
ГК, так как требования ст. ст. 1041 - 1054
ГК не предусматривают государственной регистрации такого договора. Момент заключения договора определяется в соответствии с общими требованиями
п. п. 1 и
2 ст. 433 ГК.
Согласно п. 1 ст. 1043
ГК внесенное товарищами имущество, которым они обладали на праве собственности, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от такой деятельности плоды и доходы признаются их общей долевой собственностью, если иное не установлено законом или договором простого товарищества либо не вытекает из существа обязательства.
Поскольку ответчик не зарегистрировал в срок, установленный договором, общую долевую собственность товарищей на здание, вносимое им в виде вклада в простое товарищество, истец имеет право требовать регистрации перехода здания в общую долевую собственность. В данном случае в соответствии с п. 1 ст. 6
ГК по аналогии применяются требования п. 3 ст. 551
ГК.В связи с изложенным арбитражный суд удовлетворил исковые требования истца и принял решение о государственной регистрации учреждением юстиции перехода здания в общую долевую собственность сторон (п. 18 Информационного
письма Президиума ВАС РФ от 16 февраля 2001 г. N 59 "Обзор практики разрешения споров, связанных с применением Федерального закона "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним").
Судебно-арбитражная практика. ОАО обратилось в арбитражный суд с иском к заводу об обязании поставить электропоезда по договору от 03.08.1992 N 14 и о взыскании 128 700 руб. процентов за пользование чужими денежными средствами. В качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, к участию в деле было привлечено государственное предприятие (железная дорога). В соответствии со ст. 37
АПК РФ истец изменил предмет иска: просил взыскать с ответчика 155 380 500 руб. убытков и 168 248 руб. 90 коп. процентов за пользование чужими денежными средствами.
Решением от 10.10.2000 иск удовлетворен с уменьшением суммы процентов до 112 435 руб. 50 коп. Решение мотивировано тем, что железная дорога во исполнение обязательств по договору от 03.08.1992 N 14 перечислила заводу 130 млн руб. (неденоминированных) на строительство комплекса по производству электропоездов. Однако завод не поставил железной дороге ни одного вагона, чем нарушил свои договорные обязательства.
Постановлением апелляционной инстанции от 26.12.2000 решение отменено, в иске отказано. Суд сослался на то, что в договоре от 03.08.1992 N 14 не определен предмет поставки (вагоны или комплектные электропоезда). В этой части договор считается незаключенным, и убытки взысканию не подлежат. Договор уступки требования от 18.12.1997 N 14/97-ДМЗ, заключенный между железной дорогой и акционерным обществом (истцом), является ничтожной сделкой, поскольку в соответствии с п. 1 ст. 1044
ГК РФ при совместном ведении дел для совершения каждой сделки требуется согласие всех товарищей.
ФАС Московского округа
Постановлением от 27.02.2001 постановление апелляционной инстанции оставил без изменения.
В протесте заместителя Председателя ВАС РФ предлагалось состоявшиеся судебные акты отменить, дело направить на новое рассмотрение в первую инстанцию арбитражного суда. Президиум удовлетворил протест по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, завод и железная дорога с целью реализации Государственной программы развития и повышения качества пригородных пассажирских перевозок на железнодорожном транспорте, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 24.07.1992 N 522 "О развитии и повышении качества пригородных пассажирских перевозок на железнодорожном транспорте", заключили договор от 03.08.1992 N 14.
По условиям договора завод принял на себя обязательства в 1992 - 1994 гг. закончить осуществление проекта по созданию мощностей для выпуска 534 вагонов электропоездов в год и начиная с 1993 г. поставлять железной дороге вагоны и комплектные электропоезда для обеспечения перевозок пассажиров в пригородном сообщении. Дорога финансирует в 1992 г. строительство завода в объеме 30 млн руб. в ценах 1992 г., в том числе 10 млн руб. в сентябре и 20 млн руб. в октябре.
В соответствии с п. п. 3 и 4 договора железная дорога получает в собственность часть основных фондов завода в объеме внесенного вклада с правом на получение прибыли от реализации выпускаемой продукции, а также право на получение продукции при ее распределении между дорогами Российской Федерации пропорционально их вкладам. В случае если в 1993 г. акционирование или другие формы владения собственностью не будут реализованы, завод обязался в счет перечисленной суммы поставить железной дороге вагоны или комплектные электропоезда в 1994 - 1995 гг. по ценам I квартала 1992 г.
При рассмотрении спора суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что договор является смешанным: содержит элементы договора о совместной деятельности и элементы договора поставки.
В соответствии с п. 3 ст. 421
ГК РФ к отношениям сторон по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон или существа смешанного договора.
Во исполнение обязательств по договору железная дорога платежным поручением от 28.10.1992 N 253 перечислила заводу 30 млн руб. и по указанию Министерства путей сообщения РФ от 11.06.1993 еще 100 млн руб. (платежное поручение от 21.06.1993 N 1323). Письмом от 25.11.1997 N 56/2037 завод подтвердил, что полученные средства были направлены на финансирование строительства комплекса по производству электропоездов.
Как следует из материалов дела и акта государственной приемочной комиссии от 29.12.1994, мощности завода по выпуску 534 вагонов электропоездов в год были сданы в эксплуатацию. Следовательно, цель совместной деятельности, предусмотренная договором от 03.08.1992 N 14, была достигнута, и с этого момента совместная деятельность участников прекратилась.
Материалами дела подтверждается и установлено судом при рассмотрении спора, что железная дорога не стала акционером завода и не получила в собственность часть основных фондов в объеме внесенного вклада.
Обязательства по поставке железной дороге вагонов или электропоездов заводом не выполнены.
По договору от 18.12.1997 N 14/97-ДМЗ железная дорога передала истцу право требования с завода задолженности по договору от 03.08.1992 N 14.
Вывод судов апелляционной и кассационной инстанций о том, что договор уступки требования является ничтожной сделкой, поскольку заключен без согласия всех участников простого товарищества, не соответствует материалам дела.
Данный вывод сделан без учета смешанного характера договора от 03.08.1992 N 14 и того обстоятельства, что уступка состоялась после прекращения совместной деятельности. Предметом цессии не являлись права участника простого товарищества.
Нельзя согласиться также с выводом о том, что договором от 03.08.1992 N 14 не определен предмет поставки и из-за этого договор является незаключенным.
Фактически стороны определили предмет поставки (вагоны или комплектные электропоезда). Это условие (альтернативное обязательство) не противоречило ст. 178
ГК РСФСР (1964 г.), действовавшей на дату заключения договора, а также не противоречит ст. 320
ГК РФ. Что касается комплектности поставки, то это не относится к существенным условиям договора данного вида.
В соответствии со ст. 393
ГК РФ должник обязан возместить кредитору убытки, причиненные неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательства. Для взыскания убытков истец должен доказать факт нарушения обязательства, наличие причинной связи между допущенным нарушением и возникшими убытками, а также размер требуемых убытков.
Удовлетворяя исковые требования, суд первой инстанции не выяснил обстоятельства, имеющие существенное значение для дела.
Судом не принято во внимание то обстоятельство, что договором от 03.08.1992 N 11 в качестве вклада в совместную деятельность предусматривалось внесение железной дорогой 30 млн руб.
Перечисление дополнительно 100 млн руб. произведено этим же кредитором по указанию МПС России. Документов, свидетельствующих об изменении условий договора в установленном порядке, в деле нет. Судом не выяснено, не производилось ли выделение указанных средств в централизованном порядке.
В связи с этим следовало установить, в чем выразилась задолженность, переданная по договору цессии и какова ее сумма, а также условия и основания уступки железной дорогой новому кредитору права требования задолженности с завода.
Требовалось исследовать вопрос о том, как был использован вклад при акционировании завода: для формирования уставного капитала либо эти денежные средства учитывались в числе обязательств (пассивов) акционерного общества.
Кроме того, из материалов дела усматривается, что в рамках реализации упомянутой государственной программы целевое финансирование завода осуществляли и другие железные дороги. Суду следует проверить, урегулированы ли, и каким образом, взаимоотношения с другими кредиторами, и при наличии аналогичных споров рассмотреть их с учетом всей совокупности взаимоотношений.
Таким образом, судебные акты по делу были приняты по недостаточно исследованным материалам дела, без надлежащей оценки доказательств и без учета взаимоотношений сторон
(Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 09.01.2002 N 2715/01).
Информационное
письмо ВАС РФ от 25 июля 2000 г. N 56 "Обзор практики разрешения споров, связанных с договорами на участие в строительстве"
11.2. Экономико-налоговый комментарий
Отражение операций, связанных с осуществлением совместной деятельности, рекомендуется проводить в соответствии с Указаниями по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества, утвержденными
Приказом Минфина России от 24.12.1998 N 68н с учетом дополнений, предусмотренных Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной
Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.
Согласно п. 9 ст. 250
НК РФ в состав внереализационных доходов, учитываемых при налогообложении прибыли, включаются доходы, распределяемые в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе. При этом согласно пп. 5 п. 4 ст. 271
НК РФ, для налогоплательщиков, определяющих доходы и расходы по методу начислений датой признания таких внереализационных доходов принимается последний день отчетного (налогового) периода.
Из данной нормы следует, что в состав доходов от внереализационных операций расчетная доля прибыли попадает ежеквартально (ежемесячно) независимо от ее фактического распределения участниками договора и фактического получения средств. Таким образом, участники совместной деятельности должны обеспечить оперативную передачу необходимых для исчисления налога сведений до наступления сроков сдачи отчетности.
Кроме того, при налогообложении прибыли и убытков от указанной деятельности необходимо руководствоваться нормами, закрепленными в ст. 278
НК РФ. А именно:
1. Для целей настоящей
главы не признается реализацией товаров (работ, услуг) передача налогоплательщиками имущества, в том числе имущественных прав, в качестве вкладов участников простых товариществ (далее в настоящей статье - товарищество).
2. В случае если хотя бы одним из участников товарищества является российская организация либо физическое лицо, являющееся налоговым резидентом Российской Федерации, ведение учета доходов и расходов такого товарищества для целей налогообложения должно осуществляться российским участником независимо от того, на кого возложено ведение дел товарищества в соответствии с договором.
3. Участник товарищества, осуществляющий учет доходов и расходов этого товарищества для целей налогообложения, обязан определять нарастающим итогом по результатам каждого отчетного (налогового) периода доход каждого участника товарищества пропорционально доле соответствующего участника товарищества, установленной соглашениями, в доходе товарищества, полученном за отчетный (налоговый) период от деятельности всех участников в рамках товарищества. О суммах причитающихся (распределяемых) доходов каждому участнику товарищества участник товарищества, осуществляющий учет доходов и расходов, обязан ежеквартально в срок до 15-го числа месяца, следующего за отчетным (налоговым) периодом, сообщать каждому участнику этого товарищества.
4. Доходы, полученные от участия в товариществе, включаются в состав внереализационных доходов налогоплательщиков - участников товарищества и подлежат налогообложению в порядке, установленном настоящей
главой. Убытки товарищества не распределяются между его участниками и при налогообложении ими не учитываются.
5. При прекращении действия договора простого товарищества его участники при распределении дохода от деятельности товарищества не корректируют ранее учтенные ими при налогообложении доходы на доходы, фактически полученные ими при распределении дохода от деятельности товарищества.
6. При прекращении действия договора простого товарищества и возврате имущества участникам этого договора отрицательная разница между оценкой возвращаемого имущества и оценкой, по которой это имущество ранее было передано по договору простого товарищества, не признается убытком для целей налогообложения.
Необходимо учитывать, что с 1 января 2006 г. в п. 4 ст. 273
НК РФ Федеральным
законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ внесено дополнение, согласно которому в случае заключения договора простого товарищества участники указанных договоров, определяющие доходы и расходы по кассовому методу, обязаны перейти на определение доходов и расходов по методу начисления с начала налогового периода, в котором был заключен такой договор. Соответственно, за весь указанный налоговый период необходимо произвести уточнение ранее исчисленной налоговой базы.
Налог на добавленную стоимость
Порядок, действующий до 1 января 2006 г.
Основным вопросом, связанным с налогообложением участников совместной деятельности, является проблема исчисления НДС по материальным ресурсам. В данной ситуации необходимо рассматривать отдельно сторону, передающую материальные ресурсы, и сторону, принимающую их в рамках исполнения договора о совместной деятельности.
Сторона передающая
В соответствии с п. 2 ст. 146
НК РФ не признаются реализацией товаров при исчислении НДС операции, указанные в п. 3 ст. 39
НК РФ. В частности, передача имущества, которая носит инвестиционный характер (вклады по договору о совместной деятельности). При этом используются счета бухгалтерского учета, отражающие выбытие и реализацию имущества.
При принятии имущества на баланс НДС, уплаченный по данным товарно-материальным ценностям (ТМЦ), может быть принят к зачету на общих основаниях.
Сторона принимающая
Сторона, принимающая материальные ресурсы в качестве вклада в совместную деятельность, не отражает в учете отдельной строкой сумму налога. Данная сумма НДС не является уплаченной поставщику за приобретенные материальные ценности. Следовательно, согласно действующему законодательству она не может быть предъявлена к возмещению из бюджета (см. ст. 171
НК РФ).
Аналогичная позиция изложена в Письме Минфина России от 28 декабря 1995 г. N 04-03-03.
В соответствии с п. 2 ст. 146
НК РФ не признаются реализацией товаров при исчислении НДС операции, указанные в п. 3 ст. 39
НК РФ. В частности, передача имущества в пределах первоначального взноса участнику договора о совместной деятельности в случае раздела этого имущества. При этом используются счета бухгалтерского учета, отражающие выбытие имущества. Имущество, переданное участнику в этом случае, превышающее первоначальный взнос, подлежит налогообложению, исчисленная и предъявленная участнику сумма НДС подлежит уплате в бюджет.
Порядок, действующий с 1 января 2006 г.
В гл. 21
НК РФ с 1 января 2006 г. Федеральным
законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ введена дополнительная
ст. 174.1, в которой рассмотрены особенности исчисления и уплаты в бюджет налога по совместной деятельности или по договору доверительного управления имуществом.
Согласно п. 1 ст. 174.1
НК РФ ведение общего учета операций возлагается на участника товарищества, которым являются российская организация либо индивидуальный предприниматель, или на доверительного управляющего. Именно на это лицо и возлагаются обязанности налогоплательщика.
При этом следует учитывать, что согласно
п. 2 рассматриваемой статьи именно этот участник товарищества или доверительный управляющий при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав в рамках указанных договоров обязан выставлять соответствующие счета-фактуры в общеустановленном порядке.
Что касается налоговых вычетов, то в соответствии с
п. 3 налоговый вычет предоставляется только указанному участнику товарищества либо доверительному управляющему при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами этим лицам. На данное правило следует обратить особое внимание, поскольку, например, в рамках совместной деятельности часто имеют место случаи оплаты материалов участником, не ведущим общие дела, с последующей передачей в совместную деятельность. При подобных операциях право на вычет утрачивается. Поэтому следует понимать, что все операции необходимо оформлять через участника, ведущего общие дела.
Более того, в ситуации, когда участник, ведущий общие дела, осуществляет иную деятельность, право на вычет возникает только при наличии раздельного учета товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав, используемых при осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности) или договором доверительного управления имуществом и используемых им при осуществлении иной деятельности. Это требование, как правило, автоматически выполняется при ведении отдельного баланса совместной деятельности или доверительного управления имуществом (требования ПБУ 20/03 "Информация об участии в совместной деятельности", утв.
Приказом Минфина России от 24.11.2003 N 105н, и
Приказа Минфина России от 28.11.2001 N 97н "Об утверждении указаний об отражении в бухгалтерском учете организаций операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом"). В то же время необходимо помнить, что действующими стандартами бухгалтерского учета
(ПБУ 20/03 Информация об участии в совместной деятельности) не всегда предусматривается обязательное ведение отдельного баланса, в частности, в случаях совместно осуществляемых операций или совместно используемых активов. Между тем организация раздельного учета необходима.
С учетом изложенного с 1 января 2006 г. при заключении договора о совместной деятельности или договора доверительного управления имуществом необходимо помнить о следующих особенностях налогообложения:
1. Общие дела должен вести один участник или доверительный управляющий - российская организация или индивидуальный предприниматель;
2. Все операции реализации и приобретения товаров следует оформлять на этого участника, ведущего общие дела, или доверительного управляющего;
3. В случае если у участника, ведущего общие дела, или у доверительного управляющего имеется иная деятельность, то следует обеспечить раздельный учет операций, осуществляемых в рамках этой деятельности и в интересах исполнения договоров совместной деятельности или доверительного управления имуществом.
Порядок учета операций при исполнении договора простого товарищества ранее регулировался Указаниями по отражению в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества (утв.
Приказом Минфина России от 24.12.1998 N 68н). Несмотря на то, что данные указания устарели в связи с принятием нового плана счетов, они могут применяться в методологическом порядке. В связи с принятой системой отражения операций по исполнению договора о совместной деятельности основные средства, переданные в качестве вкладов, а также приобретенные в ходе совместной деятельности, на балансах товарищей не учитываются, однако данные основные средства являются объектом налогообложения непосредственно у участников договора (товарищей). Данное положение специально закреплено в ст. 377 Налогового
кодекса РФ.
При этом каждый участник договора простого товарищества производит исчисление и уплату налога в отношении признаваемого объектом налогообложения имущества, переданного им в совместную деятельность. В отношении имущества, приобретенного и (или) созданного в процессе совместной деятельности, согласно ст. 377
НК РФ исчисление и уплата налога производятся участниками договора простого товарищества пропорционально стоимости их вклада в общее дело.
Особенности определения налоговой базы в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) предусмотрены также ст. 377 Налогового
кодекса РФ. Так, налоговая база в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) каждым из участников товарищества определяется исходя из остаточной стоимости:
- внесенного налогоплательщиком (данным товарищем) по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) имущества, подлежащего налогообложению;
- иного подлежащего налогообложению имущества, приобретенного и (или) созданного в процессе совместной деятельности, составляющего общее имущество товарищей, учитываемого на отдельном балансе простого товарищества участником договора простого товарищества, ведущим общие дела.
Каждый участник договора простого товарищества производит исчисление и уплату налога в отношении признаваемого объектом налогообложения имущества, переданного им в совместную деятельность.
Как было указано выше, в отношении имущества, приобретенного и (или) созданного в процессе совместной деятельности, исчисление и уплата налога производятся участниками договора простого товарищества пропорционально стоимости их вклада в общее дело. При этом лицо, ведущее учет общего имущества товарищей, обязано для целей налогообложения сообщать не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, каждому налогоплательщику - участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) сведения об остаточной стоимости имущества, составляющего общее имущество товарищей, на 1-е число каждого месяца соответствующего отчетного периода и о доле каждого участника в общем имуществе товарищей.
При этом одним из сложных вопросов является определение места учета имущества, как переданного по договору о совместной деятельности, так и созданного или приобретенного в процессе совместной деятельности, и, соответственно, определение места уплаты налога на имущество. Отметим, что в рассматриваемой ситуации речь идет об имуществе, находящемся на отдельном балансе простого товарищества, то есть фактически не находящемся на балансах организаций-участников, являющихся тем не менее налогоплательщиками в отношении данного имущества согласно требованиям
ст. ст. 374 и
377 НК РФ. В то же время, действующим законодательством (гл. 30
НК РФ) предусмотрены особенности исчисления и уплаты налога только в отношении имущества, находящегося на балансе налогоплательщика. Так, в соответствии со ст. ст. 383 - 285
НК РФ:
- в отношении имущества, находящегося на балансе российской организации, налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате в бюджет по местонахождению указанной организации;
- в отношении имущества, находящегося на отдельном балансе обособленного подразделения, платежи по налогу подлежат уплате в бюджет по местонахождению каждого из обособленных подразделений;
- в отношении находящихся на балансе объектов недвижимого имущества, расположенных вне местонахождения организации или ее обособленного подразделения, платежи по налогу подлежат уплате в бюджет по местонахождению каждого из указанных объектов недвижимого имущества.
По нашему мнению, в такой ситуации, когда Налоговым
кодексом РФ не предусмотрен специальный порядок уплаты налога в отношении имущества, фактически не учитываемого (по правилам бухгалтерского учета) на балансе организации-налогоплательщика, рассматриваемый нами вопрос должен решаться в общем, вышеуказанном порядке. Иначе говоря, в данном случае должны применяться положения ст. ст. 383 - 385
НК РФ, но со ссылкой на то, что слова "находящихся на балансе основных средств" не исключают из общего правила те основные средства, которые находятся на балансе простого товарищества, то есть фактически отсутствуют на балансе организации-налогоплательщика.
Таким образом, с учетом изложенного может быть предложен следующий порядок уплаты налога на имущество:
- если имущество, находящееся в совместной деятельности, входит в состав имущества организации (то есть было внесено налогоплательщиком по договору простого товарищества), то оно должно попадать в налоговую базу по месту нахождения организации;
- если имущество, находящееся в совместной деятельности, входит в состав имущества обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, то оно должно попадать в налоговую базу по месту нахождения этого обособленного подразделения;
- если имущество, находящееся в совместной деятельности, является отдельным объектом недвижимости, расположенным вне места нахождения организации или ее обособленного подразделения, то оно должно попадать в налоговую базу по месту нахождения этого объекта недвижимости.
ГЛАВА 12. ВНЕШНЕТОРГОВЫЕ ДОГОВОРЫ
12.1. Правовой комментарий
Нормы, регулирующие внешнеторговую деятельность, содержат следующие нормативные документы:
- Федеральный
закон от 8 декабря 2003 г. N 164-ФЗ "Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности";
-
Конвенция ООН о договорах международной купли-продажи, подписанная в г. Вене в 1980 г. и вступившая в силу с 1 января 1988 г., в соответствии с которой определен общий порядок заключения внешнеторговых контрактов. Для нашего государства, присоединившегося к
Конвенции 23 мая 1990 г., она вступила в силу с 1 сентября 1991 г.;
- Международные правила толкования терминов - "Инкотермс" в редакции
1990, 2000 гг.;-
Соглашение "Об общих условиях поставок товаров между организациями государств - участников СНГ", заключенное 20 марта 1992 г. в Киеве;
-
Инструкция ЦБ РФ N 86-И и ГТК России N 01-23/26541 от 13 октября 1999 г. "О порядке осуществления валютного контроля за поступлением в РФ валютной выручки от экспорта товаров";
-
Инструкция ЦБ РФ N 91-И и ГТК России N 01-11/28644 от 4 октября 2000 г. "О порядке осуществления валютного контроля за обоснованностью оплаты резидентами импортируемых товаров";
- "Общие условия международной купли-продажи свежих фруктов и овощей, включая цитрусовые", разработанные Европейской экономической комиссией ООН в 1979 г.;
- Соглашение "О порядке разрешения споров, связанных с осуществлением хозяйственной деятельности", заключенное 20 марта 1993 г. в Киеве;
- Московская конвенция 1972 г. "О разрешении арбитражным путем гражданско-правовых споров, вытекающих из отношений экономического и научно-технического сотрудничества";
-
Закон РФ от 7 июля 1993 г. "О международном коммерческом арбитраже".
Проблема грамотного оформления внешнеэкономического договора (контракта) является, наверно, одной из самых сложных в деятельности любого предприятия. Это вытекает из специфики правоотношений. Ведь в данном случае имеют место различия не только в самой нормативной базе разных стран, но, например, и в единицах измерения, мере веса, названиях некоторых товаров и т.д.
Прежде всего, необходимо определить, что является внешнеторговым договором (контрактом).
Согласно ст. 1
Конвенции ООН о договорах международной купли-продажи, подписанной в 1980 г. в г. Вене: "Настоящая Конвенция применяется к договорам купли-продажи товаров между сторонами, коммерческие предприятия которых находятся в разных государствах". Таким образом, договор может быть признан внешнеторговым только в том случае, если коммерческие предприятия находятся на территории разных государств.
1. Форма внешнеэкономических сделок.
Международный договор купли-продажи, его изменение или прекращение необходимо совершать в письменной форме, если хотя бы одна из сторон имеет свое коммерческое предприятие на территории государства, по законодательству которого соответствующие договоры следует заключать в письменной форме. Согласно п. 2 ст. 1209
ГК РФ форма внешнеэкономической сделки, хотя бы одной из сторон которой является российское юридическое лицо, подчиняется независимо от места совершения этой сделки российскому праву. При этом из п. 3 ст. 162
ГК РФ следует, что внешнеэкономическая сделка должна быть совершена в письменной форме под страхом признания ее недействительной.
Но это не означает необходимости составления единого документа. Договор может быть заключен путем обмена документами посредством почтовой, телеграфной, телетайпной, электронной связи, а также популярным в последнее время способом - посредством факсимильной связи. Заключая договор подобным образом, следует обратить внимание на то, что обмен такими сообщениями не гарантирует идентичности документов. Поэтому необходимо заметить, что составление одного общего документа позволит более четко предусмотреть все нюансы, избежать неточностей, ошибок и различий в трактовке условий заключаемого контракта.
2. Составление внешнеэкономического контракта.
При составлении внешнеэкономического контракта следует избегать наиболее часто встречающихся ошибок.
К таким ошибкам, в частности, относятся:
- Излишняя лаконичность при составлении договора. В данном случае нельзя действовать по правилу "краткость - сестра таланта". В контракте необходимо предусмотреть все необходимые условия, чтобы впоследствии не возникла ситуация, когда остались бы не рассмотренными какие-либо существенные положения.
- Составление громоздких, многотомных документов, затрудняющее понимание самой сути договора.
- Постоянное использование типовых контрактов. Следует иметь в виду, что, каким бы хорошим ни казался типовой договор, он не может учесть всех особенностей конкретной сделки.
В каждом внешнеторговом контракте должны быть четко определены условия поставки - базис поставки. Эта часть договора играет очень важную роль, так как именно базисные условия определяют момент перехода права собственности от продавца к покупателю и риска случайной гибели, распределяют обязанности и расходы сторон по транспортировке, страхованию, разрешению проблем с таможней. Поэтому они могут во многом повлиять и на общую стоимость самого контракта. Свод международных правил толкования наиболее часто встречающихся во внешней торговле терминов содержится в Международных правилах толкования терминов "Инкотермс" в редакции
1990 и
2000 гг. Этим документом устанавливается унифицированный подход в толковании базисных условий.
При составлении внешнеторгового контракта необходимо определять порядок действия правил "Инкотермс". Для применения данных правил в договоре обязательно должна содержаться соответствующая оговорка. Если положения, зафиксированные в контракте, входят в противоречие с данными правилами "Инкотермс", то приоритет отдается условиям договора.
Судебно-арбитражная практика. В арбитражный суд обратилось российское акционерное общество с иском к английской компании. Российское предприятие поставляло медпродукцию через английскую компанию в развивающиеся государства. Во внешнеторговом контракте было указано, что любой спор будет разрешаться в российском арбитраже, но при этом не оговаривалось применимое право. Во внешнеторговом контракте были определены базисные условия поставки.
Стороны при заключении сделки договорились, что поставка продукции будет осуществляться на условиях СИФ (морская перевозка) в редакции
"Инкотермс-90". Между тем истец в иске указал, что товар был упакован, как того требуют условия франко-вагон (железная дорога). Медпродукцию в действительности везли морем, и она прибыла в пункт назначения в непригодном состоянии.
Арбитражный суд во взыскании ущерба истцу отказал, сославшись на то, что товар доставлялся должным образом. При этом арбитражный суд не рассматривал вопрос о применимом праве и не оценивал условий договора о международной поставке товаров (п. 11 Информационного
письма ВАС РФ от 25 декабря 1996 г. N 10).
Арбитражный суд при разрешении спора, вытекающего из внешнеторговой сделки, применяет обычаи делового оборота в сфере международной торговли в редакции
"Инкотермс" в том случае, когда участники сделки договорились об их применении или изменили предусмотренные ими в договоре базисные условия в письменной форме.
Судебно-арбитражная практика. Фирма, зарегистрированная в иностранном государстве, обратилась в арбитражный суд с иском к российскому акционерному обществу.
Российским торговым предприятием (покупателем) в июле 1996 г. был заключен внешнеторговый контракт с этой фирмой (продавцом) на поставку товара.
Стороны при заключении сделки в письменной форме договорились, что поставка товара будет осуществляться на условиях СИФ (морская перевозка) в редакции
"Инкотермс-90". При этом обязанность по оплате фрахта до пункта назначения и по страхованию сделки возлагалась на продавца - иностранную фирму.
Фактически перевозка была осуществлена на условиях ФОБ - продавец сделку не страховал. В пути товар был испорчен попаданием морской воды во время шторма. Покупатель, получив товар в непригодном состоянии, счел это виной продавца, который односторонне изменил базисные условия поставки с СИФ на ФОБ, что, в свою очередь, привело к ненадлежащему исполнению обязательств по сделке.
Иностранная фирма настаивала, что двустороннее изменение договора имело место. В качестве доказательства приводились следующие обстоятельства: продавец отправил по факсу оферту с предложением снизить цену контракта; покупатель в телефонных переговорах согласился с этим предложением. В результате телефонных переговоров продавец счел возможным зафрахтовать судно на условиях ФОБ и не страховать сделку.
Российское предприятие отрицало факт устного согласия на изменение условий контракта. Арбитражному суду, разрешающему спор, не были представлены доказательства письменного волеизъявления сторон на изменение условий контракта.
При разрешении данного спора следовало учитывать, что сделка относилась к категории внешнеэкономических. В соответствии с п. 3 ст. 162
ГК РФ внешнеэкономические сделки заключаются в простой письменной форме. Кроме того, предприятия участников сделки находились в разных государствах. Следовательно, к отношениям сторон применима
Конвенция ООН о договорах международной купли-продажи товаров 1980 г., вступившая в силу для России с 1 сентября 1991 г.
Конвенция содержит норму императивного характера о форме сделки (ст. 12). При этом в указанной
статье оговаривается обязательность письменной формы сделки. Это правило распространяется как на договор международной купли-продажи, так и на его изменение (ст. 29
Конвенции). Ст. 12
Конвенции применяется в том случае, когда хотя бы одна из сторон в договоре имеет коммерческое предприятие в государстве - участнике
Конвенции, законодательство которого требует, чтобы договоры купли-продажи заключались в письменной форме, о чем это государство сделало заявление на основании ст. 96
Конвенции.
СССР при присоединении к
Конвенции заявил о соблюдении требований
ст. 12. Это заявление действует в отношении Российской Федерации, к которой перешли обязательства СССР по
Конвенции.Ст. 13
Конвенции к письменной форме (из электронных видов связи) относит только сообщения "по телеграфу и телетайпу". Таким образом, договор купли-продажи и его изменение в случае участия в нем фирмы из Российской Федерации должен заключаться в письменной форме, каковой телефонная связь не является.
Договор между спорящими сторонами был заключен в письменной форме на условиях СИФ
("Инкотермс-90"), т.е. продавец должен был отправить товар на условиях СИФ. Продавец по факсу предложил покупателю осуществить поставку товара на условиях ФОБ. Покупатель никаким письменным документом не подтвердил своего согласия изменить договор в части отказа от условий СИФ и перехода на условия ФОБ. Таким образом, продавец предложил изменить контракт, а покупатель на предложение не ответил. Следовательно, изменение контракта в отношении базиса поставки (СИФ на ФОБ) в письменной форме не произошло.
Арбитражный суд вправе принимать решение на основании обычаев делового оборота, касающихся базиса поставки в сфере международной торговли (в ред.
"Инкотермс") в том случае, когда стороны договорились об их применении или изменили соглашение о базисных условиях внешнеторговой поставки в письменной форме (Информационное
письмо ВАС РФ от 16 февраля 1998 г. N 29 (п. 2) // Экономика и жизнь. 1998. N 10).
3. Количество и качество товаров.
Очень важным условием грамотного составления внешнеэкономического контракта является детальное согласование между сторонами системы мер и весов, единиц измерения, порядка определения количества и качества поставляемого товара.
При определении единицы измерения необходимо иметь в виду, что в международной торговле могут применяться нестандартные единицы измерения применительно к отдельным видам товаров (количество нефти указывается в баррелях, зерновые - в бушелях, хлопок - в кипах). Поэтому всегда следует проводить их сравнение с общепринятыми единицами измерения (метрами, литрами, тоннами). Это позволит избежать проблем при различном понимании той или иной единицы измерения.
При поставках быстро портящихся товаров необходимо определять норму естественной убыли. Обычно ее размер устанавливают в пределах до 10%, но по соглашению сторон может быть установлено иное. В контракте можно сделать ссылку на "Общие условия международной купли-продажи свежих фруктов и овощей, включая цитрусовые", разработанных Европейской экономической комиссией ООН в 1979 г. Согласно этому документу, расхождение между указанной в контракте и реально поставленной массой товара не должно быть более 5%, а для цитрусовых 5 - 10%.
4. Цена товара.
Одним из наиболее существенных условий любого договора, заключенного между российскими предприятиями, либо внешнеэкономического контракта была и остается цена.
В практике заключения внешнеэкономических контрактов сложились следующие способы установления цены.
Твердые цены
Это означает, что цены, указанные в договоре, изменению и пересмотру не подлежат. Такой способ получил в последнее время наибольшее распространение. С одной стороны, установление в договоре твердой цены за определенный товар может обезопасить продавца от падения цены на мировом рынке. С другой стороны, при увеличении мировых цен это может привести к тому, что экономический эффект от сделки будет значительно ниже.
Цены с последующей фиксацией
В данном случае цена не указывается. В контракте дается указание на способ определения цены.
Пример. Цена за товар устанавливается в зависимости от среднемесячной цены за аналогичный товар на Лондонской бирже цветных металлов.
Скользящие (плавающие) цены
В контракте указывается исходная цена с возможностью ее изменения в установленном порядке по согласованию сторон.
Невозможно определить, какой из способов лучше или хуже. В каждом конкретном случае предпочтительнее тот или иной. Но второй и третий способы позволяют определить цену, максимально приближенную к мировому уровню.
Обязательно следует иметь в виду, что продавцу выгодно установление цены в твердой валюте или в валюте, курс которой постоянно повышается, а покупателю выгодна цена в более "слабой" валюте.
При оплате товара с помощью аккредитива необходимо установить срок его действия, а также определить перечень документов, обязательных для открытия. Следует избегать включения в этот перечень документов, составление или выдача которых не будет полностью обеспечена продавцом или будет находиться вне его контроля.
Если в качестве платежа используется чек, то следует проверить статус партнера (что он собой представляет юридически, где зарегистрирован, каков объем его правомочий), его финансовое положение и коммерческую репутацию, так как выдача чека еще не означает получения денег.
5. Ответственность сторон.
В любом внешнеэкономическом контракте необходимо предусмотреть штрафные санкции за неисполнение или ненадлежащее исполнение условий контракта, предусмотреть все возможные нарушения договорной дисциплины. Но следует иметь в виду, что в англо-американской системе не допускаются штрафные санкции. Например, когда в контракте указаны штрафные санкции за неисполнение обязательств, в случае их нарушения штраф будет признан, если спор будет рассматриваться в континентальной Европе, а если в Великобритании или США, - то нет. Поэтому в последнем случае в контракте необходимо указывать не "штраф", а "согласованный и заранее определенный убыток".
В контракте желательно установить сроки предъявления претензий и ответа на них. Непредъявление претензий в установленный в контракте срок лишает стороны права на их последующее предъявление.
6. Арбитражная оговорка.
Отличительной особенностью внешнеторговых контрактов является арбитражная оговорка. Стороны должны предусмотреть, какой арбитражный суд будет рассматривать спор. Одним из таких арбитражных судов является Международный коммерческий арбитражный суд при Торгово-промышленной палате РФ.
Небрежности в оформлении арбитражной оговорки приводят к различного рода затруднениям в определении надлежащей компетенции арбитражных органов. Даже грамматическая ошибка в наименовании конкретного суда может привести к отказу в рассмотрении спора.
Судебно-арбитражная практика. Так, в одном из контрактов было предусмотрено рассмотрение спора в арбитражном суде при Московской Торговой палате. Только после дополнительно полученного от ответчика согласия на рассмотрение спора в арбитражном суде при Торгово-промышленной палате РФ этот арбитражный орган согласился принять дело к своему производству.
Отсутствие арбитражной оговорки вовсе не означает, что стороны лишены возможности урегулировать свои разногласия надлежащим образом. В этом случае споры рассматриваются в суде общей юрисдикции по месту нахождения ответчика или его имущества.
Очень большое значение имеет язык контракта и корреспонденции. В тексте контракта следует оговорить, на каком языке или языках будет вестись деловая переписка между продавцом и покупателем. В том случае, если в контракте определен используемый язык, при возникновении спора именно на этом языке будет вестись судебное разбирательство.
7. Вопрос о применимом праве.
Определенную сложность представляет вопрос о применимом праве, когда необходимо точно установить, законодательством какой страны следует руководствоваться при разрешении спора, возникшего при исполнении внешнеэкономического договора. Некоторые разъяснения по этому поводу приведены в Информационном
письме Президиума ВАС РФ от 16 февраля 1998 г. N 29 "Обзор судебно-арбитражной практики разрешения споров по делам с участием иностранных лиц" (Экономика и жизнь, 1998. N 10).
1. Арбитражный суд при разрешении спора, вытекающего из внешнеэкономической сделки, в отношении которой стороны определили место рассмотрения спора, но не определили применимое право, выбирает применимое право самостоятельно на основе коллизионных норм, содержащихся в международном договоре, национальном законе.
В январе 1996 г. между российским акционерным обществом и бельгийской фирмой был заключен контракт, в соответствии с условиями которого бельгийская фирма обязалась поставить оборудование для двух рыболовецких траулеров, принадлежащих заказчику. Оплата товара должна была быть произведена после его получения. Стороны предусмотрели в контракте, что все споры, если они не могут быть урегулированы путем переговоров, подлежат рассмотрению в арбитражном суде Российской Федерации.
Поставка оборудования была осуществлена бельгийской стороной в установленные в контракте сроки. Российское акционерное общество, получив товар, деньги на счет фирмы-поставщика не перечислило и на неоднократные напоминания о необходимости уплаты долга не реагировало.
Бельгийская сторона в соответствии с арбитражной оговоркой обратилась в арбитражный суд с иском о взыскании с российского акционерного общества стоимости поставленных товаров. Расчет убытков истец осуществил, основываясь на нормах права Бельгии.
При разрешении спора в суде ответчик признал свою задолженность по контракту, однако счел, что расчет сумм, подлежащих выплате, должен быть произведен в соответствии с материальными нормами российского права, поскольку местом рассмотрения споров стороны определили российский суд - арбитражный суд Российской Федерации.
При разрешении данного спора арбитражный суд учитывал следующие обстоятельства:
- контракт был заключен между сторонами, предприятия которых находятся в разных государствах; это позволяет характеризовать данную сделку как внешнеэкономическую;
- выбор сторонами в качестве места рассмотрения споров арбитражного суда Российской Федерации не означает автоматического подчинения отношений сторон российскому праву; отсутствие волеизъявления сторон в отношении применимого права означает, что выбор права осуществляет суд, компетентный рассматривать данный спор.
При разрешении спора, возникшего из внешнеэкономической сделки, в случае отсутствия волеизъявления сторон в отношении применимого права суд руководствуется коллизионными нормами своего законодательства. При этом используется коллизия российского (советского) законодательства, действовавшая на момент заключения договора, из которого возник спор.
По сделкам, заключенным до 3 августа 1992 г., применяется ст. 566 Гражданского
кодекса РСФСР (1964); по сделкам, заключенным с 3 августа 1992 г., применяется ст. 166
Основ гражданского законодательства СССР и союзных республик (1991). Кроме того, в соответствии с
Постановлением Верховного Совета РФ от 3 марта 1993 г. "О некоторых вопросах применения законодательства СССР на территории Российской Федерации к гражданским правоотношениям, возникшим до 3 августа 1992 года"
Основы гражданского законодательства применяются к гражданским правам и обязанностям, возникшим после 3 марта 1992 г. Это означает, что арбитражный суд, анализируя каждый конкретный случай с позиции времени возникновения прав и обязанностей сторон, может признать применимой коллизионную норму
Основ гражданского законодательства (1991) и в отношении тех контрактов, которые были заключены до 3 августа 1992 г. После введения в действие
ГК РФ (1994)
Основы гражданского законодательства продолжают действовать на основании ст. 4 Федерального
закона от 30 ноября 1994 г. "О введении в действие части первой Гражданского кодекса РФ".
В данном случае арбитражный суд при определении применимого права руководствовался пп. 1 п. 1 ст. 166
Основ гражданского законодательства, который предусматривает, что при отсутствии соглашения сторон о подлежащем применению праве к договорам купли-продажи применяется право страны продавца.
2. При разрешении спора, вытекающего из внешнеэкономической сделки, в отношении которой стороны определили применимое право, арбитражный суд исходит из того, что стороны свободны в выборе права, применимого к существу спора (принцип автономии воли сторон).
Между грузинской и российской авиакомпаниями был заключен договор аренды. В соответствии с условиями договора российская сторона обязалась предоставить грузинской стороне в аренду вертолеты. Арендная плата должна была перечисляться ежеквартально. Стороны включили в договор также пункт о том, что вопросы, не урегулированные настоящим договором, регулируются нормами гражданского законодательства Российской Федерации.
Российская авиакомпания обратилась в арбитражный суд с иском к грузинской авиакомпании о взыскании задолженности по договору аренды. Свои требования истец обосновывал ссылками на материальное право Российской Федерации. Ответчик же настаивал на том, что применимым правом должно быть законодательство Грузии, поскольку исполнение договора имело место на территории Грузии.
При разрешении спора арбитражный суд принял во внимание следующее:
- данный спор является спором, вытекающим из внешнеэкономической сделки, поскольку ее участниками являются юридические лица, находящиеся в разных государствах;
- стороны свободны в выборе права, применимого к обязательствам сторон по сделке, что закреплено в ч. 1 ст. 166
Основ гражданского законодательства СССР и союзных республик (1991) и ст. 566 Гражданского
кодекса РСФСР (1964);
- включение в контракт условия о применимом праве означает, что стороны принимают на себя обязательство руководствоваться в своих отношениях нормами данного права.
Учитывая изложенное, арбитражный суд применил гражданское законодательство Российской Федерации, как право, выбранное сторонами при заключении контракта.
3. Арбитражный суд при разрешении спора, вытекающего из внешнеэкономической сделки, регулируемой по соглашению сторон российским правом, но отношения по которой подпадают под действие международного договора, участником которого является Российская Федерация, руководствуется в силу п. 4 ст. 15
Конституции РФ (ст. 7
ГК РФ) нормами международного договора. Вопросы, не урегулированные международным договором, регулируются российским правом.
Российское акционерное общество обратилось в арбитражный суд Российской Федерации с иском к болгарской фирме.
Между российским акционерным обществом и болгарской фирмой был заключен договор поставки. В соответствии с условиями договора болгарская сторона обязалась поставить партию парфюмерно-косметической продукции. Ассортимент товара был определен специальным протоколом, являвшимся неотъемлемой частью договора, и отступления от согласованного перечня в одностороннем порядке не допускались. Оплата товара должна была быть произведена после его приемки по количеству и качеству покупателем.
Актом приемки товара было установлено, что болгарская сторона нарушила условия протокола, изменив в одностороннем порядке ассортимент парфюмерной продукции. На требование покупателя заменить товар на товар, согласованный в протоколе, продавец ответил отказом.
Истец, излагая обстоятельства дела, ссылался на нормы
ГК РФ.
Ответчик же обосновывал свои возражения на основе положений
Конвенции ООН о договорах международной купли-продажи товаров (1980).
При разрешении данного спора по существу арбитражный суд учитывал следующие обстоятельства:
- сделка совершена между участниками, предприятия которых находятся в разных государствах, т.е. ее можно охарактеризовать как внешнеэкономическую;
- стороны выбрали в качестве применимого права российское право;
- п. 4 ст. 15
Конституции РФ предусмотрено, что международные договоры Российской Федерации являются составной частью ее правовой системы, это же положение закреплено в п. 1 ст. 7
ГК РФ. Это означает, что международные договоры входят в систему действующего российского законодательства;
- Россия и Болгария - участники названной
Конвенции;- выбор сторонами российского права в качестве права, регулирующего их отношения по сделке, означает выбор российской правовой системы, а не отдельных законов, регулирующих соответствующие отношения сторон.
Исходя из изложенного арбитражный суд применил нормы международного договора.
В случае же, когда спорные вопросы не урегулированы международным договором, суд применяет нормы внутригосударственного российского гражданского права, в том числе нормы
ГК РФ.
4. Арбитражный суд при разрешении спора между сторонами - участниками внешнеэкономических отношений о возмещении вреда при определении применимого права применяет нормы международного договора, а в случае его отсутствия - коллизионные нормы российского (советского) законодательства.
В арбитражный суд Российской Федерации поступило исковое заявление от белорусского акционерного общества о возмещении вреда, причиненного легковому автомобилю. Вред был причинен грузовиком-трейлером, принадлежащим российскому обществу с ограниченной ответственностью. Причиной дорожно-транспортного происшествия, как это было установлено дорожно-патрульной службой ГАИ, послужила неисправность рулевого управления грузовика. Дорожно-транспортное происшествие имело место на территории Республики Беларусь. Виновником аварии, согласно справке ДПС ГАИ, был признан водитель транспортного средства, принадлежащего российскому обществу.
Истец требовал возмещения ущерба, причиненного в результате дорожно-транспортного происшествия, в размере затрат на ремонт автомобиля. Смета расходов на осуществление ремонтных работ прилагалась к исковому заявлению. Исковые требования истец основывал на нормах, содержащихся в
ГК РФ.
При рассмотрении спора о возмещении вреда арбитражный суд учитывал следующие обстоятельства:
- обязательства о возмещении вреда возникли из внедоговорных отношений между участниками, предприятия которых находятся в разных государствах, т.е. таких отношений, которые можно охарактеризовать как внешнеэкономические в сфере хозяйственной деятельности;
- Российская Федерация и Республика Беларусь являются участниками
Соглашения о порядке разрешения споров, связанных с осуществлением хозяйственной деятельности (1992), в котором имеются коллизионные нормы о порядке определения прав и обязанностей сторон по обязательствам, возникающим вследствие причинения вреда;
- согласно п. "ж" ст. 11
Соглашения, "права и обязанности сторон по обязательствам, возникающим вследствие причинения вреда, определяются по законодательству государства, где имело место действие или иное обстоятельство, послужившее основанием для требования о возмещении вреда".
Дорожно-транспортное происшествие произошло в Республике Беларусь, что определило выбор белорусского права в качестве применимого судом.
Арбитражный суд при разрешении данного спора выбрал применимое право на основе коллизионной нормы, содержащейся в международном договоре -
Соглашении 1992 г.
В случае отсутствия между государствами спорящих сторон международного договора арбитражный суд для определения применимого к отношениям сторон права обращается к коллизионным нормам российского законодательства.
5. При разрешении спора между сторонами - участниками внешнеэкономических отношений, возникшего вследствие неосновательного обогащения одной из сторон, арбитражный суд при определении применимого права руководствуется коллизионными нормами российского законодательства.
Российское акционерное общество обратилось в арбитражный суд Российской Федерации с иском к рижской фирме о взыскании с нее незаконно полученных финансовых средств.
Причиной обращения истца в суд явились следующие обстоятельства. Российское акционерное общество в течение длительного времени сотрудничало с одним из латвийских фермерских хозяйств, получая от него крупные партии мяса на переработку. Между сторонами был заключен договор поставки, в соответствии с условиями которого российская сторона перечисляла на счет латвийского фермерского хозяйства стоимость оговоренных в контракте поставок. В начале 1995 г. реквизиты счета латвийского фермерского хозяйства изменились, о чем российское акционерное общество было извещено. Однако к этому моменту оплата очередной партии мяса уже была произведена и деньги были зачислены на прежний счет. Российское акционерное общество выяснило, что этот счет принадлежит рижской фирме, имеющей филиал в России, и обратилось к ней с просьбой о возврате незаконно полученных средств. Рижская фирма на запросы не ответила и деньги не возвратила.
В исковом заявлении подробно излагались обстоятельства дела, прилагались документы, подтверждающие перевод денег на счет рижской фирмы в латвийском банке. Истец в обоснование правомерности своих действий ссылался на нормы российского материального права.
При разрешении спора суд принял во внимание следующие обстоятельства:
- спор возник из внедоговорных отношений между сторонами, предприятия которых находятся в разных государствах, т.е. эти отношения можно охарактеризовать как внешнеэкономические. Результатом данных отношений явилось неосновательное обогащение одной из сторон, имевшее место в Латвии.
Порядок определения применимого права при неосновательном обогащении предусмотрен коллизионными нормами российского законодательства. Статьей 168
Основ гражданского законодательства (1991) предусмотрено, что при неосновательном обогащении применяется право страны, где обогащение имело место.
В данном случае при разрешении спора по существу в российском суде, согласно российской коллизионной норме, надлежало применять нормы латвийского гражданского законодательства.
6. В том случае, если стороны во внешнеэкономическом контракте в качестве применимого права в общей форме указали на законодательство нескольких государств, суд вправе определить применимое право на основе коллизионных норм.
Белорусское акционерное общество обратилось в арбитражный суд Российской Федерации с иском о взыскании с российского общества с ограниченной ответственностью задолженности и неустойки по договору поставки. При этом исковые требования основывались на нормах российского законодательства.
Между российским и белорусским предприятиями в Москве был заключен договор поставки. В дополнительном соглашении к договору стороны установили, что споры по настоящему договору разрешаются в порядке, установленном действующим законодательством Республики Беларусь и законодательством ответчика. В качестве органа, разрешающего спор, избран российский арбитражный суд.
Белорусским предприятием условия внешнеэкономического договора выполнены полностью. Факт получения товара российской стороной подтвержден тремя пропусками-накладными и платежными требованиями. Однако российская фирма в течение установленного договором срока деньги белорусскому партнеру не перечислила.
В судебном заседании ответчик настаивал на том, что в данном случае к отношениям сторон должно применяться законодательство Российской Федерации.
При разрешении данного спора по существу суд принял во внимание следующее:
- данный договор поставки относится к внешнеэкономическим сделкам, так как он заключен между сторонами, предприятия которых находятся в разных государствах; применимое к отношениям сторон право согласовано в контракте (принцип автономии воли сторон);
- стороны имели право согласовывать применимое к сделке законодательство на основании принципа автономии воли, так как последнее закреплено в п. "е" ст. 11
Соглашения о порядке разрешения споров, связанных с осуществлением хозяйственной деятельности (Киев, 1992).
В то же время, поскольку участники сделки не конкретизировали правоотношения, регулируемые правом Беларуси, и правоотношения, регулируемые правом России, суд не смог конкретно определить, законодательство какой страны выбрали стороны.
В этой ситуации арбитражный суд решил вопрос о применимом праве самостоятельно на основании п. "е" ст. 11
Соглашения, в котором предусмотрено, что "права и обязанности сторон по сделке определяются по законодательству места ее совершения".
В силу того, что сделка была совершена в Москве, суд разрешил спор на основе российского законодательства.
7. Арбитражный суд при разрешении спора между сторонами по внешнеэкономической сделке, указавшими на внутригосударственный нормативный акт отдельного государства в качестве элемента договорного регулирования, решает вопрос о выборе права, применимого помимо этого акта, на основе коллизионных норм международного договора или российского закона.
Между казахским производственным объединением и российским акционерным обществом был заключен договор на поставку металлургической продукции. Согласно условиям, оговоренным в контракте, к взаимоотношениям сторон по поставке продукции применялось Положение о поставках продукции производственно-технического назначения, утвержденное
Постановлением Совета Министров СССР от 25 июля 1988 г. N 888.
Поставка стали была осуществлена казахской стороной в указанные в договоре сроки, однако при проверке качества полученной продукции у российской стороны возникли серьезные претензии к партнеру. Качество стали не отвечало требованиям, установленным стандартами.
В исковом заявлении, с которым российское акционерное общество обратилось в арбитражный суд, указывалось на нарушение казахским производственным объединением условий договора и содержалось требование о замене партии стали ненадлежащего качества. Свои исковые требования истец обосновал ссылками на нормы гражданского законодательства Российской Федерации и указал, что при заключении контракта стороны выбрали в качестве применимого права законодательство Российской Федерации, сославшись на
Постановление Совета Министров СССР от 25 июля 1988 г. N 888.
Ответчик отрицал возможность применения законодательства Российской Федерации, поскольку во внешнеэкономическом контракте применимое право не было определено.
При разрешении данного спора арбитражный суд принял во внимание следующее:
- при заключении внешнеэкономической сделки стороны вправе самостоятельно определить право, применимое к их обязательствам;
- сторонами внешнеэкономической сделки в качестве условий гражданско-правового договора было названо
Положение о поставках продукции производственно-технического назначения; в дальнейшем нормы этого
Положения применялись в качестве элементов договорного регулирования, предусмотренного сторонами;
- вопрос о праве, применимом к внешнеэкономической сделке, в целом сторонами не был решен, применимое законодательство не определялось;
- Россия и Казахстан - участники
Соглашения о порядке разрешения споров, связанных с осуществлением хозяйственной деятельности (Киев, 1992).
В этой ситуации арбитражный суд в случае необходимости вправе выбрать применимое к отношениям сторон право на основе п. "е" ст. 11
Соглашения - по месту совершения внешнеэкономической сделки.
8. Арбитражный суд при рассмотрении дела о признании внешнеэкономического контракта об аренде теплохода недействительным сослался на нормы права, применимые к обязательствам сторон по этой сделке.
Российское акционерное общество обратилось в арбитражный суд с иском к немецкой компании о признании недействительным договора аренды теплохода.
Между российским акционерным обществом и немецкой компанией был заключен договор о продаже немецкой стороной теплохода для предполагаемой эксплуатации в рамках создаваемого совместного российско-германского предприятия. По условиям договора оплата теплохода должна быть осуществлена российской стороной из той части прибыли совместного предприятия, которая приходилась бы на долю российского акционерного общества.
Совместное российско-германское предприятие к деятельности не приступило и было признано несостоявшимся. Руководство российского акционерного общества, которое рассчитывало оплатить теплоход доходами от его эксплуатации в рамках совместного предприятия, исполнить свои обязательства по договору купли-продажи не смогло.
В качестве разрешения проблемы неплатежа немецкая сторона предложила заключить договор аренды теплохода, в котором в качестве арендодателя выступит немецкая компания, а арендатора - российское акционерное общество. Условия договора были сформулированы немецкой стороной. Не видя иного выхода из сложившейся ситуации, российская сторона согласилась с условиями договора. Однако в дальнейшем оказалось, что предусмотренная договором схема расчетов фактически ставит арендатора на грань банкротства.
В исковом заявлении истец указал на то, что условия договора аренды относительно обязанностей российского акционерного общества носят крайне невыгодный характер, что позволяет говорить о кабальном характере данной сделки и ставить вопрос о ее недействительности.
Истец просил признать недействительным договор аренды, ссылаясь на законодательство Российской Федерации.
При заключении договора стороны выбрали местом рассмотрения споров арбитражный суд Российской Федерации, применимое право определено не было.
При рассмотрении дела по существу суд принял во внимание следующие обстоятельства:
- договор аренды заключен между участниками, предприятия которых находятся в разных государствах; таким образом, данную сделку можно охарактеризовать как внешнеэкономическую;
- заключение договора предполагает установление между сторонами определенных прав и обязанностей, а реализация этих прав и обязанностей должна осуществляться в рамках установленного законом; если осуществление прав и обязанностей одной из сторон ущемляет права и обязанности другой стороны, то такая сделка может быть признана судом недействительной по иску потерпевшей стороны; при этом для признания сделки недействительной суд должен руководствоваться основаниями, предусмотренными в законе, в рамках которого действуют стороны;
- поскольку стороны не определили своим соглашением применимое право, суд в первую очередь выбирает право, регулирующее порядок осуществления и прекращения прав и обязанностей сторон;
- при определении применимого права к договору аренды (имущественного найма) суду следует руководствоваться пп. 2 п. 1 ст. 166
Основ гражданского законодательства СССР и союзных республик (1991), которым установлено, что при отсутствии соглашения сторон подлежащим применению правом является право страны наймодателя.
Наймодателем (арендодателем) была немецкая фирма.
Последнее означает, что правом, применимым к отношениям сторон по данной сделке, является правовая система ФРГ и порядок принудительного прекращения прав и обязанностей сторон должен также определяться судом исходя из установленного нормами немецкого права.
Таким образом, суд при рассмотрении вопроса о признании сделки недействительной применяет право, которому подчинены отношения сторон по данной сделке.
12.2. Экономико-налоговый комментарий
12.2.1. Внешнеэкономические контракты
с точки зрения валютного регулирования
1. Общие понятия.
Исполнение внешнеэкономических контрактов связано, как правило, с использованием при расчетах иностранной валюты или валютных ценностей (ценных бумаг, выраженных в иностранной валюте, и т.д.). В связи с этим валютное законодательство устанавливает дополнительные требования к порядку проведения внешнеэкономических контрактов. Исходными базовыми понятиями, используемыми при валютном регулировании, являются виды валют и валютных ценностей, резиденты и нерезиденты как участники валютных правоотношений, а также виды валютных операций.
Подробные определения данных понятий содержатся в ст. 1 Федерального
закона от 10 декабря 2003 г. "О валютном регулировании и валютном контроле".
2. Понятие валюты и ценных бумаг.
Терминологически валюта означает денежную единицу какой-либо страны (итал. valuta - цена, стоимость, от лат. valeo - стою).
К валюте Российской Федерации относятся:
а) денежные знаки в виде банкнот и монеты Банка России, находящиеся в обращении в качестве законного средства наличного платежа на территории РФ, а также изымаемые либо изъятые из обращения, но подлежащие обмену указанные денежные знаки;
б) средства на банковских счетах и в банковских вкладах;
К иностранной валюте относятся:
а) денежные знаки в виде банкнот, казначейских билетов, монеты, находящиеся в обращении и являющиеся законным средством наличного платежа на территории соответствующего иностранного государства (группы иностранных государств), а также изымаемые либо изъятые из обращения, но подлежащие обмену указанные денежные знаки;
б) средства на банковских счетах и в банковских вкладах в денежных единицах иностранных государств и международных денежных или расчетных единицах;
Для целей применения Федерального
закона от 10 декабря 2003 г. "О валютном регулировании и валютном контроле" в состав валюты не входят ценные бумаги.
Ценные бумаги делятся на две группы: внутренние ценные бумаги и внешние ценные бумаги.
К внутренним ценным бумагам относятся:
а) эмиссионные ценные бумаги, номинальная стоимость которых указана в валюте РФ и выпуск которых зарегистрирован в Российской Федерации;
б) иные ценные бумаги, удостоверяющие право на получение валюты РФ, выпущенные на территории Российской Федерации.
К внешним ценным бумагам относятся все иные ценные бумаги, в том числе в бездокументарной форме, не относящиеся к внутренним ценным бумагам.
3. Понятие валютных ценностей.
Понятие валютных ценностей шире понятия иностранной валюты - иностранная валюта является только разновидностью валютных ценностей.
К валютным ценностям относится - иностранная валюта и внешние ценные бумаги.
4. Резиденты и нерезиденты как участники валютных отношений.
Валютные отношения отличаются особым составом участников, для характеристики прав и обязанностей которых основное значение имеет отнесение их к "резидентам" или "нерезидентам".
В число резидентов входят:
а) физические лица, являющиеся гражданами Российской Федерации, за исключением граждан Российской Федерации, признаваемых постоянно проживающими в иностранном государстве в соответствии с законодательством этого государства;
б) постоянно проживающие в Российской Федерации на основании вида на жительство, предусмотренного законодательством Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства;
в) юридические лица, созданные в соответствии с законодательством Российской Федерации;
г) находящиеся за пределами территории Российской Федерации филиалы, представительства и иные подразделения резидентов;
д) дипломатические представительства, консульские учреждения Российской Федерации и иные официальные представительства Российской Федерации, находящиеся за пределами территории Российской Федерации, а также постоянные представительства Российской Федерации при межгосударственных или межправительственных организациях;
е) Российская Федерация, субъекты Российской Федерации, муниципальные образования, которые выступают в отношениях, регулируемых настоящим Федеральным законом и принятыми в соответствии с ним иными федеральными законами и другими нормативными правовыми актами.
К нерезидентам относятся:
а) физические лица, не являющиеся резидентами;
б) юридические лица, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств и имеющие местонахождение за пределами территории Российской Федерации;
в) организации, не являющиеся юридическими лицами, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств и имеющие местонахождение за пределами территории Российской Федерации;
г) аккредитованные в Российской Федерации дипломатические представительства, консульские учреждения иностранных государств и постоянные представительства указанных государств при межгосударственных или межправительственных организациях;
д) межгосударственные и межправительственные организации, их филиалы и постоянные представительства в Российской Федерации;
е) находящиеся на территории Российской Федерации филиалы, постоянные представительства и другие обособленные или самостоятельные структурные подразделения нерезидентов;
ж) иные лица, не относящиеся к резидентам.
5. Понятие и виды валютных операций.
Валютные операции - это урегулированные национальным законодательством или международными соглашениями сделки и иные действия, предметом которых являются валютные ценности.
По российскому валютному законодательству валютными операциями считаются:
а) приобретение резидентом у резидента и отчуждение резидентом в пользу резидента валютных ценностей на законных основаниях, а также использование валютных ценностей в качестве средства платежа;
б) приобретение резидентом у нерезидента либо нерезидентом у резидента и отчуждение резидентом в пользу нерезидента либо нерезидентом в пользу резидента валютных ценностей, валюты Российской Федерации и внутренних ценных бумаг на законных основаниях, а также использование валютных ценностей, валюты РФ и внутренних ценных бумаг в качестве средства платежа;
в) приобретение нерезидентом у нерезидента и отчуждение нерезидентом в пользу нерезидента валютных ценностей, валюты РФ и внутренних ценных бумаг на законных основаниях, а также использование валютных ценностей, валюты РФ и внутренних ценных бумаг в качестве средства платежа;
г) ввоз на таможенную территорию РФ и вывоз с таможенной территории РФ валютных ценностей, валюты РФ и внутренних ценных бумаг;
д) перевод иностранной валюты, валюты РФ, внутренних и внешних ценных бумаг со счета, открытого за пределами территории РФ, на счет того же лица, открытый на территории РФ, и со счета, открытого на территории РФ, на счет того же лица, открытый за пределами территории РФ;
е) перевод нерезидентом валюты РФ, внутренних и внешних ценных бумаг со счета (с раздела счета), открытого на территории РФ, на счет (раздел счета) того же лица, открытый на территории РФ.
Федеральный
закон от 10 декабря 2003 г. "О валютном регулировании и валютном контроле" в отличие от прежнего порядка не разделяет валютные операции на текущие и операции, связанные с движением капитала.
Вместе с тем в связи с наличием особого порядка регулирование выделяются "валютные операции движения капитала".
6. Порядок совершения валютных операций движения капитала.
Регулирование валютных операций движения капитала осуществляется Правительством РФ и Центральным банком РФ путем установления:
- требования об использовании специального счета;
- требования о резервировании.
Правительство РФ устанавливает порядок осуществления следующих операций:
I. Предоставление резидентами нерезидентам отсрочки платежа:
1) расчеты и переводы между резидентами и нерезидентами на условиях предоставления резидентами нерезидентам отсрочки платежа на срок более 180 календарных дней в связи с осуществлением внешнеторговой деятельности (за исключением ниже перечисленных операций в
пп. 2 и
3).В ходе осуществления данной операции резидент выполняет требование о резервировании на срок до исполнения нерезидентом обязательств, но не более двух лет, суммы, не превышающей в эквиваленте 50 процентов определенной на день резервирования суммы, на которую предоставлена отсрочка платежа. При этом сумма резервирования должна быть внесена резидентом в день истечения 180 календарных дней со дня возникновения обязательств в связи с осуществлением внешнеторговой деятельности, а при экспорте товаров - со дня фактического пересечения экспортируемыми товарами таможенной границы РФ.
Требование о резервировании в данном случае не применяется при предоставлении резидентами нерезидентам отсрочки платежа на срок до года при условии наличия обеспечения исполнения обязательств нерезидента перед резидентом.
В качестве способов обеспечения исполнения обязательства нерезидента перед резидентом могут быть использованы:
- безотзывный аккредитив, покрытый за счет плательщика по аккредитиву, при условии, что исполняющим банком является уполномоченный банк либо банк за пределами территории РФ;
- банковская гарантия банка за пределами территории РФ, выданная в пользу резидента;
- договор имущественного страхования риска утраты (гибели), недостачи или повреждения имущества, причитающегося резиденту, риска гражданской ответственности нерезидента, предпринимательского риска резидента, в том числе неполучения резидентом или невозврата ему денежных средств либо невозврата или непоставки ему товаров;
- вексель, выданный нерезидентом в пользу резидента и авалированный банком за пределами территории РФ;
2) расчеты и переводы между резидентами и нерезидентами на условиях предоставления резидентами нерезидентам отсрочки платежа на срок более трех лет при экспорте товаров, указанных в разд. XVI, XVII и XIX Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности.
В ходе осуществления данной операции резидент выполняет требование о резервировании на срок до исполнения нерезидентом обязательств, но не более двух лет, суммы, не превышающей в эквиваленте 50 процентов определенной на день резервирования суммы, на которую предоставлена отсрочка платежа. Сумма резервирования должна быть внесена резидентом в день истечения трехлетнего срока со дня фактического пересечения экспортируемыми товарами таможенной границы РФ;
3) расчеты и переводы между резидентами и нерезидентами на условиях предоставления резидентами нерезидентам отсрочки платежа на срок более пяти лет за производимые резидентами за пределами территории Российской Федерации строительные и подрядные работы, а также за поставляемые товары, необходимые для выполнения этих работ.
В ходе осуществления данной операции резидент выполняет требование о резервировании на срок до исполнения нерезидентом обязательств, но не более двух лет, суммы, не превышающей в эквиваленте 50 процентов определенной на день резервирования суммы, на которую предоставлена отсрочка платежа. Сумма резервирования должна быть внесена резидентом в день истечения пятилетнего срока со дня заключения договора о проведении соответствующих строительных и подрядных работ между резидентом и нерезидентом, а при экспорте товаров - со дня фактического пересечения экспортируемыми товарами таможенной границы РФ.
II. Предоставление резидентами нерезидентам коммерческих кредитов:
1) расчеты и переводы между резидентами и нерезидентами при предоставлении резидентами нерезидентам коммерческих кредитов на срок более 180 календарных дней в виде предварительной оплаты в связи с осуществлением внешнеторговой деятельности (за исключением ниже перечисленных операций в
пп. 2).В данном случае устанавливается требование о резервировании резидентом на срок до исполнения нерезидентом обязательств, но не более двух лет, суммы, не превышающей в эквиваленте 50 процентов определенной на день резервирования суммы осуществленной предварительной оплаты за вычетом суммы полученного резидентом от нерезидента встречного предоставления. Сумма резервирования должна быть внесена резидентом в день истечения 180 календарных дней со дня перечисления резидентом нерезиденту денежных средств в виде предварительной оплаты в связи с внешнеторговой деятельностью.
Требование о резервировании в данном случае не применяется при предоставлении резидентами нерезидентам коммерческого кредита на срок до года при условии наличия обеспечения исполнения обязательств нерезидента перед резидентом. Способы обеспечения перечислены ранее
(п. I пп. 1);2) расчеты и переводы между резидентами и нерезидентами при предоставлении резидентами нерезидентам коммерческих кредитов на срок более трех лет в виде предварительной оплаты при импорте товаров, указанных в разд. XVI, XVII и XIX Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности.
В данном случае резидент исполняет требование о резервировании на срок до исполнения нерезидентом обязательств, но не более двух лет, суммы, не превышающей в эквиваленте 50 процентов определенной на день резервирования суммы осуществленной предварительной оплаты за вычетом суммы полученного резидентом от нерезидента встречного предоставления. Сумма резервирования должна быть внесена резидентом в день истечения трехлетнего срока со дня перечисления резидентом нерезиденту денежных средств в виде предварительной оплаты импортируемых товаров.
Правительство РФ по согласованию с Центральным банком РФ устанавливает порядок совершения следующих операций:
- расчеты и переводы при приобретении резидентами у нерезидентов долей, вкладов, паев в имуществе (уставном или складочном капитале, паевом фонде кооператива) юридических лиц, при внесении резидентами вкладов по договорам простого товарищества с нерезидентами.
При этом может быть установлено требование об использовании специального счета резидентом либо требования о резервировании резидентом суммы, не превышающей в эквиваленте 100 процентов суммы осуществляемой валютной операции, на срок не более 60 календарных дней.
Центральный банк РФ осуществляет регулирование валютных операций путем установления требования об использовании специального счета и требования о резервировании.
Требование об использовании специального счета резидентом может быть установлено Центральным банком РФ при регулировании следующих валютных операций, осуществляемых между резидентами и нерезидентами:
1) расчетов и переводов при предоставлении кредитов и займов в иностранной валюте резидентами нерезидентам;
2) расчетов и переводов при получении кредитов и займов в иностранной валюте резидентами от нерезидентов;
3) операций с внешними ценными бумагами, включая расчеты и переводы, связанные с передачей внешних ценных бумаг (прав, удостоверенных внешними ценными бумагами);
4) исполнения резидентами обязательств по внешним ценным бумагам;
5) операций кредитных организаций, за исключением банковских операций.
Требование об использовании специального счета нерезидентом может быть установлено Центральным банком РФ при регулировании следующих валютных операций, осуществляемых между резидентами и нерезидентами:
1) расчетов и переводов при предоставлении кредитов и займов в валюте Российской Федерации резидентами нерезидентам;
2) расчетов и переводов при получении кредитов и займов в валюте Российской Федерации резидентами от нерезидентов;
3) операций с внешними ценными бумагами, включая расчеты и переводы, связанные с передачей внешних ценных бумаг (прав, удостоверенных внешними ценными бумагами);
4) исполнения резидентами обязательств по внешним ценным бумагам;
5) операций, связанных с приобретением нерезидентами у резидентов прав на внутренние ценные бумаги, включая расчеты и переводы, связанные с передачей внутренних ценных бумаг (прав, удостоверенных внутренними ценными бумагами);
6) операций, связанных с приобретением резидентами у нерезидентов прав на внутренние ценные бумаги, включая расчеты и переводы, связанные с передачей внутренних ценных бумаг (прав, удостоверенных внутренними ценными бумагами), а также исполнением резидентами обязательств по внутренним ценным бумагам.
7. Обязательная продажа части валютной выручки.
В соответствии с п. 1 ст. 21 Федерального
закона от 10 декабря 2003 г. "О валютном регулировании и валютном контроле" обязательная продажа части валютной выручки резидентов (физических лиц - индивидуальных предпринимателей и юридических лиц) осуществляется в размере 30 процентов суммы валютной выручки, если иной размер не установлен Центральным банком РФ.
В соответствии с
Инструкцией Центрального банка РФ от 30 марта 2004 г. N 111-И "Об обязательной продаже части валютной выручки на внутреннем валютном рынке РФ" (в ред. Указания ЦБ РФ от 26.11.2004 N 1520-У) обязательная продажа части валютной выручки резидентов осуществляется в размере 10 процентов суммы валютной выручки.
Обязательная продажа части валютной выручки осуществляется на основании распоряжения резидента (физического лица - индивидуального предпринимателя и юридического лица) не позднее чем через семь рабочих дней со дня ее поступления на банковский счет резидента в уполномоченном банке.
Объектом обязательной продажи является валютная выручка резидентов (физических лиц - индивидуальных предпринимателей и юридических лиц), включающая в себя поступления иностранной валюты, причитающиеся резидентам от нерезидентов по заключенным резидентами или от их имени сделкам, предусматривающим передачу товаров, выполнение работ, оказание услуг, передачу информации и результатов интеллектуальной деятельности, в том числе исключительных прав на них, в пользу нерезидентов, за исключением:
1) сумм в иностранной валюте, получаемых Правительством РФ, уполномоченными им федеральными органами исполнительной власти, Центральным банком РФ от операций и сделок, осуществляемых ими (или от их имени и (или) за их счет) в пределах их компетенции;
2) сумм в иностранной валюте, получаемых уполномоченными банками от осуществляемых ими банковских операций и иных сделок, в соответствии с Федеральным
законом "О банках и банковской деятельности";
3) валютной выручки резидентов в пределах суммы, необходимой для исполнения обязательств резидентов по кредитным договорам и договорам займа с организациями-нерезидентами, являющимися агентами правительств иностранных государств, а также по кредитным договорам и договорам займа, заключенным с резидентами государств - членов ОЭСР или ФАТФ на срок свыше двух лет;
4) сумм в иностранной валюте, поступающих по сделкам, предусматривающим передачу внешних эмиссионных ценных бумаг (прав на внешние эмиссионные ценные бумаги).
Для уменьшения подлежащей обязательной продаже суммы валютной выручки резидентов учитываются следующие расходы и иные платежи, связанные с исполнением соответствующих сделок, расчеты по которым осуществляются в иностранной валюте:
1) оплата транспортировки, страхования и экспедирования грузов;
2) уплата вывозных таможенных пошлин, а также таможенных сборов;
3) выплата комиссионного вознаграждения кредитным организациям, а также оплата исполнения функций агентов валютного контроля;
4) иные расходы и платежи по операциям, перечень которых определяется Центральным банком РФ.
12.2.2. Особенности налогообложения экспортных операций
При отражении в бухгалтерском учете экспортных операций с точки зрения исчисления НДС необходимо соблюдать следующие условия:
Порядок, действующий до 1 января 2006 г.
В соответствии с п. 1 ст. 162
НК РФ предварительная оплата экспортных поставок облагается налогом.
Согласно п. 1 ст. 164
НК РФ налогообложение экспортных операций производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации.
Согласно ст. 165
НК РФ налогоплательщик обязан подтвердить обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов, тем самым подтвердить свое право на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов (налоговых вычетов). Для этого в налоговые органы представляются документы, перечисленные в ст. 165
НК РФ.
Согласно п. 9 ст. 167
НК РФ при реализации на экспорт товаров (работ, услуг) дата реализации указанных товаров (работ, услуг) определяется как последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст. 165 Налогового
кодекса РФ.
В случае если полный пакет указанных документов будет не собран на 181-й день считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, транзита, перемещения припасов, то момент определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) определяется в момент отгрузки (передачи) товаров.
1. Понятие экспорта.
Если обратиться к пп. 1 п. 1 ст. 164 Налогового
кодекса РФ, налогообложение НДС производится по налоговой ставке ноль процентов при реализации товаров (за исключением нефти, стабильного газового конденсата, природного газа, которые экспортируются на территории государств - участников СНГ), помещенных под таможенный режим экспорта при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории РФ и представления в налоговые органы соответствующих документов.
Поскольку действующее налоговое законодательство по НДС не определяет понятие экспорта для целей налогообложения, то, по нашему мнению, при рассмотрении данного вопроса необходимо руководствоваться законодательством, регулирующем отношения, возникающие во внешнеэкономической деятельности (Таможенным
кодексом РФ и Федеральным
законом от 8 декабря 2003 г. "Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности").
Согласно ст. 165 Таможенного
кодекса РФ, под экспортом понимается "таможенный режим, при котором товары, находящиеся в свободном обращении на таможенной территории Российской Федерации, вывозятся с этой территории без обязательства об обратном ввозе".
В соответствии со ст. 2 Таможенного
кодекса РФ таможенную территорию РФ составляют территория Российской Федерации, а также находящиеся в исключительной экономической зоне Российской Федерации и на континентальном шельфе Российской Федерации искусственные острова, установки и сооружения, над которыми Российская Федерация осуществляет юрисдикцию в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Вместе с тем следует иметь в виду, что с 1 июля 2001 г. до 1 января 2005 г. согласно ст. 13 Федерального
закона от 5 августа 2000 г. N 118-ФЗ "О введении в действие части второй НК РФ и внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ о налогах"
гл. 21 "НДС" и
22 "Акцизы" части второй Налогового кодекса РФ применяются с учетом следующих особенностей:
1) реализация товаров в Республику Беларусь, реализация с территории Республики Беларусь товаров, являющихся продуктом переработки товаров, вывезенных с территории РФ для переработки и ввезенных на территорию РФ, а также реализация нефти, включая стабильный газовый конденсат, природного газа, которые экспортируются в государства - участники Содружества Независимых Государств, приравниваются к реализации товаров на территории РФ;
2) при ввозе на территорию РФ товаров, происходящих и ввозимых с территории Республики Беларусь, а также при ввозе нефти, включая стабильный газовый конденсат, природного газа с территорий государств - участников Содружества Независимых Государств налог на добавленную стоимость и акцизы (за исключением акцизов по подакцизным товарам, подлежащим маркировке акцизными и (или) специальными марками и (или) лицензированию при ввозе на территорию РФ) таможенными органами РФ не взимаются;
При реализации товаров на территории РФ налог на добавленную стоимость уплачивается по ставкам и в порядке, которые предусмотрены для товаров, произведенных на территории РФ. При этом суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные хозяйствующим субъектам государств - участников Содружества Независимых Государств, подлежат вычету (возмещению, зачету) в порядке, действовавшем до 1 июля 2001 г.
Сумма акциза по подакцизным товарам происходящим и ввозимым с территорий государств - участников Содружества Независимых Государств, подлежит уплате за вычетом суммы акциза, уплаченной в стране их происхождения, в порядке, действовавшем до 1 июля 2001 г.
3) реализация драгоценных металлов Национальному банку Республики Беларусь с 11 июня 1997 г. по 1 января 2001 г. не подлежит налогообложению налогом на добавленную стоимость.
С 1 января 2005 г. вышеуказанные особенности утрачивают силу согласно ст. 2 Федерального
закона от 18 августа 2004 г. N 102-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации". При этом необходимо учитывать, что в отношении Республики Беларусь указанные выше особенности отменяются после подписания
Соглашения между Правительством РФ и Правительством Республики Белоруссия о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг и его ратификации Сторонами начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором был осуществлен обмен ратификационными грамотами.
2. Налогообложение экспортного аванса.
В соответствии с п. 1 ст. 162
НК РФ установлено правило, согласно которому НДС облагаются суммы авансовых платежей, полученные российскими организациями от иностранных и российских лиц в счет предстоящего экспорта товаров, работ и услуг.
Исключение из данного правила составляют только суммы авансовых и иных платежей, полученных в счет предстоящих экспортных поставок товаров, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев (по перечню и в порядке, определяемом Правительством РФ).
По общему правилу при получении аванса организация обязана:
а) в бухгалтерском учете отразить получение аванса и начислить НДС:
Д-т 51, 52 К-т 62 получен аванс
Д-т 62 К-т 68 начислен НДС;
б) в налоговом учете отразить в специальной Декларации сумму НДС с аванса полученного.
В момент закрытия аванса на реализацию предприятие должно:
а) в бухгалтерском учете восстановить сумму полученного аванса:
Д-т 68 К-т 62;
б) в налоговом учете отразить в специальной Декларации сумму НДС, уплаченную с аванса, но только после подтверждения реального экспорта товаров (предоставления всех необходимых документов).
Несколько иная ситуация складывается в отношении налогового вычета при реализации на экспорт: после реального подтверждения (в данном случае подтверждение носит явочный характер, поскольку установлена обязанность по предоставлению указанных документов) экспорта предприятие получает право на зачет сумм НДС, уплаченных при получении экспортного аванса. Иными словами, суммы НДС с экспортного аванса как бы "замораживаются" до факта подтверждения экспорта.
3. Порядок подтверждения экспорта.
Анализ общих требований. Порядок подтверждения реального экспорта установлен ст. 165 Налогового
кодекса РФ. При анализе положений данной
статьи можно сделать вывод о том, что для обоснования права на получение возмещения НДС при налогообложении НДС по налоговой ставке 0 процентов могут представляться различные документы.
По порядку подтверждения экспорта все операции можно разделить на две группы.
I группа: представляются отдельные документы.
II группа: представляются все документы, подтверждающие реальный экспорт.
По порядку возмещения сумм НДС по материальным ресурсам (работам, услугам) экспортные операции также можно разделить на две группы.
I группа: экспорт, при котором возмещение (зачет) осуществляется на основании представленных в налоговый орган документов, подтверждающих факт поступления средств на счет российского экспортера от иностранного или российского лица.
Указанный порядок применяется по экспортным работам, услугам:
1) услуги по перевозке пассажиров и багажа за пределы территорий государств - участников СНГ, в том числе и по территории РФ, при оформлении перевозок едиными международными перевозочными документами, а также услуги (работы) по перевозке пассажиров и багажа воздушными судами между Россией и государствами - участниками СНГ в связи с заключением РФ межправительственных соглашений о воздушном сообщении с государствами - участниками СНГ;
2) услуги международной связи;
3) работы и услуги, оказываемые плательщиками НДС, зарегистрированными в РФ в установленном порядке, иностранным юридическим и физическим лицам: работы и услуги, оказываемые в космическом пространстве; услуги (работы) по обслуживанию иностранных судов; услуги, оказываемые непосредственно в российских аэропортах и воздушном пространстве России, по обслуживанию иностранных судов.
II группа: экспорт, при котором возмещение (зачет) осуществляется на основании представления в налоговый орган всех документов, подтверждающих реальный экспорт. Данный порядок применяется по всем остальным экспортным операциям.
Действующий порядок подтверждения экспорта. Этот порядок состоит из представления документов по следующим четырем уровням:
I. Контракт или заверенная копия.
I. Платежные документы или выписки банка, свидетельствующие об оплате иностранным контрагентом экспортируемых товаров.
III. Грузовая таможенная декларация (для разных ситуаций):
1) с отметками региональной и пограничной таможни РФ (представляется во всех обычных случаях);
2) с отметкой только региональной таможни:
а) если вывоз товаров осуществляется с использованием трубопроводного транспорта или по линиям электропередач;
б) если вывоз товаров осуществляется через границу РФ с государством - участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен;
3) с отметкой региональной таможни и специальным реестром (представляется в случаях, определяемых Госналогслужбой России и ГТК России, для отдельных экспортеров).
IV. Документы, подтверждающие вывоз товаров (копии); это могут быть транспортные, товаросопроводительные, таможенные или любые иные документы с отметками:
1) пограничных таможенных органов стран - участников СНГ;
2) таможенных органов стран, находящихся за пределами территории государств - участников СНГ.
Как видно из данного перечня, сбор подобных документов - сам по себе достаточно трудоемкий процесс. Поэтому уже на стадии предварительных переговоров следует проработать вопросы сбора и получения вышеуказанных документов. В случае осуществления экспортных операций через посредника обязательство представления данных документов посредником должно стать одним из обязательных условий контракта. В противном случае отсутствие хотя бы одного документа будет формальным поводом по лишению льготы, что чревато серьезными финансовыми потерями.
Порядок подтверждения применения нулевой ставки по НДС при экспорте, перечень необходимых для этого документов, порядок возмещения НДС, уплаченного поставщикам за материальные ресурсы, использованные при производстве экспортной продукции, регламентируются
ст. ст. 151, 152, 164 и
165 Налогового кодекса РФ.
Порядок, действующий с 1 января 2006 г.
Федеральным
законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ в ряд статей гл. 21
НК РФ внесены изменения и дополнения, вступающие в силу с 1 января 2006 г.
1. Так, согласно п. 9 ст. 154
НК РФ в новой редакции до момента определения налоговой базы с учетом особенностей, предусмотренных ст. 167
НК РФ, в налоговую базу не включаются суммы оплаты, частичной оплаты, полученные в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), облагаемых по налоговой ставке 0 процентов в соответствии с п. 1 ст. 164
НК РФ.
Иными словами, начиная с 1 января 2006 г. авансы, полученные по операциям, облагаемым по ставке 0%, в том числе по экспортным операциям, НДС не облагаются.
2. По новому п. 9 ст. 167
НК РФ изменение касается порядка определения 181-дневного срока. Если ранее он исчислялся по правилам, установленным ст. 6.1
НК РФ (в случаях, когда последний день срока падает на нерабочий день, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день), то после изменений он определяется исходя из календарных дней - 181 календарный день.
3. Пункт 3 ст. 153
НК РФ с 1 января 2006 г. звучит в следующей редакции:
"При определении налоговой базы выручка (расходы) налогоплательщика в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ соответственно на дату, соответствующую моменту определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг), имущественных прав, установленному ст. 167
НК РФ, или на дату фактического осуществления расходов. При этом выручка от реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных
пп. 1 - 3, 8 и
9 п. 1 ст. 164 НК РФ, полученная в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг)".
Рассматриваемое изменение устраняет определенную неточность, касающуюся определения величины оборота, облагаемого по ставке 0% (экспортные операции), при получении выручки в иностранной валюте. Ранее этот вопрос не был урегулирован, а потому на практике организации применяли различные даты пересчета иностранной валюты в рубли: либо на дату реализации по данным бухгалтерского учета, либо на последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, подтверждающий экспортный характер операции, либо на иную дату. После указанных изменений пересчет выручки, полученной в иностранной валюте по экспортным операциям, в рубли должен осуществляться по курсу ЦБ РФ на дату оплаты отгруженных товаров (работ, услуг).
Принятие данных изменений может вызвать новый вопрос о пересчете выручки, полученной в иностранной валюте, в случае неподтверждения права на применение налоговой ставки 0%. По нашему мнению, в этом случае пересчет должен определяться по датам, указанным в пп. 1 п. 1 ст. 167
НК РФ. Это обосновывается тем, что во втором предложении п. 3 ст. 153
НК РФ сделана ссылка только на п. 1 ст. 164
НК РФ, а в случае неподтверждения экспортного характера операций применяются п. п. 2 - 3 ст. 164
НК РФ. В случаях применения п. п. 2 - 3 ст. 164
НК РФ пересчет выручки, полученной в иностранной валюте, осуществляется на дату, соответствующую моменту определения налоговой базы, в порядке, установленном ст. 167
НК РФ. Согласно п. 9 ст. 167
НК РФ в случае, если полный пакет документов, предусмотренных ст. 165
НК РФ, не собран на 181-й календарный день считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, момент определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) определяется в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 167
НК РФ (то есть день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав). Именно на эту дату и необходимо пересчитывать выручку, полученную в иностранной валюте, для целей исчисления суммы НДС с неподтвержденного экспорта.
4. Пункт 10 ст. 165
НК РФ дополнен следующей нормой:
"...Порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых, облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения".
Данное изменение закрепляет в законодательном порядке сложившуюся практику применения методики раздельного учета для определения сумм НДС, относящихся к операциям, по которым применяется ставка 0 процентов. При этом хотелось бы отметить, что какой то единой методики, официально рекомендованной к применению, нет. Поэтому организации обязаны разработать подобную методику раздельного учета и закрепить в качестве элемента учетной политики в целях налогообложения, поскольку отсутствие в учетной политике для целей налогообложения методики раздельного учета по экспортным операциям может иметь негативные последствия.
5. Следует отметить, что по порядку применения налоговых вычетов с 1 января 2006 г. фактически ничего не изменилось. По-прежнему, согласно п. 3 ст. 172
НК РФ вычеты сумм налога, предусмотренных ст. 171
НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в п. 1 ст. 164
НК РФ (нулевая ставка), производятся только при представлении в налоговые органы соответствующих документов, предусмотренных ст. 165
НК РФ, на основании отдельной налоговой декларации, указанной в п. 7 ст. 164
НК РФ.
6. Однако, при этом появилась новая норма - п. 10 ст. 171
НК РФ, согласно которому: "Вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком в случае отсутствия документов, предусмотренных статьей 165 настоящего
Кодекса, по операциям реализации товаров (работ, услуг), указанных в п. 1 ст. 164
НК РФ". То есть речь идет о праве на налоговый вычет исчисленных по общей ставке сумм налога, если право на нулевую ставку не подтверждено.
Данное дополнение, по нашему мнению, раскрывает порядок применения существующей нормы в п. 9 ст. 165
НК РФ, согласно которой если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0 процентов, то уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 176
НК РФ.
Иными словами, стало определенным, что в бухгалтерском учете с 1 января 2006 г. исчисленные суммы НДС при неподтвержденном экспорте нужно рассматривать как потенциальные налоговые вычеты и можно учитывать их на отдельном субсчете счета 19 "НДС по приобретенным ТМЦ". Прежние бухгалтерские проводки, корреспондирующие счета 91 "прочие доходы и расходы" и 68 "Расчеты по налогам и сборам", базировались только на возможностях применения п. 9 ст. 165
НК РФ.
Порядок, действующий с 1 января 2007 г.
1. Основным нововведением, которое предусмотрено Федеральным
законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ, можно признать то, что с 1 января 2007 г. утрачивает силу п. 6 ст. 164
НК РФ, в соответствии с которым до 1 января 2007 г. по операциям реализации товаров (работ, услуг), предусмотренным
пп. 1 - 7, 9 п. 1 ст. 164 НК РФ, налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы отдельную налоговую декларацию.
Это означает, что с 1 января 2007 г. налогоплательщики будут заполнять единую декларацию по НДС в отношении внутрироссийских и экспортных операций.
2. В связи с упразднением обязанности предоставления отдельной налоговой декларации по нулевой ставке п. 3 ст. 172
НК РФ изложен также в новой редакции:
"Вычеты сумм налога, предусмотренных п. п. 1 - 8 ст. 171
НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в п. 1 ст. 164
НК РФ, производятся в порядке, установленном настоящей статьей, на момент определения налоговой базы, установленный ст. 167
НК РФ.
Вычеты сумм налога, указанных в п. 10 ст. 171
НК РФ, производятся на дату, соответствующую моменту последующего исчисления налога по налоговой ставке 0 процентов в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных п. 1 ст. 164
НК РФ, при наличии на этот момент документов, предусмотренных ст. 165
НК РФ".
Напомним, что согласно введенного с 1 января 2006 г. п. 10 ст. 171
НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком в случае отсутствия документов, предусмотренных ст. 165
НК РФ, по операциям реализации товаров (работ, услуг), указанных в п. 1 ст. 164
НК РФ (т.е. исчисленные суммы НДС в случае неподтверждения экспорта).
ГЛАВА 13. ДОГОВОР ПЕРЕВОЗКИ
13.1. Правовой комментарий
1. Нормативная основа.
Отношения по перевозке грузов, пассажиров и багажа регулируются прежде всего Гражданским
кодексом РФ (гл. 40), а также транспортными уставами и кодексами, иными законами и издаваемыми в соответствии с ними правилами. Это:
- Федеральный
закон от 10.01.2003 N 17-ФЗ "О железнодорожном транспорте в Российской Федерации";
- Федеральный
закон от 10.01.2003 N 18-ФЗ "Устав железнодорожного транспорта Российской Федерации";
- Правила приема грузов к перевозке на железнодорожном транспорте (утв.
Приказом МПС России от 18.06.2003 N 28);
- Правила заполнения перевозочных документов на перевозку грузов железнодорожным транспортом (утв.
Приказом МПС России от 18.06.2003 N 39);
- Правила составления актов при перевозках грузов железнодорожным транспортом (утв.
Приказом МПС России от 18.06.2003 N 45);
- Правила перевозок железнодорожным транспортом грузов группами вагонов по одной накладной (утв.
Приказом МПС России от 18.06.2003 N 32);
- Воздушный
кодекс РФ (Федеральный закон от 19.03.1997 N 60-ФЗ);
-
Устав автомобильного транспорта РСФСР (утв. Постановлением СМ РСФСР от 08.01.1969 N 12);
-
Кодекс внутреннего водного транспорта РФ (Федеральный закон от 07.03.2001 N 24-ФЗ);
-
Кодекс торгового мореплавания РФ (Федеральный закон от 30.04.1999 N 81-ФЗ) и др.
Условия перевозки грузов, пассажиров и багажа отдельными видами транспорта, а также ответственность сторон по этим перевозкам определяются соглашением сторон, если
ГК РФ, транспортными уставами и кодексами, иными законами и правилами не установлено иное.
2. Оформление договора.
Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом).
Судебно-арбитражная практика. Общество с ограниченной ответственностью (ООО) обратилось с иском к отделению железной дороги и о понуждении ответчиков исполнить в натуре обязательство по подаче вагонов.
Решением суда в иске было отказано по причине отсутствия оснований для удовлетворения требования об обязании ответчиков исполнить обязательство по подаче вагонов. Постановлением апелляционной инстанции решение было изменено, однако Федеральный арбитражный суд отменил указанные судебные акты и удовлетворил иск за счет железной дороги.
На указанный судебный акт был принесен протест, который был удовлетворен по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, между ООО, частным индивидуальным предприятием и отделением железной дороги был заключен договор по взаиморасчетам. Согласно этому договору ООО обязалось поставить частному индивидуальному предприятию топлинг. Последнее же обязалась после реализации данной продукции произвести расчеты с отделением железной дороги, которое в свою очередь гарантировало бесперебойную подачу железнодорожных вагонов по заявке ООО.
Согласно действовавшему на тот момент
Уставу железных дорог и
Правилам перевозок грузов вагоны под погрузку подаются железной дорогой в соответствии с согласованным планом перевозок грузов, в основе которого лежат декадные заявки грузоотправителей.
Однако доказательства, свидетельствующие о согласовании с железной дорогой плана перевозки груза и о подаче декадных заявок на вагоны в соответствии с условиями договора и указанными правовыми актами, истцом представлены не были.
В связи с указанным обстоятельством ВАС РФ указал, что суды первой и апелляционной инстанций обоснованно пришли к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения требования об обязании ответчика исполнить в натуре обязательство по подаче вагонов, поскольку такое обязательство у железной дороги не возникло и отменил решение кассационной инстанции
(Постановление Президиума ВАС РФ от 16 ноября 1999 г. N 3811/99).
Заключение договора перевозки пассажира удостоверяется билетом, а сдача пассажиром багажа багажной квитанцией. Форма билета и багажной квитанции устанавливаются в порядке, предусмотренном транспортными уставами и кодексами.
Соответствующими транспортными уставами и кодексами определяются также порядок заключения и форма договора фрахтования.
Судебно-арбитражная практика. 4. При систематических перевозках грузов железная дорога и грузоотправитель в соответствии со ст. 798 Гражданского
кодекса РФ и ст. 17 Транспортного
устава могут заключить долгосрочный договор об организации перевозок. Такие договоры заключаются в письменной форме. В договоре определяются объемы, сроки и условия предоставления транспортных средств и предъявления грузов для перевозок, порядок расчетов и иные условия организации перевозок. В этом договоре может быть установлена и ответственность за нарушение предусмотренных в нем обязательств.
Договор об организации перевозок не освобождает грузоотправителя от представления заявки на перевозку грузов в порядке и сроки, предусмотренные ст. 18 Транспортного
устава, а также не заменяет договор на перевозку конкретного груза и не освобождает стороны от обязанности заключить договор, связанный с эксплуатацией железнодорожного подъездного пути или с подачей и уборкой вагонов в установленных Транспортным
уставом случаях.
Поскольку заключение договора об организации перевозок не является обязательным, при отказе одной из сторон заключить такой договор другая сторона через арбитражный суд не может требовать его заключения.
В принятии такого искового заявления, а также заявления о рассмотрении разногласий по этому договору, если стороны добровольно его заключили, когда истцом не представлено письменное соглашение с ответчиком о передаче спора на разрешение арбитражного суда, должно быть отказано в соответствии с п. 1 ч. 1 ст. 107 Арбитражного процессуального
кодекса РФ
(Постановление Пленума ВАС РФ от 12 ноября 1998 г. N 18 "О некоторых вопросах судебной практики арбитражных судов в связи с введением в действие Транспортного устава железных дорог РФ").
3. Провозная плата.
Согласно ст. 790
ГК РФ, за перевозку грузов, пассажиров и багажа взимается провозная плата, установленная соглашением сторон, если иное не предусмотрено законом или иными правовыми актами. Работы и услуги, выполняемые перевозчиком по требованию грузовладельца и не предусмотренные тарифами, оплачиваются по соглашению сторон.
Плата за перевозку грузов, пассажиров и багажа транспортом общего пользования определяется на основании тарифов, утверждаемых в порядке, установленном транспортными уставами и кодексами.
Перевозчик имеет право удерживать переданные ему для перевозки грузы и багаж в обеспечение причитающихся ему провозной платы и других платежей по перевозке, если иное не установлено законом, иными правовыми актами, договором перевозки или не вытекает из существа обязательства.
Судебно-арбитражная практика. По договору, заключенному между Абаканским отделением Красноярской железной дороги и акционерным обществом "Саянский алюминиевый завод", возникли разногласия относительно порядка расчетов за перевозку грузов и дополнительно оказываемые железнодорожные услуги.
Согласно
ст. ст. 64, 75 Устава, железной дороге предоставлено право задержать отправление груза до внесения платежей и выдать груз на станции назначения после их внесения в полном размере.
Стороны договорились о предварительной оплате грузовых операций. Одновременно они включили в договор условие об оплате операций в форме акцепта плательщиком платежного требования отделения в случае, если предварительная оплата произведена не будет. Запись о том, что до акцепта платежного требования отделение вправе задержать отправку и выдачу груза, соответствует
Уставу железных дорог
(Постановление Президиума ВАС РФ от 26 октября 1995 г. N 5311/95 // Вестник ВАС, 1996. N 1).
4. Ответственность по договору перевозки.
В случае неисполнения либо ненадлежащего исполнения обязательств по перевозке стороны несут ответственность, предусмотренную
ГК РФ, транспортными уставами и кодексами, а также договором.
Соглашения транспортных организаций с пассажирами и грузовладельцами об ограничении или устранении установленной законом ответственности перевозчика недействительны, за исключением случаев, когда возможность таких соглашений при перевозках груза предусмотрена транспортными уставами и кодексами.
Перевозчик за неподачу транспортных средств для перевозки груза в соответствии с принятой заявкой (заказом) или иным договором, а отправитель за непредъявление груза либо неиспользование поданных транспортных средств по иным причинам несут ответственность, установленную транспортными уставами и кодексами, а также соглашением сторон.
Судебно-арбитражная практика. АО "Горнозаводскцемент" предъявило к Чусовскому отделению Свердловской железной дороги иск о взыскании штрафа за невыполнение плана перевозок цемента в декабре 1994 г.
Материалы дела свидетельствуют о том, что причиной невыполнения плана перевозок в первой и второй декадах декабря 1994 г. явилась подача железной дорогой не годных под погрузку цемента вагонов и за невыполнение плана в этих декадах железная дорога должна уплатить грузоотправителю штраф в сумме 587 102 руб. за вычетом причитающегося дороге с грузоотправителя штрафа за невыполнение плана по дорогам назначения в сумме 276 120 руб.
В третьей декаде декабря при плане 220 вагонов железная дорога подала под погрузку 266 вагонов. Грузоотправитель все поданные дорогой вагоны в этой декаде погрузил, но дорога не указала в учетной карточке количество фактически погруженных отправителем с 21 по 24 декабря вагонов в связи с неуплатой им тарифа за перевозку груза. Согласно ст. 144
Устава железных дорог, железная дорога несет ответственность за неподачу вагонов для выполнения плана перевозок, а грузоотправитель - за неиспользование поданных вагонов.
Погруженные грузоотправителем вагоны считаются использованными независимо от того, что железная дорога задержала их отправку в связи с неуплатой тарифа за перевозку груза.
Поэтому требования грузоотправителя к железной дороге, а равно и дороги к отправителю об уплате штрафа за невыполнение плана перевозок в третьей декаде декабря 1994 г. являются необоснованными
(Постановление Президиума ВАС РФ от 31 октября 1995 г. N 6573/95).
Судебно-арбитражная практика. 22. При возникновении между грузоотправителем и железной дорогой спора, связанного с взысканием дорогой штрафа, предусмотренного ст. 113 Транспортного
устава, арбитражным судам следует исходить из того, что штраф подлежит взысканию за сам факт допущенных грузоотправителем нарушений, указанных в этой статье, установленных железной дорогой как на станции назначения или в период перевозки, так и на станции отправления после сдачи груза к перевозке, независимо от того, понесла ли железная дорога от этого какие-либо убытки.
Однако штраф за отправление запрещенного к перевозке груза подлежит взысканию, если нарушение обнаружено железной дорогой после заключения договора перевозки (ст. 31 Транспортного
устава).Убытки, понесенные железной дорогой из-за указанных в ст. 113 Транспортного
устава нарушений, допущенных грузоотправителем, подлежат взысканию независимо от уплаты штрафа
(Постановление Пленума ВАС РФ от 12 ноября 1998 г. N 18 "О некоторых вопросах судебной практики арбитражных судов в связи с введением в действие Транспортного устава железных дорог РФ").
Перевозчик и отправитель груза освобождаются от ответственности в случае неподачи транспортных средств либо неиспользования поданных транспортных средств, если это произошло вследствие:
- непреодолимой силы, а также иных явлений стихийного характера, заносов, наводнений и военных действий;
- прекращения или ограничения перевозки грузов в определенных направлениях, установленного в порядке, предусмотренном соответствующим транспортным уставом или кодексом;
- в иных случаях, предусмотренных транспортными уставами и кодексами.
За задержку отправления транспортного средства, перевозящего пассажира, или опоздание прибытия такого транспортного средства в пункт назначения (за исключением перевозок в городском и пригородном сообщениях) перевозчик уплачивает пассажиру штраф в размере, установленном соответствующим транспортным уставом или кодексом, если не докажет, что задержка или опоздание имели место вследствие непреодолимой силы, устранения неисправности транспортных средств, угрожающей жизни и здоровью пассажиров, или иных обстоятельств, не зависящих от перевозчика.
В случае отказа пассажира от перевозки из-за задержки отправления транспортного средства перевозчик обязан возвратить пассажиру провозную плату.
Перевозчик несет ответственность за несохранность груза или багажа, происшедшую после принятия его к перевозке и до выдачи грузополучателю, управомоченному им лицу или лицу, управомоченному на получение багажа, если не докажет, что утрата, недостача или повреждение (порча) груза или багажа произошли вследствие обстоятельств, которые перевозчик не мог предотвратить и устранение которых от него не зависело.
Ущерб, причиненный при перевозке груза или багажа, возмещается перевозчиком:
- в случае утраты или недостачи груза или багажа - в размере стоимости утраченного или недостающего груза или багажа;
- в случае повреждения (порчи) груза или багажа - в размере суммы, на которую понизилась его стоимость, а при невозможности восстановления поврежденного груза или багажа - в размере его стоимости;
- в случае утраты груза или багажа, сданного к перевозке с объявлением его ценности, - в размере объявленной стоимости груза или багажа.
Стоимость груза или багажа определяется исходя из его цены, указанной в счете продавца или предусмотренной договором, а при отсутствии счета или указания цены в договоре исходя из цены, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные товары.
Перевозчик наряду с возмещением установленного ущерба, вызванного утратой, недостачей или повреждением (порчей) груза или багажа, возвращает отправителю (получателю) провозную плату, взысканную за перевозку утраченного, недостающего, испорченного или поврежденного груза или багажа, если эта плата не входит в стоимость груза.
Документы о причинах несохранности груза или багажа (коммерческий акт, акт общей формы и т.п.), составленные перевозчиком в одностороннем порядке, подлежат в случае спора оценке судом наряду с другими документами, удостоверяющими обстоятельства, которые могут служить основанием для ответственности перевозчика, отправителя либо получателя груза или багажа.
5. Следует обратить внимание на то, что до предъявления к перевозчику иска, вытекающего из перевозки груза, обязательно предъявление ему претензии в порядке, предусмотренном соответствующим транспортным уставом или кодексом (ст. 797
ГК РФ). Если возникнет необходимость обращения в суд, копию указанной претензии нужно будет приложить к исковому заявлению. Отсутствие в качестве приложения к иску претензии как доказательства досудебного урегулирования спора является основанием для возвращения искового заявления.
Иск к перевозчику может быть предъявлен грузоотправителем или грузополучателем в случае полного или частичного отказа перевозчика удовлетворить претензию либо неполучения от перевозчика ответа в тридцатидневный срок.
Срок исковой давности по требованиям, вытекающим из перевозки груза, устанавливается в один год с момента, определяемого в соответствии с транспортными уставами и кодексами.
13.2. Экономико-налоговый комментарий
Согласно пп. 6 п. 1 ст. 254
НК РФ к материальным расходам, учитываемым при налогообложении прибыли, относятся транспортные услуги сторонних организаций (включая индивидуальных предпринимателей) по перевозкам грузов внутри организации и по доставке готовой продукции в соответствии с условиями договоров (контрактов). Таким образом, при решении вопроса о возможности отнесения оплаченных сторонней организации транспортных расходов по доставке готовой продукции до покупателя для целей налогообложения прибыли на расходы, связанные с производством и реализацией, необходимо учитывать условия договоров поставки в части определения стороны, которая обязана нести указанные расходы.
Помимо этого необходимо учитывать и п. 2 ст. 254
НК РФ (в ред. Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ), согласно которому стоимость приобретаемых материально-производственных запасов, включаемых в материальные расходы для целей налогообложения прибыли по мере отпуска их в производство, определяется исходя из цен их приобретения, включая расходы на транспортировку.
Для предприятий, занимающихся торговой деятельностью необходимо отметить, что Федеральным
законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ введена новая редакция ст. 320
НК РФ. Внесенные изменения вступают в силу с 14 июля 2005 г. и распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г., и устанавливают новый порядок определения расходов по торговым операциям. Согласно ст. 320
НК РФ в новой редакции необходимо разделять транспортные расходы следующим образом: к прямым расходам относятся стоимость приобретения товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя товаров в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения указанных товаров; все остальные расходы налогоплательщика, в том числе и иные транспортные расходы (кроме вышеуказанных), относятся к косвенным и в полном объеме уменьшают налогооблагаемую прибыль в отчетном периоде их возникновения. Прямые расходы также уменьшают налогооблагаемую прибыль отчетного периода, но за исключением сумм, приходящихся на остатки нереализованных товаров.
Кроме того, следует учитывать, что согласно ст. 257
НК РФ расходы по доставке приобретаемого предприятием амортизируемого имущества включаются в первоначальную стоимость этого имущества и уменьшают налогооблагаемую прибыль только путем начисления амортизации в течение срока полезного использования этих объектов основных средств.
И наконец, согласно п. 49 ст. 270
НК РФ некоторые транспортные расходы, в отношении которых не соблюдены общие обязательные условия признания для целей налогообложения прибыли расходов, указанные в ст. 252
НК РФ, не могут учитываться при исчислении налога на прибыль. На основании анализа выполнения условий ст. 252
НК РФ может быть также подвергнут сомнению со стороны налоговых органов и размер учитываемых для целей налогообложения прибыли транспортных расходов. Таким образом, обоснованность, экономическая оправданность и производственная направленность таких затрат должна контролироваться еще на стадии заключения договоров.
Сложным до сих пор является вопрос об источнике уплаты так называемых платежей демередж и диспач.
Демередж представляет собой плату перевозчику за дополнительное по окончании срока погрузки время ожидания судна в порту, т.е. за задержку судна в порту после погрузки на него товара. Диспач - это вознаграждение перевозчику за досрочное окончание погрузки товара в судно до истечения нормативного периода
(Кодекс торгового мореплавания РФ). Согласно п. 15 Международных
правил толкования торговых терминов "ИНКОТЕРМС" (Публикация Международной торговой палаты 1990 г. N 460), условия о демередже и диспаче обычно предусматриваются сторонами в контракте как условия о распределении между ними транспортных расходов (расходов по договору перевозки грузов морским транспортом). Иными словами, наряду с чисто традиционными транспортными расходами, такими, как фрахт, законодательством и контрактом могут быть предусмотрены и иные разновидности платы перевозчику, что позволяет рассматривать демередж и диспач как разновидности транспортных расходов. Таким образом, если условиями заключенных контрактов предусмотрено, что предприятие несет расходы по демереджу и диспачу, то эти расходы включаются в себестоимость в общеустановленном порядке.
По общему правилу одним из условий учета затрат в целях налогообложения прибыли заказчика по договору перевозки является наличие у перевозчика соответствующей лицензии.
Порядок обложения НДС операций транспортной перевозки осуществляется в общеустановленном гл. 21
НК РФ порядке, за исключением особенностей, предусмотренных ст. 157 Налогового
кодекса РФ.
ГЛАВА 14. ДОГОВОР ЭКСПЕДИЦИИ
14.1. Правовой комментарий
В соответствии со ст. 801 Гражданского
кодекса РФ по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента - грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.
Отношения сторон по договору транспортной экспедиции регулируются в настоящее время нормами гл. 41 Гражданского
кодекса РФ, а также Федерального
закона от 30 июня 2003 г. N 87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности" (вступил в силу с 03.07.2003). Кроме того, ст. 2 Федерального
закона "О транспортно-экспедиционной деятельности" предусматривает утверждение Правительством РФ правил транспортно-экспедиционной деятельности, которыми должны быть определены:
- перечень экспедиторских документов (документов, подтверждающих заключение договора транспортной экспедиции);
- требования к качеству экспедиционных услуг;
- порядок оказания экспедиционных услуг.
1. Предмет договора транспортной экспедиции.
В отличие от договора перевозки груза, по условиям которого перевозчик обязуется доставить вверенный ему груз в определенный пункт назначения, договор транспортной экспедиции опосредует собой отношения между экспедитором и клиентом по поводу оказания услуг, связанных с перевозкой груза. В частности, содержанием экспедиционных услуг могут охватываться:
- организация перевозки груза транспортом и по маршруту, которые избраны экспедитором или клиентом;
- заключение от имени клиента или от имени экспедитора договора (договоров) перевозки груза;
- обеспечение отправки и получения груза и т.д.
В качестве дополнительных услуг договором транспортной экспедиции может быть предусмотрено осуществление таких необходимых для доставки груза операций, как:
- получение требующихся для экспорта или импорта документов;
- выполнение таможенных и иных формальностей;
- проверка количества и состояния груза, его погрузка и выгрузка;
- уплата пошлин, сборов и других расходов, возлагаемых на клиента;
- хранение груза;
- получение груза в пункте назначения;
- выполнение иных операций и услуг, предусмотренных договором.
Условия выполнения договора транспортной экспедиции определяются, как правило, соглашением сторон, если иное не установлено законом о транспортно-экспедиционной деятельности, другими законами или иными правовыми актами.
Таким образом, путем заключения договора транспортной экспедиции клиент обеспечивает себе перевозку грузов в необходимое ему место посредством третьего лица, при этом он вообще может не вступать в контакт с перевозчиком. Иначе говоря, экспедитор в договоре выступает как организатор перевозки имущества клиента.
2. Форма договора экспедиции и документы, необходимые для исполнения договора транспортной экспедиции.
Согласно ст. 802
ГК РФ, договор транспортной экспедиции заключается в письменной форме, при этом клиент должен выдать экспедитору доверенность, если она необходима для выполнения его обязанностей.
При этом, как уже было отмечено выше, Правилами транспортно-экспедиционной деятельности должны быть определен перечень экспедиторских документов, подтверждающих заключение договора транспортной экспедиции.
Доверенность необходима в том случае, если экспедитору в рамках оказания экспедиционных услуг поручается совершение каких-либо юридически значимых действий от имени клиента, например заключение от имени клиента договора перевозки груза, договора страхования груза, получение груза от перевозчика и т.д.
3. Права и обязанности сторон договора.
Клиент обязан своевременно предоставить экспедитору полную, точную и достоверную информацию о свойствах груза, об условиях его перевозки и иную информацию, необходимую для исполнения экспедитором обязанностей, предусмотренных договором транспортной экспедиции, и документы, необходимые для осуществления таможенного, санитарного и других видов государственного контроля (п. 1 ст. 5
Закона). При этом обязанность экспедитора по оказанию экспедиторских услуг является встречной по отношению к обязанности клиента по предоставлению вышеперечисленных информации и документов (ст. 328
ГК РФ). Так, в соответствии с п. 4 ст. 3
Закона экспедитор вправе не приступать к исполнению своих обязанностей до представления клиентом необходимых документов и информации.
Другая основная обязанность клиента по договору транспортной экспедиции - уплатить причитающееся экспедитору вознаграждение, а также возместить понесенные им расходы в интересах клиента (п. 2 ст. 5
Закона). Следует отметить, что поскольку нормативно условие о размере вознаграждения экспедитора не названо в качестве существенного условия договора транспортной экспедиции, то при отсутствии данного условия в договоре при определении размера вознаграждения необходимо руководствоваться общим правилом определения цены, закрепленным в п. 3 ст. 424
ГК РФ.
Основные права клиента предусмотрены п. 6 ст. 3
Закона, согласно которому клиент вправе:
- выбирать маршрут следования груза и вид транспорта;
- требовать у экспедитора, если это предусмотрено договором транспортной экспедиции, предоставления информации о процессе перевозки груза.
Клиент имеет право давать указания экспедитору в соответствии с договором транспортной экспедиции. В свою очередь экспедитор вправе отступать от указаний клиента при наличии двух обязательных условий:
а) если это необходимо в интересах клиента;
б) если экспедитор по не зависящим от него обстоятельствам не смог предварительно запросить клиента о его согласии на такое отступление или получить в течение суток ответ на свой запрос.
В любом случае экспедитор обязан уведомить клиента о допущенных отступлениях, как только уведомление станет возможным.
Порядок направления запроса о согласии на отступление от указаний клиента, а также порядок уведомления клиента об уже допущенных отступлениях целесообразно определить в договоре транспортной экспедиции.
4. Ответственность по договору транспортной экспедиции.
Федеральный
закон "О транспортно-экспедиционной деятельности" детально регламентирует основания и размер ответственности сторон по договору транспортной экспедиции.
За утрату, недостачу или повреждение (порчу) груза экспедитор отвечает перед клиентом в виде возмещения реального ущерба и упущенной выгоды. При этом важно отметить, что ответственность в виде возмещения упущенной выгоды наступает только в случае виновного нарушения экспедитором своих обязательств. От возмещения реального ущерба экспедитор может быть освобожден лишь в случае, если докажет, что утрата, недостача или повреждение (порча) груза произошли вследствие обстоятельств, которые экспедитор не мог предотвратить и устранение которых от него не зависело.
Кроме того, договором транспортной экспедиции может быть предусмотрено, что помимо возмещения реального ущерба экспедитор возвращает клиенту ранее уплаченное вознаграждение, если оно не входит в стоимость груза. В противном случае, если затраты на оплату экспедиционных услуг включены клиентом в стоимость груза, обязанность по возврату вознаграждения у экспедитора не возникает, поскольку указанные затраты могут быть компенсированы клиентом из иных источников (в частности, за счет покупателя груза). Следует также учесть, что вознаграждение возвращается экспедитором в размере, пропорциональном стоимости утраченного, недостающего или поврежденного (испорченного) груза.
Размер ответственности экспедитора в виде возмещения реального ущерба зависит от того, принят ли груз для перевозки с объявлением ценности или без объявления таковой. В первом случае ущерб возмещается в размере объявленной ценности или части объявленной ценности, пропорциональной недостающей части груза (если имеет место утрата или недостача груза), либо в размере суммы, на которую понизилась объявленная ценность (если имеет место повреждение груза). Если же груз поврежден настолько, что его восстановление невозможно, ущерб возмещается в размере объявленной ценности.
Во втором случае ущерб возмещается в размере действительной стоимости груза или недостающей его части либо в размере суммы, на которую понизилась действительная стоимость груза, при невозможности восстановления поврежденного груза - в размере действительной его стоимости. При этом действительная (документально подтвержденная) стоимость груза определяется исходя из цены, указанной в договоре или счете продавца, а при ее отсутствии - исходя из средней цены на аналогичный товар, существовавшей в том месте, в котором груз подлежал выдаче, в день добровольного удовлетворения требования клиента о возмещении ущерба или, если требование добровольно не удовлетворено, в день принятия судебного решения.
Условия, при наличии которых груз считается утраченным экспедитором, определены в п. 7 ст. 7 Федерального
закона "О транспортно-экспедиционной деятельности".
Интересно отметить, что на основании п. 5 ст. 6 Федерального
закона "О транспортно-экспедиционной деятельности" клиент и экспедитор могут быть привлечены к ответственности в виде уплаты штрафа в размере десяти процентов от суммы понесенных клиентом или экспедитором затрат за односторонний отказ от исполнения договора транспортной экспедиции. Соответствие указанной нормы
Закона Гражданскому
кодексу РФ вызывает серьезные сомнения, так как ответственность в виде штрафа (неустойки, пени и т.п.) наступает в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения гражданско-правового обязательства, иными словами, за совершение той или иной стороной обязательства неправомерных действий. При этом применительно к договору транспортной экспедиции односторонний отказ от исполнения данного договора не может рассматриваться как неправомерное действие, поскольку право на односторонний отказ от договора транспортной экспедиции прямо предоставлено сторонам ст. 806
ГК РФ.
Иные положения об ответственности сторон договора транспортной экспедиции:
а) за нарушение срока исполнения обязательств по договору экспедитор возмещает клиенту вызванные таким нарушением убытки, если иное не предусмотрено договором и экспедитор не докажет, что нарушение срока произошло вследствие обстоятельств непреодолимой силы или по вине клиента. Неустойка за нарушение срока исполнения обязательств может быть взыскана с экспедитора только в том случае, если условие о неустойке закреплено в договоре;
б) если клиентом является физическое лицо, использующее услуги экспедитора в целях, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, за нарушение срока исполнения своих обязательств по договору экспедитор уплачивает клиенту за каждые сутки или час (если срок указан в часах) просрочки неустойку в размере трех процентов, но не более восьмидесяти процентов суммы причитающегося экспедитору вознаграждения, а также возмещает причиненные просрочкой убытки;
в) за необоснованный отказ от оплаты расходов, понесенных экспедитором в целях исполнения им своих обязанностей по договору, клиент уплачивает экспедитору штраф в размере десяти процентов от суммы этих расходов;
г) за несвоевременную уплату вознаграждения и возмещение понесенных в интересах клиента расходов клиент уплачивает экспедитору неустойку в размере одной десятой процента вознаграждения и понесенных расходов за каждый день просрочки, но не более чем в размере причитающегося экспедитору вознаграждения и понесенных им в интересах клиента расходов.
В соответствии со ст. 11 Федерального
закона "О транспортно-экспедиционной деятельности" в договоре транспортной экспедиции может быть предусмотрен более высокий размер ответственности экспедитора по сравнению с размером, установленным данным
Законом (см. выше) или международным договором РФ. Соглашение об устранении имущественной ответственности экспедитора или об уменьшении ее размера ничтожно.
5. Разрешение споров по договору транспортной экспедиции.
Прежде всего, необходимо отметить, что Федеральный
закон "О транспортно-экспедиционной деятельности" устанавливает обязательный досудебный (претензионный) порядок урегулирования споров, вытекающих из договора транспортной экспедиции и связанных с неисполнением или ненадлежащим исполнением своих обязательств экспедитором.
Так, в соответствии с п. 1 ст. 12 упомянутого
Закона до предъявления экспедитору иска обязательно предъявление экспедитору претензии, за исключением предъявления иска при оказании экспедиционных услуг для личных, семейных, домашних и иных нужд, не связанных с осуществлением клиентом предпринимательской деятельности.
Претензия предъявляется в письменной форме. При этом к претензии об утрате, о недостаче или повреждении (порче) груза должны быть приложены документы, подтверждающие право на предъявление претензии, и документы, подтверждающие количество и стоимость отправленного груза. Документы прилагаются в подлиннике либо в копиях, засвидетельствованных в установленном порядке.
Претензии к экспедитору предъявляются в течение шести месяцев со дня возникновения права на предъявление претензии. В отношении претензии о возмещении убытков за утрату, недостачу или повреждение (порчу) груза этот срок исчисляется со дня, следующего за днем, когда груз должен быть выдан; о возмещении убытков, причиненных нарушением срока выполнения обязательств по договору экспедиции, - со дня, следующего за последним днем действия договора, если иное не определено сторонами. Наконец, претензии, связанные с другими нарушениями обязательства экспедитором, предъявляются в течение шести месяцев со дня, когда управомоченные на предъявление претензии лица (клиент или уполномоченное им на предъявление претензии лицо; получатель груза, указанный в договоре экспедиции; страховщик, приобретший право суброгации - п. 2 ст. 12
Закона) узнали или должны были узнать о таких нарушениях.
Установлен срок рассмотрения претензии - тридцать дней с момента ее получения. В течение этого срока экспедитор обязан рассмотреть претензию и в письменной форме уведомить заявителя об ее удовлетворении или отклонении.
Важно также отметить, что Федеральный
закон "О транспортно-экспедиционной деятельности" (ст. 13) устанавливает сокращенный срок исковой давности для требований, вытекающих из договора транспортной экспедиции. Указанный срок составляет один год, который исчисляется со дня возникновения у соответствующего лица права на иск.
14.2. Экономико-налоговый комментарий
Как уже упоминалось, для обоснования отнесения расходов для целей налогообложения прибыли клиента по договору транспортной экспедиции необходимо наличие у экспедитора лицензии на осуществление транспортно-экспедиционной деятельности, полученной в соответствии с Федеральным
законом от 8 августа 2001 г. N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности".
Следует обратить внимание на то, что если предметом договора транспортной экспедиции является заключение экспедитором от имени клиента или своего имени договоров перевозки грузов (ч. 2 п. 1 ст. 801
ГК РФ), то такие услуги в рамках договора транспортной экспедиции относятся к посреднической деятельности. Особенности налогообложения посреднических сделок рассмотрены в соответствующем разделе настоящего издания.
ГЛАВА 15. ДОГОВОР ПОДРЯДА
15.1. Правовой комментарий
Подрядные отношения регулируются гл. 37 Гражданского
кодекса РФ. В соответствии со ст. 702
ГК РФ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.
1. Предмет договора подряда.
Договор подряда заключается на изготовление или переработку (обработку) вещи, либо на выполнение другой работы с передачей ее результата заказчику. Главное отличие договора подряда от договора возмездного оказания услуг заключается в том, что результат договора подряда всегда овеществлен, например создана или отремонтирована какая-либо вещь, в то время как в результате исполнения договора возмездного оказания услуг заказчик получает услугу, например информацию, юридическое или аудиторское заключение и т.д.
По договору подряда, заключенному на изготовление вещи, подрядчик передает права на нее заказчику. Если иное не предусмотрено договором, подрядчик самостоятельно определяет способы выполнения задания заказчика (ст. 703
ГК РФ).
2. Порядок выполнения работ по договору подряда.
Согласно ст. 704
ГК РФ, работа выполняется подрядчиком из его материалов, его силами и средствами, при этом он несет ответственность за ненадлежащее качество предоставленных им материалов и оборудования, а также за предоставление материалов и оборудования, обремененных правами третьих лиц, если иное не предусмотрено договором подряда.
Подрядчик может как выполнять предусмотренную договором подряда работу лично, так и привлечь к исполнению своих обязательств других лиц - субподрядчиков, если это не противоречит договору (подрядчик, который привлек к исполнению договора подряда субподрядчика в нарушение договора, несет перед заказчиком ответственность за убытки, причиненные участием субподрядчика в исполнении договора). В случае привлечения к работе третьих лиц подрядчик выступает в качестве генерального подрядчика (ст. 706
ГК РФ).
Генеральный подрядчик несет перед заказчиком ответственность за последствия неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательств субподрядчиком, а перед субподрядчиком - ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение заказчиком обязательств по договору подряда.
Если иное не предусмотрено законом или договором, заказчик и субподрядчик не вправе предъявлять друг другу требования, связанные с нарушением договоров, заключенных каждым из них с генеральным подрядчиком. Вместе с тем если с согласия генерального подрядчика заказчик заключил договоры на выполнение отдельных работ с другими лицами, то они несут ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение работы непосредственно перед заказчиком.
При заключении договора подряда стороны могут установить, что работа будет выполняться подрядчиком с использованием материалов заказчика. В этом случае в соответствии со ст. 713
ГК РФ подрядчик обязан использовать предоставленный заказчиком материал экономно и расчетливо, после окончания работы представить заказчику отчет об израсходовании материала, а также возвратить его остаток либо с согласия заказчика уменьшить цену работы с учетом стоимости остающегося у подрядчика неиспользованного материала.
3. Распределение рисков между сторонами.
Статья 705
ГК РФ устанавливает распределение рисков между сторонами. В соответствии с указанной
статьей, если иное не предусмотрено законодательством или договором подряда:
- риск случайной гибели или случайного повреждения материалов, оборудования, переданной для переработки (обработки) вещи или иного используемого для исполнения договора имущества несет предоставившая их сторона;
- риск случайной гибели или случайного повреждения результата выполненной работы до ее приемки заказчиком несет подрядчик.
При просрочке передачи или приемки результата работы, предусмотренные выше риски несет сторона, допустившая просрочку.
4. Сроки, цена и порядок расчетов по договору подряда.
Стороны при заключении договора подряда свободны в выборе сроков выполнения работ, однако в соответствии со ст. 708
ГК РФ в договоре подряда должны указываться начальный и конечный сроки выполнения работы. Кроме того, по согласованию между сторонами в договоре могут быть предусмотрены также сроки завершения отдельных этапов работы (промежуточные сроки).
Если иное не установлено законом, иными правовыми актами или не предусмотрено договором, подрядчик несет ответственность за нарушение как начального и конечного, так и промежуточных сроков выполнения работы. Однако указанные в договоре подряда начальный, конечный и промежуточные сроки выполнения работы могут быть изменены в случаях и в порядке, предусмотренных договором.
Согласно ст. 709
ГК РФ, в договоре подряда указываются цена подлежащей выполнению работы или способы ее определения, однако при отсутствии в договоре таких указаний исполнение договора должно быть оплачено по цене, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные работы. Цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение.
Как правило, цена работы определяется путем составления сметы. В случае когда работа выполняется в соответствии со сметой, составленной подрядчиком, смета приобретает силу и становится частью договора подряда с момента подтверждения ее заказчиком.
Цена работы (смета) может быть приблизительной или твердой. При отсутствии в договоре подряда указаний на вид цены (сметы) цена работы считается твердой.
Судебно-арбитражная практика. В договоре может быть установлен способ определения цены или ее составной части.
Подрядчик обратился в арбитражный суд с иском о взыскании с заказчика стоимости выполненных работ на основании акта, подписанного обеими сторонами.
Истец ссылался на факт установления в договоре конкретной цены работ, исходя из базисного уровня сметных цен, и применения при расчетах текущих индексов стоимостных показателей, определенных областным центром по ценообразованию на день сдачи работ.
Конкретный вид индексов был указан в акте приемки работ, подписанном заказчиком.
Возражая против иска, заказчик высказал мнение, что применение индексов должно быть оформлено как дополнение к договору, а поскольку этого не было сделано, использование их при расчетах неправомерно.
Суд удовлетворил иск по следующим основаниям.
В соответствии со ст. 709
ГК РФ в договоре подряда указывается цена подлежащей выполнению работы или способ ее определения.
На основании ст. 746
ГК РФ расчеты должны осуществляться в порядке, предусмотренном договором.
В договоре определено, что цена работ состоит из двух частей: сметной, выраженной конкретной суммой, и переменной, выраженной текущим индексом стоимостного показателя. Способ определения цены согласован сторонами в форме, позволяющей произвести ее расчет без дополнительных согласований, что подтверждается отсутствием между подрядчиком и заказчиком в течение длительного времени разногласий по стоимости работ при проведении промежуточных платежей.
Договором не установлено, что каждое изменение рекомендуемого индекса цен требует внесения соответствующей поправки в условия договора в отношении стоимости работ, поэтому иск подлежал удовлетворению в размере, определенном подрядчиком (п. 6 Информационного
письма Президиума ВАС РФ от 24 января 2000 г. N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда").
На практике при осуществлении работ по договору подряда нередко возникает необходимость в проведении дополнительных работ, в связи с чем происходит существенное превышение определенной цены работы. В этом случае подрядчик обязан своевременно предупредить об этом заказчика. Заказчик, не согласившийся на превышение указанной в договоре подряда цены работы, вправе отказаться от договора. В этом случае подрядчик может требовать от заказчика уплаты ему цены выполненной части работы.
Вместе с тем подрядчик, своевременно не предупредивший заказчика о необходимости превышения указанной в договоре цены работы, обязан выполнить договор, сохраняя право на оплату работы по цене, определенной в договоре.
Подрядчик не вправе требовать увеличения твердой цены, а заказчик ее уменьшения, в том числе в случае, когда в момент заключения договора подряда исключалась возможность предусмотреть полный объем подлежащих выполнению работ или необходимых для этого расходов.
При существенном возрастании стоимости материалов и оборудования, предоставленных подрядчиком, а также оказываемых ему третьими лицами услуг, которые нельзя было предусмотреть при заключении договора, подрядчик имеет право требовать увеличения установленной цены, а при отказе заказчика выполнить это требование - расторжения договора в соответствии со ст. 451
ГК РФ.
Однако на практике может возникнуть и обратная ситуация, при которой фактические расходы подрядчика оказались меньше тех, которые учитывались при определении цены работы (экономия подрядчика). В этом случае подрядчик сохраняет право на оплату работ по цене, предусмотренной договором подряда, если заказчик не докажет, что полученная подрядчиком экономия повлияла на качество выполненных работ. Кроме того, стороны в договоре подряда могут предусмотреть порядок распределения между собой полученной подрядчиком экономии (ст. 710
ГК РФ).
Судебно-арбитражная практика. Акционерное общество открытого типа "Уралтранстехмонтаж" обратилось в арбитражный суд с иском о взыскании с акционерного общества "Свердловскметрострой" задолженности за выполненные строительно-монтажные работы и пени за несвоевременную оплату работ.
Решением суда иск удовлетворен. Постановлением апелляционной инстанции решение оставлено без изменения. Однако на вышеуказанные решения суда был заявлен протест, в котором предлагалось их отменить и направить дело на новое рассмотрение. Данный протест был удовлетворен по следующим основаниям.
Между сторонами заключен договор субподряда на выполнение специальных строительно-монтажных работ. Пунктом 4.4 указанного договора было предусмотрено, что генподрядчик в трехдневный срок после извещения должен принять работы и подписать справку формы N 3, подтверждающую стоимость выполненных работ и других затрат. Согласно пункту 6.1 договора, выполненные работы должны быть оплачены в течение пятнадцати банковских дней со дня приемки.
Поскольку факт выполнения работ и их стоимость подтверждены справками формы N 3, а задолженность выявлена актом сверки, суд иск удовлетворил, считая, что ответчик выполнил вышеназванные условия договора не полностью.
Однако ВАС РФ указал на то, что при вынесении решения суд не принял во внимание условие п. 2.2 заключенного договора, где оговорено, что установленная в п. 2.1 стоимость работ не является окончательной и может быть пересмотрена в связи с изменением проекта или условий строительства.
В соответствии с этим условием договора ответчик письмом внес частичные изменения в проект и предложил субподрядчику выполнить работы по монтажу систем водоснабжения объектов метрополитена с использованием горячекатаных бесшовных труб вместо антикоррозийных труб, при этом такая замена значительно удешевляла стоимость работ. Кроме того, в процессе выполнения работ на отдельных участках отменялась установка трубопроводов, а на других сокращалась длина пускового участка и соответственно длина трубопроводов.
Истец все указанные изменения принял и выполнил, но в предъявлявшихся к оплате счетах указывал стоимость работ, предусмотренных первоначальной сметой, без учета изменений, касающихся удешевления работ. Вышеуказанное, по мнению истца, привело к образованию задолженности по оплате выполненных работ.
Из переписки между истцом и ответчиком видно, что истец признал удешевление работ, однако указал на то, что поскольку изменения в сметную документацию не внесены, а справки формы N 3 ответчиком подписаны, он посчитал, что спорная сумма должна быть им получена.
Однако, ВАС РФ, отправляя дело на новое рассмотрение, указал, что взыскание пени за несвоевременную оплату выполненных работ возможно только после установления нарушений сроков оплаты работ конкретно по каждому акту приемки, а не по результатам акта сверки. Поэтому, не приняв во внимание и не исследовав указанные обстоятельства, нельзя сделать обоснованный вывод о нарушении сроков оплаты выполненных работ и наличии задолженности
(Постановление Президиума ВАС РФ от 6 августа 1996 г. N 2330/96 // Вестник ВАС, 1996. N 10).
Как в выборе сроков выполнения работ, стороны свободны и в определении порядка оплаты работ посредством закрепления данного условия в договоре. Вместе с тем в ст. 711
ГК РФ указано, что если договором подряда не предусмотрена предварительная оплата выполненной работы или отдельных ее этапов, заказчик обязан уплатить подрядчику обусловленную цену после окончательной сдачи результатов работы при условии, что работа выполнена надлежащим образом и в согласованный срок либо с согласия заказчика досрочно. Подрядчик вправе требовать выплаты ему аванса либо задатка только в случаях и в размере, указанных в законе или договоре подряда.
При неисполнении заказчиком обязанности уплатить установленную цену либо иную сумму, причитающуюся подрядчику в связи с выполнением договора подряда, подрядчик имеет право на удержание результата работ, а также принадлежащих заказчику оборудования, переданной для переработки (обработки) вещи, остатка неиспользованного материала и другого оказавшегося у него имущества заказчика до уплаты заказчиком соответствующих сумм (ст. 712
ГК РФ).
Если результат работы не был достигнут либо достигнутый результат оказался с недостатками, которые делают его не пригодным для предусмотренного в договоре подряда использования, а при отсутствии в договоре соответствующего условия не пригодным для обычного использования по причинам, вызванным недостатками предоставленного заказчиком материала, подрядчик вправе потребовать оплаты выполненной им работы. Это правило применяется и в том случае, если подрядчик докажет, что недостатки материала не могли быть им обнаружены при надлежащей приемке этого материала.
Согласно ст. 714
ГК РФ, подрядчик несет ответственность за несохранность предоставленных заказчиком материала, оборудования, переданной для переработки (обработки) вещи или иного имущества, оказавшегося во владении подрядчика в связи с исполнением договора подряда.
5. Права и обязанности заказчика и подрядчика по договору подряда.
Законодательство в достаточной степени охраняет интересы заказчика. Так, например, ему предоставлено право осуществлять контроль за выполнением работ, обусловленных договором подряда. В соответствии со ст. 715
ГК РФ он вправе во всякое время проверять ход и качество работы, выполняемой подрядчиком, не вмешиваясь, однако, в его деятельность. Осуществление контроля дает заказчику в ряде случаев возможность повлиять на ход исполнения договора или вообще отказаться от договора. В частности:
- если подрядчик не приступает своевременно к исполнению договора подряда или выполняет работу настолько медленно, что окончание ее к сроку становится явно невозможным, заказчик вправе отказаться от исполнения договора и потребовать возмещения убытков;
- если во время выполнения работы станет очевидным, что она не будет выполнена надлежащим образом, заказчик вправе назначить подрядчику разумный срок для устранения недостатков и при неисполнении подрядчиком в назначенный срок этого требования отказаться от договора подряда либо поручить исправление работ другому лицу за счет подрядчика, а также потребовать возмещения убытков.
Кроме возможности заказчика осуществлять контроль за ходом выполнения работ, подрядчик в силу ст. 716
ГК РФ обязан немедленно предупредить заказчика и до получения от него указаний приостановить работу при обнаружении:
- непригодности или недоброкачественности предоставленных заказчиком материала, оборудования, технической документации или переданной для переработки (обработки) вещи;
- возможных неблагоприятных для заказчика последствий выполнения его указаний о способе исполнения работы;
- иных не зависящих от подрядчика обстоятельств, которые грозят годности или прочности результатов выполняемой работы либо создают невозможность ее завершения в срок.
Подрядчик, не предупредивший заказчика о вышеуказанных обстоятельствах либо продолживший работу, не дожидаясь истечения указанного в договоре срока, а при его отсутствии - разумного срока для ответа на предупреждение или несмотря на своевременное указание заказчика о прекращении работы, не вправе при предъявлении к нему или им к заказчику соответствующих требований ссылаться на указанные обстоятельства.
Если заказчик, несмотря на своевременное и обоснованное предупреждение со стороны подрядчика об обстоятельствах, указанных выше, в разумный срок не заменит непригодные или недоброкачественные материал, оборудование, техническую документацию или переданную для переработки (обработки) вещь, не изменит указаний о способе выполнения работы или не примет других необходимых мер для устранения обстоятельств, грозящих ее годности, подрядчик вправе отказаться от исполнения договора подряда и потребовать возмещения причиненных его прекращением убытков.
Статья 717
ГК РФ предоставляет заказчику право в любое время до сдачи ему результата работы отказаться от исполнения договора, уплатив подрядчику часть установленной цены пропорционально части работы, выполненной до получения извещения об отказе заказчика от исполнения договора. Заказчик также обязан возместить подрядчику убытки, причиненные прекращением договора подряда, в пределах разницы между ценой, определенной за всю работу, и частью цены, выплаченной за выполненную работу.
Судебно-арбитражная практика. АО обратилось в арбитражный суд с иском к открытому акционерному обществу о взыскании убытков, представляющих собой разницу между ценой, определенной в договорах подряда за всю работу, и частью цены, оплаченной подрядчику за работы, выполненные до досрочного прекращения заказчиком названных договоров.
Решением исковые требования удовлетворены в части взыскания с ответчика убытков. Постановлением апелляционной инстанции решение оставлено без изменения.
На указанные судебные акты был принесен протест, который был удовлетворен по следующим основаниям.
Между истцом и ответчиком были заключены договоры подряда на выполнение ремонтных работ, однако заказчик до истечения срока действия договоров и сдачи ему результата работы отказался от исполнения договоров. Факт расторжения договоров сторонами признан.
В соответствии с п. 1 ст. 15
ГК РФ причиненный ущерб возмещается полностью, если законом или договором не предусмотрено возмещения убытков в меньшем размере. Кроме того, ст. 717
Кодекса определено, что помимо уплаты подрядчику части установленной договором цены пропорционально объему работы, выполненной до получения извещения об отказе заказчика от исполнения договора, заказчик обязан возместить убытки, причиненные прекращением договора подряда, в пределах разницы между ценой, определенной за всю работу, и частью цены, выплаченной за выполненную работу.
Данная норма не содержит исключения из общего правила возмещения убытков и не освобождает истца от обязанности доказывания возникших у него убытков в соответствии со ст. 393 Гражданского
кодекса Российской Федерации, а лишь ограничивает размер возмещения в случае, если фактический ущерб превышает установленный законом максимальный предел.
При рассмотрении данного дела ВАС РФ указал, что разрешая спор, арбитражный суд необоснованно взыскал с ответчика убытки в размере, составляющем разницу между ценой работ, определенной в договорах подряда, и частью цены, оплаченной заказчиком за выполненные работы, не исследовав доказательств, подтверждающих размер ущерба и наличие причинной связи между досрочным прекращением договоров и причиненными истцу убытками, в связи с чем дело было направлено на новое рассмотрение
(Постановление Президиума ВАС РФ от 9 февраля 1999 г. N 5506/98).
Кроме прав у заказчика существуют еще и определенные обязанности, неисполнение которых может повлечь для него неблагоприятные последствия, а именно:
- он обязан в случаях, в объеме и в порядке, предусмотренных договором подряда, оказывать подрядчику содействие в выполнении работы; при неисполнении заказчиком этой обязанности подрядчик вправе требовать возмещения причиненных убытков, включая дополнительные издержки, вызванные простоем, либо перенесения сроков исполнения работы, либо увеличения указанной в договоре цены работы. В случаях, когда исполнение работы по договору подряда стало невозможным вследствие действий или упущений заказчика, подрядчик сохраняет право на уплату ему указанной в договоре цены с учетом выполненной части работы (ст. 718
ГК РФ);
- если это предусмотрено договором подряда, заказчик должен предоставить подрядчику материалы, оборудование, техническую документацию или подлежащую переработке (обработке) вещь; в противном случае подрядчик вправе не приступать к работе, а начатую работу приостановить, а также отказаться от договора и потребовать возмещения убытков (ст. 719
ГК РФ).
Одна из главных обязанностей заказчика - принять работу, выполненную подрядчиком. В соответствии со ст. 720
ГК РФ заказчик обязан в сроки и в порядке, предусмотренные договором подряда, с участием подрядчика осмотреть и принять выполненную работу (ее результат), а при обнаружении отступлений от договора, ухудшающих результат работы, или иных недостатков в работе немедленно заявить об этом подрядчику.
Заказчик, обнаруживший недостатки в работе при ее приемке, вправе ссылаться на них в случаях, если в акте либо в ином документе, удостоверяющем приемку, были оговорены эти недостатки либо возможность последующего предъявления требования об их устранении. Если иное не предусмотрено договором подряда, заказчик, принявший работу без проверки, лишается права ссылаться на недостатки работы, которые могли быть установлены при обычном способе ее приемки (явные недостатки).
Заказчик, обнаруживший после приемки работы отступления в ней от договора подряда или иные недостатки, которые не могли быть установлены при обычном способе приемки (скрытые недостатки), в том числе такие, которые были умышленно скрыты подрядчиком, обязан известить об этом подрядчика в разумный срок по их обнаружению.
При возникновении между заказчиком и подрядчиком спора по поводу недостатков выполненной работы или их причин по требованию любой из сторон должна быть назначена экспертиза. Расходы на экспертизу несет подрядчик, за исключением случаев, когда экспертизой установлено отсутствие нарушений подрядчиком договора подряда или причинной связи между действиями подрядчика и обнаруженными недостатками. В указанных случаях расходы на экспертизу несет сторона, потребовавшая назначения экспертизы, а если она назначена по соглашению между сторонами, обе стороны поровну.
Если иное не предусмотрено договором подряда, при уклонении заказчика от принятия выполненной работы подрядчик вправе по истечении месяца со дня, когда согласно договору результат работы должен был быть передан заказчику, и при условии последующего двукратного предупреждения заказчика о продаже результата работы и внесения вырученной суммы, за вычетом всех причитающихся подрядчику платежей, на имя заказчика в депозит в порядке, предусмотренном ст. 327
ГК РФ.
Если уклонение заказчика от принятия выполненной работы повлекло за собой просрочку в сдаче работы, риск случайной гибели изготовленной (переработанной или обработанной) вещи признается перешедшим к заказчику в момент, когда передача вещи должна была состояться.
При приемке заказчиком качество выполненной подрядчиком работы должно соответствовать условиям договора подряда, а при отсутствии или неполноте условий договора - требованиям, обычно предъявляемым к работам соответствующего рода. Если иное не предусмотрено законом, правовыми актами или договором, результат выполненной работы должен в момент передачи заказчику обладать свойствами, указанными в договоре или определенными обычно предъявляемыми требованиями, и в пределах разумного срока быть пригодным для установленного договором использования, а если такое использование договором не предусмотрено, для обычного использования результата работы такого рода (ст. 721
ГК РФ).
Иногда законодательством, договором подряда или обычаями делового оборота для результатов работы может быть предусмотрен гарантийный срок. В этом случае согласно ст. 722
ГК РФ результат работы должен в течение всего гарантийного срока соответствовать условиям договора о качестве. Гарантия качества результата работы, если иное не предусмотрено договором подряда, распространяется на все составляющие результата работы.
В соответствии со ст. 724
ГК РФ заказчик вправе предъявить требования, связанные с ненадлежащим качеством результата работы, в следующие сроки:
- в случае, когда на результат работы не установлен гарантийный срок, требования, связанные с недостатками результата работы, могут быть предъявлены заказчиком при условии, что они были обнаружены в разумный срок, но в пределах двух лет со дня передачи результата работы, если иные сроки не установлены законом, договором или обычаями делового оборота;
- заказчик вправе предъявить требования, связанные с недостатками результата работы, обнаруженными в течение гарантийного срока;
- в случае, когда предусмотренный договором гарантийный срок составляет менее двух лет и недостатки результата работы обнаружены заказчиком по истечении гарантийного срока, но в пределах двух лет с момента, когда результат выполненной работы был принят или должен был быть принят заказчиком, подрядчик несет ответственность, если заказчик докажет, что недостатки возникли до передачи результата работы заказчику или по причинам, возникшим до этого момента.
В случаях, когда работа выполнена подрядчиком с отступлениями от договора подряда, ухудшившими результат работы, или с иными недостатками, которые делают его не пригодным для предусмотренного в договоре использования либо при отсутствии в договоре соответствующего условия непригодности для обычного использования, заказчик вправе, если иное не установлено законом или договором, по своему выбору потребовать от подрядчика:
- безвозмездного устранения недостатков в разумный срок;
- соразмерного уменьшения установленной за работу цены;
- возмещения своих расходов на устранение недостатков, если право заказчика устранять их предусмотрено в договоре подряда.
В последних двух случаях, кроме всего прочего, подрядчик обязан возвратить предоставленные заказчиком материалы, оборудование, переданную для переработки (обработки) вещь и иное имущество либо передать их указанному заказчиком лицу, а если это невозможно, - возместить стоимость материалов, оборудования и иного имущества (ст. 728
ГК РФ).
Подрядчик вправе вместо устранения недостатков, за которые он отвечает, безвозмездно выполнить работу заново с возмещением заказчику причиненных просрочкой исполнения убытков. В этом случае заказчик обязан возвратить ранее переданный ему результат работы подрядчику, если по характеру работы такой возврат возможен.
Если отступления в работе от условий договора подряда или иные недостатки результата работы в установленный заказчиком разумный срок не были устранены либо являются существенными и неустранимыми, заказчик вправе отказаться от исполнения договора и потребовать возмещения причиненных убытков.
Условие договора подряда об освобождении подрядчика от ответственности за определенные недостатки не освобождает его от ответственности, если доказано, что такие недостатки возникли вследствие виновных действий или бездействия подрядчика (ст. 723
ГК РФ).
Судебно-арбитражная практика. Заказчик может устранить брак в подрядных работах своими силами или поручить это третьим лицам, если такое условие прямо предусмотрено в договоре строительного подряда.
Общество с ограниченной ответственностью предъявило в арбитражный суд иск о взыскании с акционерного общества денежной суммы, составляющей убытки, понесенные им по устранению протечек в складе-ангаре, изготовленном и установленном ответчиком.
Суд первой инстанции удовлетворил иск, сославшись на то, что право выбора ответственности за ненадлежащее качество товара принадлежит покупателю в соответствии со ст. 475
ГК РФ.
Апелляционная инстанция решение отменила и в удовлетворении иска отказала по следующим основаниям.
В соответствии со ст. 421
ГК РФ сторонами заключен смешанный договор, по которому акционерное общество должно было поставить обществу с ограниченной ответственностью детали сборного металлического склада-ангара, то есть выступить продавцом по договору купли-продажи. Кроме того, оно обязалось установить ангар на фундамент, смонтировать, подключить к действующим коммуникациям и сдать в эксплуатацию. Эта часть договора отвечает требованиям ст. 740
ГК РФ и устанавливает между сторонами отношения по договору строительного подряда.
Как следует из материалов дела, после сдачи объекта заказчику в сооружении появились протечки, связанные с нарушением строительных норм и правил при производстве работ по герметизации стыков. Металлоконструкции изготовлены в полном соответствии с чертежами.
Следовательно, в данном случае установлено ненадлежащее качество подрядных работ. Поэтому ответственность подрядчика должна определяться требованиями ст. 723
ГК РФ, а не положениями ст. 475
ГК РФ.
Согласно названной норме заказчик вправе устранить недостатки своими силами, потребовав от подрядчика возмещения своих расходов, когда право заказчика устранять их предусмотрено в договоре подряда.
В договоре сторон такого условия нет, поэтому требование заказчика неправомерно (п. 16 Информационного
письма Президиума ВАС РФ от 24 января 2000 г. N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда").
Обязанность заказчика принять выполненную подрядчиком работу соответствует обязанности последнего передать выполненную работу. Кроме того, в соответствии со ст. 726
ГК РФ подрядчик обязан передать заказчику вместе с результатом работы информацию, касающуюся эксплуатации или иного использования предмета договора подряда, если это предусмотрено договором, либо если характер информации таков, что без нее невозможно использование результата работы для целей, указанных в договоре.
Кроме индивидуальных обязанностей сторон по договору подряда законодательством для них установлена общая обязанность. В силу ст. 727
ГК РФ если сторона благодаря исполнению своего обязательства по договору подряда получила от другой стороны информацию о новых решениях и технических знаниях, в том числе не защищаемых законом, а также сведения, которые могут рассматриваться как коммерческая тайна, сторона, получившая такую информацию, не вправе сообщать ее третьим лицам без согласия другой стороны. Порядок и условия пользования такой информацией определяются соглашением сторон.
Выше были рассмотрены общие положения о договоре подряда. При этом законодательство различает несколько его разновидностей: бытовой подряд, строительный подряд, подряд на выполнение проектных и изыскательских работ, подрядные работы для государственных нужд, для которых наряду с общими положениями применяются специальные правила, установленные законодательством. Подробней мы хотели бы остановиться только на договорах строительного подряда и подряда на выполнение проектных и изыскательских работ, так как они достаточно часто встречаются в хозяйственной деятельности многих предприятий.
15.1.1. Строительный подряд
По договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок построить по заданию заказчика определенный объект либо выполнить иные строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену (ст. 740
ГК РФ).
Судебно-арбитражная практика. Работы, выполненные без договора на основании административного акта и не принятые заказчиком, не подлежат оплате.
Общество с ограниченной ответственностью обратилось в арбитражный суд с иском о взыскании с администрации города стоимости работ по реконструкции здания, выполненных до заключения договора с другим подрядчиком.
Как видно из материалов дела, администрацией города было издано распоряжение о проведении реконструкции ветхого строения с последующей передачей здания в аренду обществу для размещения в нем банка.
Производителем работ указано общество при условии заключения договора строительного подряда, проект которого общество должно было представить в месячный срок.
Возражая против иска, администрация сослалась на то, что проект договора не был представлен истцом в течение года.
В связи с этим администрация отменила названное распоряжение и приняла решение о размещении в упомянутом здании магазина и передаче его другому подрядчику - будущему владельцу.
Арбитражный суд в удовлетворении искового требования отказал по следующим основаниям.
В соответствии со ст. 740
ГК РФ основанием для возникновения правоотношения по строительному подряду является договор, который в данном случае не заключался.
Поэтому истец не вправе был начинать реконструкцию здания только на основании административного акта.
Поскольку новое назначение здания исключало возможность использования выполненных истцом работ, администрация обоснованно отказалась принять и оплатить их (п. 1 Информационного
письма Президиума ВАС РФ от 24 января 2000 г. N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда").
Судебно-арбитражная практика. Договор строительного подряда считается незаключенным, если в нем отсутствует условие о сроке выполнения работ.
Генеральный подрядчик обратился в арбитражный суд с иском о взыскании с заказчика установленных договором строительного подряда пеней за просрочку передачи технической документации для производства работ.
Возражая против заявленного иска, ответчик сослался на то, что, поскольку в договоре подряда отсутствует условие о сроке выполнения работ, он считается незаключенным.
Суд отказал в удовлетворении иска по следующим основаниям.
В соответствии со ст. 740
ГК РФ по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный срок по заданию заказчика построить определенный объект либо выполнить иные строительные работы. Следовательно, условие о сроке окончания работ является существенным условием договора. Поскольку в договоре это условие отсутствовало, в силу ст. 432
ГК РФ данный договор следует считать незаключенным. Таким образом, у заказчика не возникло обязательства по передаче документации. Поэтому и пени, установленные этим договором, взысканию не подлежат (п. 4 Информационного
письма Президиума ВАС РФ от 24 января 2000 г. N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда").
Договор строительного подряда может заключаться на строительство или реконструкцию предприятия, здания (в том числе жилого дома), сооружения или иного объекта, а также на выполнение монтажных, пусконаладочных и иных неразрывно связанных со строящимся объектом работ. Правила о договоре строительного подряда применяются также к работам по капитальному ремонту зданий и сооружений, если иное не предусмотрено договором.
В случаях, когда по договору строительного подряда выполняются работы для удовлетворения бытовых или других личных потребностей гражданина (заказчика), к такому договору, соответственно, применяются правила о правах заказчика по договору бытового подряда. Таким образом, договор строительного подряда опосредует отношения по выполнению строительных работ в рамках предпринимательской деятельности между хозяйствующими субъектами - юридическими лицами и гражданами, занимающимися предпринимательской деятельностью.
В соответствии со ст. 741
ГК РФ риск случайной гибели или случайного повреждения объекта строительства, составляющего предмет договора строительного подряда, до приемки этого объекта заказчиком несет подрядчик.
Судебно-арбитражная практика. Подписание промежуточных актов приемки работ не означает перехода к заказчику риска гибели объекта.
Подрядчик обратился в арбитражный суд с иском о взыскании с заказчика задолженности по оплате работ.
Возражая против иска, заказчик сослался на то, что стоимость выполненных работ перечислена подрядчику, а отказывается он оплатить только повторно включенные в акт работы.
Как установлено при разрешении спора, подрядчик осуществлял строительство административного здания речного пароходства. Весенним разливом реки, сопровождавшимся подъемом воды выше предельных отметок, смыло фундамент, и работы по его сооружению подрядчик вынужден был выполнить повторно. Предъявляя их к оплате, подрядчик полагал, что, поскольку приемка соответствующих работ произведена по актам формы N 2, риск их гибели перешел на заказчика.
Арбитражный суд отказал в удовлетворении иска по следующим мотивам.
Согласно п. 3 ст. 753
ГК РФ в случае приемки результата этапа работ заказчик несет риск гибели или повреждения имущества, которые произошли не по вине подрядчика.
В договоре этапы работ не выделялись.
Акты, на которые ссылается истец, подтверждают лишь выполнение промежуточных работ для проведения расчетов. Они не являются актом предварительной приемки результата отдельного этапа работ, с которыми закон связывает переход риска на заказчика.
Риск случайной гибели или случайного повреждения объекта строительства до приемки этого объекта заказчиком, как это указано в ст. 741
ГК РФ, несет подрядчик.
При таких обстоятельствах фундамент здания должен быть восстановлен за счет подрядчика, и заказчик обоснованно отказался от возмещения стоимости повторных работ (п. 18 Информационного
письма Президиума ВАС РФ от 24 января 2000 г. N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда").
Судебно-арбитражная практика. Правила распределения рисков случайной гибели или повреждения имущества не применяются, когда указанные последствия наступили в связи с ненадлежащим исполнением обязательств одной из сторон.
Подрядчик обратился в арбитражный суд с иском о взыскании с заказчика стоимости материалов, которые последний должен был предоставить по договору. Заказчик иска не признал, поскольку материалы были переданы подрядчику, но уничтожены при пожаре.
Суд удовлетворил исковое требование, так как договором сторон предусмотрено, что несвоевременная передача материалов дает подрядчику право приобрести их по рыночным ценам за счет заказчика.
В соответствии же со ст. 705
ГК РФ риск случайной гибели или повреждения материалов, переданных для переработки или иного использования для исполнения договора, несет предоставившая их сторона.
Суд кассационной инстанции отменил решение и передал дело на новое рассмотрение по следующим основаниям.
Нормы о риске случайной гибели применяются только в том случае, если порча и повреждение имущества произошли не по вине одной из сторон по договору.
Статьей 714
ГК РФ ответственность за несохранность предоставленных заказчиком материалов, переданных подрядчику для использования в строительстве, возложена на подрядчика. Поэтому существенное значение имела проверка доводов ответчика о том, что возгорание материалов произошло не вследствие естественных их свойств, а вызвано нарушением истцом правил складирования (п. 20 Информационного
письма Президиума ВАС РФ от 24 января 2000 г. N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда").
Вместе с тем если объект строительства до его приемки заказчиком погиб или поврежден вследствие недоброкачественности предоставленного заказчиком материала (деталей, конструкций) или оборудования либо исполнения ошибочных указаний заказчика, подрядчик вправе требовать оплаты всей предусмотренной сметой стоимости работ при условии, что им были выполнены обязанности, предусмотренные ст. 716
ГК РФ (см. выше).
Договором строительного подряда может быть предусмотрена обязанность стороны, на которой лежит риск случайной гибели или случайного повреждения объекта строительства, материала, оборудования и другого имущества, используемых при строительстве, либо ответственность за причинение при осуществлении строительства вреда другим лицам, застраховать соответствующие риски.
Сторона, на которую возлагается обязанность по страхованию, должна предоставить другой стороне доказательства заключения ею договора страхования на условиях, предусмотренных договором строительного подряда, включая данные о страховщике, размере страховой суммы и застрахованных рисках.
Страхование не освобождает соответствующую сторону от обязанности принять необходимые меры для предотвращения наступления страхового случая (ст. 742
ГК РФ).
Согласно ст. 743
ГК РФ строительство и связанные с ним работы осуществляются подрядчиком на основании сметы, определяющей цену работ и в соответствии с технической документацией их объем, содержание, а также другие требования, при этом при отсутствии иных указаний в договоре строительного подряда предполагается, что подрядчик обязан выполнить все работы, указанные в технической документации и в смете. В связи с этими обстоятельствами договором строительного подряда должны быть определены состав и содержание технической документации, а также должно быть предусмотрено, какая из сторон и в какой срок должна предоставить соответствующую документацию.
Судебно-арбитражная практика. Отсутствие утвержденной в установленном порядке технической документации не является безусловным основанием для признания договора незаключенным.
Подрядчик обратился в арбитражный суд с иском о взыскании с заказчика неустойки за просрочку оплаты работ. В своих возражениях заказчик сослался на ст. 743
ГК РФ, в соответствии с которой подрядчик обязан осуществить строительство и связанные с ним работы согласно технической документации, определяющей объем, содержание работ и другие требования. В связи с отсутствием технической документации, определяющей предмет договора, или соглашения о ее предоставлении договор следует считать незаключенным.
Суд удовлетворил иск о взыскании неустойки, так как обязательство не выполнено к установленному сроку.
Суд отклонил доводы заказчика по следующим основаниям.
Предмет договора, как следует из ст. 740
ГК РФ, является существенным условием договора, при отсутствии которого он считается незаключенным.
В соответствии со ст. 743
ГК РФ техническая документация определяет объем, содержание работ и другие предъявляемые к ним требования, то есть предмет договора.
В договоре стороны предусмотрели, что обязанностью подрядчика является постройка хозблока из бруса площадью 6 на 8 метров, и указана договорная цена этих работ. До заключения договора заказчик был ознакомлен с типовым образцом хозблока, возводимого подрядчиком. Следовательно, это свидетельствовало о том, что сторонами фактически был определен предмет договора.
У сторон не возникло разногласий по этому предмету договора, и они сочли возможным приступить к его исполнению. Заказчик принял результат работ по акту. Совокупность указанных обстоятельств не дает оснований считать договор незаключенным в связи с отсутствием технической документации (п. 5 Информационного
письма Президиума ВАС РФ от 24 января 2000 г. N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда").
Подрядчик несет ответственность перед заказчиком за допущенные отступления от требований, предусмотренных в технической документации и в обязательных для сторон строительных нормах и правилах, а также за недостижение указанных в технической документации показателей объекта строительства, в том числе таких, как производственная мощность предприятия (ст. 754
ГК РФ).
При реконструкции (обновлении, перестройке, реставрации и т.п.) здания или сооружения на подрядчика возлагается ответственность за снижение или потерю прочности, устойчивости, надежности здания, сооружения или его части. Вместе с тем подрядчик не несет ответственности за допущенные им без согласия заказчика мелкие отступления от технической документации, если докажет, что они не повлияли на качество объекта строительства.
В соответствии со ст. 755
ГК РФ подрядчик, если иное не предусмотрено договором строительного подряда, гарантирует достижение объектом строительства указанных в технической документации показателей и возможность эксплуатации объекта в соответствии с договором строительного подряда на протяжении гарантийного срока.
Установленный законом гарантийный срок может быть увеличен соглашением сторон.
Подрядчик несет ответственность за недостатки (дефекты), обнаруженные в пределах гарантийного срока, если не докажет, что они произошли вследствие нормального износа объекта или его частей, неправильной его эксплуатации или неправильности инструкций по его эксплуатации, разработанных самим заказчиком или привлеченными им третьими лицами, ненадлежащего ремонта объекта, произведенного самим заказчиком или привлеченными им третьими лицами.
Течение гарантийного срока прерывается на все время, на протяжении которого объект не мог эксплуатироваться вследствие недостатков, за которые отвечает подрядчик. Предельный срок обнаружения недостатков составляет пять лет.
Договором строительного подряда может быть предусмотрена обязанность подрядчика устранять по требованию заказчика и за его счет недостатки, за которые подрядчик не несет ответственности, однако он вправе отказаться от выполнения этой обязанности в случаях, когда устранение недостатков не связано непосредственно с предметом договора либо не может быть осуществлено подрядчиком по не зависящим от него причинам (ст. 757
ГК РФ).
Подрядчик, обнаруживший в ходе строительства неучтенные в технической документации работы и в связи с этим необходимость проведения дополнительных работ и увеличения сметной стоимости строительства, обязан сообщить об этом заказчику. Подрядчик, не выполнивший данной обязанности, лишается права требовать от заказчика оплаты выполненных им дополнительных работ и возмещения вызванных этим убытков, если не докажет необходимость немедленных действий в интересах заказчика, в частности, в связи с тем, что приостановление работ могло привести к гибели или повреждению объекта строительства.
При неполучении от заказчика ответа на свое сообщение в течение десяти дней, если законом или договором строительного подряда не предусмотрен для этого иной срок, подрядчик обязан приостановить соответствующие работы с отнесением убытков, вызванных простоем, на счет заказчика. Однако заказчик освобождается от возмещения этих убытков, если докажет отсутствие необходимости в проведении дополнительных работ.
При согласии заказчика на проведение и оплату дополнительных работ подрядчик вправе отказаться от их выполнения лишь в случаях, когда они не входят в сферу профессиональной деятельности подрядчика либо не могут быть выполнены подрядчиком по не зависящим от него причинам.
Иногда на практике возникает необходимость проведения дополнительных работ, в связи с чем ст. 744
ГК РФ предоставляет заказчику право вносить изменения в техническую документацию. Однако внесение данных изменений возможно при условии, если вызываемые этим дополнительные работы по стоимости не превышают 10% указанной в смете общей стоимости строительства и не меняют характера предусмотренных в договоре строительного подряда работ. Внесение в техническую документацию изменений в большем объеме осуществляется на основе согласованной сторонами дополнительной сметы.
Судебно-арбитражная практика. Подрядчик, не сообщивший заказчику о необходимости выполнения дополнительных работ, не учтенных в технической документации, не вправе требовать оплаты этих работ и в случае, когда такие работы были включены в акт приемки, подписанный представителем заказчика.
Подрядчик обратился в арбитражный суд с иском о взыскании с заказчика суммы, не доплаченной последним за выполненные дополнительные работы.
Ответчик иска не признал, ссылаясь на то, что о необходимости выполнения дополнительных работ подрядчик заказчику не сообщил, поэтому не имеет права требовать их оплаты.
Суд в удовлетворении иска отказал по следующим мотивам.
Подрядчик наряду с работами, указанными в договоре, выполнил работы, не учтенные в технической документации и не предусмотренные договором, в связи с чем увеличилась сметная стоимость строительных работ.
Согласно ст. 743
ГК РФ подрядчик, обнаруживший в ходе строительства не учтенные в технической документации работы и в связи с этим необходимость проведения дополнительных работ и увеличения сметной стоимости строительства, обязан сообщить об этом заказчику.
При неполучении от заказчика ответа на свое сообщение в установленный срок подрядчик обязан приостановить дополнительные работы. При невыполнении этой обязанности подрядчик лишается права требовать от заказчика оплаты выполненных им дополнительных работ и возмещения вызванных этим убытков.
Подрядчик о необходимости выполнения дополнительных работ, не учтенных в технической документации, не сообщил заказчику, а произвел их без согласия последнего и включил в акт приемки работ наряду с работами, выполненными в соответствии с договором. Заказчик своего согласия на эти работы не давал и впоследствии.
Поскольку подрядчиком была нарушена обязанность, предусмотренная п. 3 ст. 743
ГК РФ, он не вправе требовать от заказчика оплаты дополнительных работ и в том случае, если акт приемки строительно-монтажных работ подписан представителем заказчика, так как этот акт подтверждает лишь факт выполнения подрядчиком работ, а не согласие заказчика на оплату дополнительных работ (п. 10 Информационного
письма Президиума ВАС РФ от 24 января 2000 г. N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда").
Подрядчик также вправе требовать у заказчика пересмотра сметы и, соответственно, договора или обратиться с этим требованием в суд, если по не зависящим от него причинам стоимость работ превысила смету не менее чем на 10%. Кроме того, подрядчик вправе требовать возмещения разумных расходов, которые понесены им в связи с установлением и устранением дефектов в технической документации.
В соответствии со
ст. 745 обязанность по обеспечению строительства материалами, в том числе деталями и конструкциями, или оборудованием несет подрядчик, если договором строительного подряда не предусмотрено иное. При этом сторона, в обязанность которой входит обеспечение строительства, несет ответственность за обнаружившуюся невозможность использования предоставленных ею материалов или оборудования без ухудшения качества выполняемых работ, если не докажет, что невозможность использования возникла по обстоятельствам, за которые отвечает другая сторона.
Подрядчик в ходе осуществления работ не вправе использовать материалы и оборудование, предоставленные заказчиком, или выполнять его указания, если это может привести к нарушению обязательных для сторон требований к охране окружающей среды и безопасности строительных работ (ст. 751
ГК РФ).
В случае обнаружившейся невозможности использования предоставленных заказчиком материалов или оборудования без ухудшения качества выполняемых работ и отказа заказчика от их замены подрядчик вправе отказаться от договора строительного подряда и потребовать от заказчика уплаты цены договора пропорционально выполненной части работ.
Как уже отмечалось выше, одной из обязанностей заказчика является оплата выполненной подрядчиком работы. Согласно ст. 746
ГК РФ оплата выполненных подрядчиком работ производится заказчиком в размере, предусмотренном сметой, в сроки и в порядке, которые установлены законом или договором строительного подряда (при отсутствии соответствующих указаний в законе или договоре оплата работ производится в соответствии со ст. 711
ГК РФ) (см. выше). Договором строительного подряда может быть предусмотрена оплата работ единовременно и в полном объеме после приемки объекта заказчиком.
Судебно-арбитражная практика. Признание договора строительного подряда недействительной сделкой не является безусловным основанием для отказа от оплаты работ.
Подрядчик обратился в арбитражный суд с иском о взыскании с заказчика стоимости работ, выполненных при строительстве цеха обжига керамических изделий, что подтверждено актом приемки работ.
Заказчик заявил встречное требование о признании договора ничтожной сделкой.
Суд первой инстанции удовлетворил встречный иск, согласившись с доводами заказчика о ничтожности договора в силу ст. 168
ГК РФ.
В соответствии со ст. 167
ГК РФ при признании сделки недействительной каждая из сторон обязана возвратить другой все полученное по сделке, а в случае невозможности возвратить полученное в натуре возместить его стоимость.
Возврат выполненных работ и использованных при их исполнении материалов невозможен. Однако подписание акта заказчиком свидетельствует о потребительской ценности для него этих работ и желании ими воспользоваться. При таких обстоятельствах заявленное исковое требование подлежит удовлетворению, а понесенные подрядчиком затраты - компенсации (п. 2 Информационного
письма Президиума ВАС РФ от 24 января 2000 г. N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда").
Судебно-арбитражная практика. Расчеты по договору строительного подряда, заключенному неуполномоченным лицом, но впоследствии одобренному заказчиком, должны быть произведены в установленном порядке.
Подрядчик обратился в арбитражный суд с иском о взыскании с предприятия-заказчика стоимости выполненных работ на основании акта приемки результатов работ.
Заказчик заявил встречное требование о признании договора недействительным, так как он подписан неуполномоченным лицом.
Суд первой инстанции удовлетворил встречный иск, согласившись с доводами заказчика о недействительности письменного договора, и отказал в иске о взыскании стоимости работ.
Апелляционная инстанция отменила решение, удовлетворила исковое требование и отказала во встречном иске по следующим основаниям.
В период строительства предприятие производило промежуточные платежи. В деле имеются документы за подписью руководителя предприятия, в которых обсуждаются особенности производства отдельных видов работ и качество используемых материалов.
Все это свидетельствует о последующем одобрении сделки заказчиком в лице компетентного органа (ст. 183
ГК РФ).
Поскольку обусловленная договором работа выполнена и заказчиком это не оспаривается, стоимость ее подлежит взысканию (п. 3 Информационного
письма Президиума ВАС РФ от 24 января 2000 г. N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда").
Заказчик обязан, если по не зависящим от сторон причинам работы приостановлены и объект строительства законсервирован, оплатить подрядчику в полном объеме выполненные до момента консервации работы, а также возместить расходы, вызванные необходимостью прекращения работ и консервацией строительства, с зачетом выгод, которые подрядчик получил или мог получить вследствие прекращения работ (ст. 752
ГК РФ).
В отличие от других разновидностей договора подряда заказчик несет дополнительные обязанности по договору, что обусловлено спецификой строительства. Согласно ст. 747
ГК РФ заказчик обязан своевременно предоставить для строительства земельный участок. Площадь и состояние предоставляемого земельного участка должны соответствовать содержащимся в договоре строительного подряда условиям, а при отсутствии таких условий обеспечивать своевременное начало работ, нормальное их ведение и завершение в срок.
Кроме того, в случаях и порядке, предусмотренных в договоре, заказчик обязан передавать подрядчику в пользование необходимые для осуществления работ здания и сооружения, обеспечивать транспортировку грузов в его адрес, временную подводку сетей энергоснабжения, водо- и паропровода и оказывать другие услуги.
Право заказчика контролировать и надзирать за выполнением работ распространяется и на договор строительного подряда (ст. 748
ГК РФ), при этом подрядчик обязан исполнять полученные в ходе строительства указания заказчика, если такие указания не противоречат условиям договора строительного подряда и не представляют собой вмешательство в оперативно-хозяйственную деятельность подрядчика.
Заказчик, обнаруживший при осуществлении контроля и надзора за выполнением работ отступления от условий договора строительного подряда, которые могут ухудшить качество работ, или иные их недостатки, обязан немедленно заявить об этом подрядчику. Заказчик, не сделавший такого заявления, теряет право в дальнейшем ссылаться на обнаруженные им недостатки.
Вместе с тем особенностью контроля и надзора заказчика за выполнением работ по договору строительного подряда является то, что он может заключить самостоятельно без согласия подрядчика договор об оказании ему услуг с соответствующим инженером (инженерной организацией). В этом случае в договоре строительного подряда определяются функции такого инженера (инженерной организации), связанные с последствиями его действий для подрядчика (ст. 749
ГК РФ).
В соответствии со ст. 750
ГК РФ если при выполнении строительства и связанных с ним работ обнаруживаются препятствия к надлежащему исполнению договора строительного подряда, каждая из сторон обязана принять все зависящие от нее разумные меры по устранению таких препятствий.
Судебно-арбитражная практика. Неисполнение стороной по договору строительного подряда обязанности по сотрудничеству может учитываться при применении меры ответственности за неисполнение договорного обязательства.
Заказчик обратился в арбитражный суд с иском о взыскании с подрядчика пеней за просрочку завершения работ по договору подряда на строительство жилого дома.
Подрядчик, возражая против иска, сослался на то, что все работы по строительству и отделке дома окончены в срок, но заказчик не принимает результатов работ, поскольку дом не подключен к системе водо- и теплоснабжения, что не может быть сделано, так как администрация города отказывается временно отключить подачу тепла и воды для выполнения врезки коммуникаций дома в общегородскую систему ресурсоснабжения.
Как установлено при рассмотрении дела, заказчику - муниципальному предприятию по эксплуатации жилья - неоднократно направлялись письма с просьбой оказать содействие в получении разрешения на указанные работы и согласовании их графика, которые оставлены без ответа. Заказчик приглашался подрядчиком на совещания с руководством города, где обсуждался вопрос о возможности изменения способа подключения объекта, но не являлся на них.
Отказывая в удовлетворении иска, арбитражный суд отклонил доводы заказчика о том, что обязанность по подключению объекта возложена на подрядчика, и пришел к выводу, что заказчик должен нести ответственность независимо от действия третьих лиц, препятствующих исполнению обязательства.
При этом суд сослался на ст. 750
ГК РФ, в соответствии с которой, если при выполнении строительства и связанных с ним работ обнаруживаются препятствия к надлежащему исполнению договора строительного подряда, каждая из сторон обязана принять все зависящие от нее разумные меры по их устранению.
Договором было предусмотрено участие заказчика в разработке графика производства работ по подключению дома к городским коммуникациям и в получении от администрации города разрешения на временное отключение этих коммуникаций.
Неисполнение заказчиком обязательств по сотрудничеству явилось единственной причиной, по которой подрядчик не сдал объект в эксплуатацию (п. 17 Информационного
письма Президиума ВАС РФ от 24 января 2000 г. N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда").
Судебно-арбитражная практика. ТОО "Предприятие "Прима" обратилось в арбитражный суд с иском о взыскании с акционерного общества "Спецстрой" пеней за просрочку оплаты выполненных работ по договору подряда.
Решением иск удовлетворен. Кассационной инстанцией решение оставлено без изменений. Однако на данные решения был принесен протест, в котором предлагается названные судебные акты отменить и в иске отказать. Президиум считает, что протест подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
ТОО "Предприятие "Прима" (генподрядчик) заключило с АООТ "Спецстрой" (субподрядчик) договор на прокладку водопровода и канализации жилого дома. Субподрядчик выполнил все работы, за исключением врезки водопровода Д-200, поскольку администрация г. Иваново отказалась отключить действующий водопровод до окончания отопительного сезона.
Как следует из материалов дела, субподрядчик принял все зависящие от него меры для отключения действующего водопровода с целью обеспечения врезки нового водопровода в действующие системы, а именно: он известил генерального подрядчика о невозможности выполнения врезки и соответствующей работы по договору, однако подрядчик отказался оказать субподрядчику содействие в выполнении работ.
Вместе с тем договором подряда не предусмотрена конкретная сторона, обязанная получить разрешение на отключение действующего водопровода. В соответствии со ст. 750
ГК РФ если при выполнении строительства и связанных с ним работ обнаруживаются препятствия к надлежащему исполнению договора строительного подряда, каждая из сторон обязана принять все зависящие от нее разумные меры по устранению таких препятствий.
Учитывая вышеизложенное, ВАС РФ указал, что при таких обстоятельствах следует признать, что генподрядчиком не выполнены обязательства по сотрудничеству, предусмотренные договором строительного подряда, поэтому у него отсутствуют основания требовать от субподрядчика взыскания санкций с момента, когда исполнение обязательства зависело от действий истца
(Постановление Президиума ВАС РФ от 29 июля 1997 г. N 3136/97 // Вестник ВАС РФ, 1997. N 11).
Подрядчик, как и заказчик, по договору строительного подряда несет дополнительные обязанности. В соответствии со ст. 751
ГК РФ он обязан при осуществлении строительства и связанных с ним работ соблюдать требования закона и иных правовых актов об охране окружающей среды и о безопасности строительных работ. За нарушение указанных требований подрядчик несет ответственность.
Согласно ст. 753
ГК РФ заказчик, получивший сообщение подрядчика о готовности к сдаче результата выполненных по договору строительного подряда работ либо, если это предусмотрено договором, выполненного этапа работ, обязан немедленно приступить к его приемке. Для этого он организует и осуществляет приемку результата работ за свой счет, если иное не предусмотрено договором строительного подряда (в предусмотренных законом или иными правовыми актами случаях в приемке результата работ должны участвовать представители государственных органов и органов местного самоуправления).
Сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами. При отказе одной из сторон от подписания акта в нем делается отметка об этом и акт подписывается другой стороной. Односторонний акт сдачи или приемки результата работ может быть признан судом недействительным лишь в случае, если мотивы отказа от подписания акта признаны им обоснованными.
Судебно-арбитражная практика. Основанием для возникновения обязательства заказчика по оплате выполненных работ является сдача результата работ заказчику.
Подрядчик обратился в арбитражный суд с иском о взыскании с заказчика стоимости выполненных работ на основании акта приемки результата работ, от подписания которого отказался директор школы, отремонтированной по договору строительного подряда.
Возражая против заявленного иска, заказчик - отдел народного образования - сослался на то, что по договору строительного подряда предусмотрено выполнение подрядчиком работ по капитальному ремонту школы, но не установлено, что директор школы представляет интересы заказчика и производит приемку результатов работ. Поэтому директор школы обоснованно отказался от подписания акта приемки работ. Кроме того, в акт приемки включены работы, не предусмотренные договором, а также выполненные с отступлением от строительных норм и правил. Заказчик был лишен возможности заявить свои возражения, так как не был извещен о времени приемки результатов работ.
Арбитражный суд в удовлетворении иска отказал по следующим основаниям.
Статья 753
ГК РФ предусматривает возможность составления одностороннего акта. Названная норма защищает интересы подрядчика, если заказчик необоснованно отказался от надлежащего оформления документов, удостоверяющих приемку.
При разрешении данного спора было установлено, что подрядчик не известил заказчика о завершении работ по договору и не вызвал его для участия в приемке результата работ. Поэтому подрядчик не мог ссылаться на отказ заказчика от исполнения договорного обязательства по приемке работ и требовать их оплаты на основании одностороннего акта сдачи результата работ, так как фактически объект в установленном порядке заказчику не передавался (п. 8 Информационного
письма Президиума ВАС РФ от 24 января 2000 г. N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда").
Судебно-арбитражная практика. Наличие акта приемки работ, подписанного заказчиком, не лишает заказчика права представить суду возражения по объему и стоимости работ.
Подрядчик обратился в арбитражный суд с иском о взыскании с заказчика стоимости выполненных работ на основании двусторонних актов приемки и взыскании процентов за пользование чужими денежными средствами.
Отказываясь от оплаты, заказчик полагает, что фактически работы выполнены в меньшем объеме, а при расчете их стоимости применены цены, не предусмотренные договором.
Судом первой инстанции исковое требование удовлетворено, так как работы приняты заказчиком, а поэтому подлежат оплате.
Апелляционная инстанция, изменяя решение суда первой инстанции, сослалась на предусмотренное договором ежемесячное перечисление подрядчику части договорной цены, соответствующей объему произведенных работ.
Представленные ответчиком доказательства подтвердили, что объемы по отдельным видам работ и их сметная стоимость, указанная в акте, завышены.
Однако это не освобождало заказчика от обязанности оплатить фактически выполненные работы по согласованным ценам. Поэтому требование о взыскании основного долга удовлетворено частично и на взысканную сумму начислены проценты за пользование чужими денежными средствами, предусмотренные ст. 395
ГК РФ (п. 12 Информационного
письма Президиума ВАС РФ от 24 января 2000 г. N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда").
Судебно-арбитражная практика. Заказчик не лишен права представить суду свои возражения по качеству работ, принятых им по двустороннему акту.
Подрядчик обратился в арбитражный суд с иском о взыскании с заказчика стоимости работ, выполненных в декабре 1998 г., поскольку договором строительного подряда предусмотрено проведение ежемесячных предварительных платежей в размере стоимости работ, выполненных в предыдущем месяце, на основании акта формы N 2.
Заказчик отказался от оплаты, ссылаясь на наличие брака в отдельных видах произведенных работ.
Суд первой инстанции удовлетворил иск, отказавшись исследовать представленные заказчиком доказательства наличия брака в работах, так как им подписан акт формы N 2 без возражений.
Апелляционная инстанция изменила решение, удовлетворив исковые требования частично по следующим основаниям.
В силу ст. 721
ГК РФ качество выполненной подрядчиком работы должно соответствовать условиям договора подряда и в случае отступления от этого требования обязательство считается исполненным ненадлежащим образом. Следовательно, работы, выполненные с отступлением от требований строительных норм и правил, не могли считаться выполненными и учитываться при определении размера предварительного платежа за декабрь 1998 г. Суд отклонил довод подрядчика о том, что недостатки, на которые ссылается заказчик, могли быть установлены при обычном способе приемки, и согласно ст. 720
ГК РФ заказчик, подписав акт формы N 2 без надлежащей проверки, лишился права ссылаться на явные недостатки работы. Суд указал на то, что правила, установленные названной
статьей, применяются только при приемке результата работ.
Заказчик доказал факт некачественного выполнения некоторых видов работ, включенных в акт.
Однако ненадлежащее качество этих работ не являлось основанием для полного отказа в предварительном платеже.
Поэтому апелляционная инстанция, удовлетворяя иск частично, в своем постановлении указала на обязанность оплатить работы, качество которых соответствует договору (п. 13 Информационного
письма Президиума ВАС РФ от 24 января 2000 г. N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда").
Судебно-арбитражная практика. Требование о признании недействительным одностороннего акта приемки результата работ рассматривается одновременно с иском о взыскании стоимости работ.
Подрядчик обратился в арбитражный суд с иском о взыскании с заказчика стоимости сданного в эксплуатацию кормораздаточного цеха на основании одностороннего акта приемки результата работ.
Получив уведомление, заказчик не явился для приемки работ, сославшись на несоответствие объекта требованиям, указанным в договоре и технической документации (кормораздача не производится в нормативные сроки).
Сделав отметку в акте приемки об отказе заказчика его подписать, предусмотренную ст. 753
ГК РФ, подрядчик требовал произвести с ним полный расчет.
Суд первой инстанции удовлетворил исковое требование, указав на то, что ст. 753
ГК РФ порождает обязанность заказчика, уклонившегося от приемки работ, оплатить результат договора на основании одностороннего акта, так как иск о признании акта недействительным не заявлялся.
Кассационная инстанция отменила решение по следующим основаниям.
В соответствии с п. 4 ст. 753
ГК РФ сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляется актом, подписанным обеими сторонами. При отказе одной из сторон от подписания акта в нем делается отметка об этом и акт подписывается другой стороной.
Односторонний акт приемки результата работ может быть признан судом недействительным лишь в том случае, если мотивы отказа от подписания акта признаны им обоснованными.
Указанная норма означает, что оформленный в таком порядке акт является доказательством исполнения подрядчиком обязательства по договору и при отказе заказчика от оплаты на суд возлагается обязанность рассмотреть доводы заказчика, обосновывающие его отказ от подписания акта приемки результата работ.
Согласно п. 1 ст. 754
ГК РФ подрядчик несет ответственность перед заказчиком за допущенные отступления от требований, предусмотренных в технической документации и в обязательных для сторон строительных нормах и правилах, а также за недостижение указанных в технической документации показателей объекта строительства, в том числе таких, как производственная мощность предприятия.
При указанных обстоятельствах суд должен был дать оценку возражениям заказчика о том, что объект не выведен на проектную мощность, поскольку в случае подтверждения этого факта отказ заказчика от принятия результата работ был бы обоснован (п. 14 Информационного
письма Президиума ВАС РФ от 24 января 2000 г. N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда").
Иногда законодательством или договором может быть предусмотрено условие о приемке результата работ с их предварительным испытанием. В этих случаях приемка может осуществляться только при положительном результате предварительных испытаний.
Заказчик вправе отказаться от приемки результата работ в случае обнаружения недостатков, которые исключают возможность его использования для указанной в договоре строительного подряда цели и не могут быть устранены подрядчиком или заказчиком.
Судебно-арбитражная практика. Если приемке результатов работ должны предшествовать предварительные испытания, приемка может осуществляться только при положительном результате предварительных испытаний.
Подрядчик обратился в арбитражный суд с иском о взыскании с заказчика стоимости работ, выполненных по договору строительного подряда. В обоснование иска он представил акт приемки выполненных работ, подписанный только подрядчиком. Заказчик подписать акт отказался.
Заказчик иска не признал, поскольку по условиям договора приемке результата работ должны предшествовать предварительные испытания. Такие испытания проводились, но их результат оказался отрицательным, а повторных испытаний подрядчик не проводил. Это и послужило основанием для отказа от подписания заказчиком акта приемки.
Подрядчик, возражая против доводов заказчика, заявил, что выявленные при предварительном испытании дефекты устранены и необходимости в повторных предварительных испытаниях не было.
Поэтому заказчик отказался от подписания акта необоснованно. Арбитражный суд в удовлетворении иска отказал по следующим основаниям.
Согласно п. 5 ст. 753
ГК РФ в случаях, когда это предусмотрено законом или договором строительного подряда либо вытекает из характера работ, выполненных по договору, приемке работ должны предшествовать предварительные испытания. В этих случаях приемка может осуществляться только при положительном результате предварительных испытаний.
Поскольку первоначально предварительные испытания дали отрицательный результат, необходимо было провести такие испытания повторно. При отсутствии положительных результатов испытаний заказчик имел право отказаться от подписания акта приемки работ (п. 7 Информационного
письма Президиума ВАС РФ от 24 января 2000 г. N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда").
15.1.2. Подряд на выполнение проектных и изыскательских работ
В соответствии со ст. 758
ГК РФ по договору подряда на выполнение проектных и изыскательских работ подрядчик (проектировщик, изыскатель) обязуется по заданию заказчика разработать техническую документацию и (или) выполнить изыскательские работы, а заказчик обязуется принять и оплатить их результат.
По договору подряда на выполнение проектных и изыскательских работ заказчик обязан передать подрядчику задание на проектирование, а также иные исходные данные, необходимые для составления технической документации. Задание на выполнение проектных работ может быть по поручению заказчика подготовлено подрядчиком. В этом случае задание становится обязательным для сторон с момента его утверждения заказчиком. Подрядчик обязан соблюдать требования, содержащиеся в задании и других исходных данных для выполнения проектных и изыскательских работ, и вправе отступить от них только с согласия заказчика (ст. 759
ГК РФ).
Отношения по договору подряда на выполнение проектных и изыскательских работ опосредуются в основном общими положениями о договоре подряда, однако, законодательством довольно детально урегулированы обязанности сторон и ответственность подрядчика.
Согласно ст. 760
ГК РФ по договору подряда на выполнение проектных и изыскательских работ подрядчик обязан:
- выполнять работы в соответствии с заданием и иными исходными данными на проектирование и договором;
- согласовывать готовую техническую документацию с заказчиком, а при необходимости вместе с заказчиком - с компетентными государственными органами и органами местного самоуправления;
- передать заказчику готовую техническую документацию и результаты изыскательских работ.
Подрядчик по договору подряда на выполнение проектных и изыскательских работ гарантирует заказчику отсутствие у третьих лиц права препятствовать выполнению работ или ограничивать их выполнение на основе подготовленной подрядчиком технической документации. Он также не вправе передавать техническую документацию третьим лицам без согласия заказчика.
Что касается ответственности подрядчика, то в соответствии со ст. 761
ГК РФ он несет ее за ненадлежащее составление технической документации и выполнение изыскательских работ, включая недостатки, обнаруженные впоследствии в ходе строительства, а также в процессе эксплуатации объекта, созданного на основе технической документации и данных изыскательских работ.
Кроме того, при обнаружении недостатков в технической документации или в изыскательских работах подрядчик по требованию заказчика обязан безвозмездно переделать техническую документацию и, соответственно, произвести необходимые дополнительные изыскательские работы, а также возместить заказчику причиненные убытки, если законом или договором подряда на выполнение проектных и изыскательских работ не установлено иное.
Согласно ст. 762
ГК РФ заказчик обязан (если иное не предусмотрено договором):
- уплатить подрядчику установленную цену полностью после завершения всех работ или ее часть после завершения отдельных этапов работ;
- использовать техническую документацию, полученную от подрядчика, только на цели, предусмотренные договором;
- не передавать техническую документацию третьим лицам и не разглашать содержащиеся в ней данные без согласия подрядчика;
- оказывать содействие подрядчику в выполнении проектных и изыскательских работ в объеме и на условиях, предусмотренных в договоре;
- участвовать вместе с подрядчиком в согласовании готовой технической документации с соответствующими государственными органами и органами местного самоуправления;
- возмещать подрядчику дополнительные расходы, вызванные изменением исходных данных для выполнения проектных и изыскательских работ вследствие обстоятельств, не зависящих от подрядчика;
- привлекать подрядчика к участию в деле по иску, предъявленному к заказчику третьим лицом в связи с недостатками составленной технической документации или выполненных изыскательских работ.
15.2. Экономико-налоговый комментарий
Согласно действующему законодательству по бухгалтерскому учету предприятия вправе включать в себестоимость продукции затраты на ремонт либо по мере их производства, либо по технически сложным видам ремонта предприятием может быть создан ремонтный фонд. Для создания ремонтного фонда необходимо соблюдение ряда требований:
- фонд создается для проведения особо сложных видов ремонта;
- данные работы проводятся в течение ряда лет.
а) Порядок отнесения на расходы затрат по ремонту с образованием ремонтного фонда.
В целях бухгалтерского учета для равномерного включения затрат по технически сложным видам ремонта основных средств предприятие вправе создать ремонтный фонд. Размер этого фонда определяется предприятием самостоятельно исходя из балансовой стоимости основных средств и нормативов отчислений, утверждаемых самим предприятием. Решение о создании ремонтного фонда принимается в начале года и фиксируется в приказе об учетной политике предприятия.
Создание ремонтного фонда отражается по счету 96 "Резервы предстоящих расходов". Резервирование осуществляется равномерно ежемесячно по кредиту счета 96 "Резервы предстоящих расходов" в корреспонденции со счетами учета затрат на производство или расходов на продажу. Фактические расходы и платежи, на которые был ранее образован резерв, относятся в дебет счета 96 "Резервы предстоящих расходов" в корреспонденции со счетом 23 "Вспомогательные производства" на стоимость ремонта основных средств, произведенного цехами (мастерскими) предприятия, либо со счетом 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" при выполнении ремонта силами сторонних организаций.
Правильность образования и использования сумм по ремонтному фонду периодически (а на конец года обязательно) проверяется по данным смет, расчетов и т.п. и при необходимости корректируется. Фактически это означает, что по окончании года неиспользованный остаток ремонтного фонда следует отнести на финансовый результат. Однако существует точка зрения, что этого можно не делать, при этом неиспользованный остаток ремонтного фонда "переходит" на следующий год. В принципе подобный механизм можно использовать в целях бухгалтерского и финансового учета. Если при уточнении учетной политики на следующий отчетный год организация считает нецелесообразным начислять резервы предстоящих расходов, то остатки средств резервов, по которым в установленном порядке имеют место переходящие остатки, по состоянию на 1 января следующего за отчетным года подлежат присоединению для целей бухгалтерского учета к финансовому результату организации с отражением в бухгалтерском учете организации за январь.
б) Порядок отнесения на расходы фактических затрат без образования ремонтного фонда.
Затраты на проведение остальных видов ремонтов, которые не относятся к технически сложным, включаются в себестоимость продукции по соответствующим элементам затрат (материальные затраты, затраты на оплату труда, услуги сторонних организаций и т.д.). В том случае, когда затраты на проведение ремонтов могут иметь значительные колебания по отдельным отчетным периодам, для равномерного отнесения затрат на себестоимость можно использовать счет 97 "Расходы будущих периодов". В этом случае затраты включаются в себестоимость продукции исходя из установленного предприятием норматива отчислений. Возникающая разница между суммой фактически затраченных на ремонт средств и суммой средств, отнесенных на себестоимость продукции, учитывается на счете 97 "Расходы будущих периодов". Последующее списание со счета 97 также происходит равномерно с закрытием данных затрат по окончании года.
в) Документация по оформлению ремонтных работ.
В целях более полного учета затрат по проведению ремонта того или иного объекта можно рекомендовать следующий порядок оформления документов.
1) Проведению любого ремонта должен предшествовать план проведения ремонта данного объекта.
В плане необходимо указать наименование объекта и подробный перечень работ, материалов, металлоконструкций и т.д., необходимых для ремонта. В плане необходимо также отметить, какими силами планируется осуществить ремонтные работы (собственными средствами, при помощи сторонних подрядных организаций и т.д.).
2) В соответствии с планом заключаются договоры с подрядчиками. В текст данного договора можно включить оговорку, что данный договор заключается предприятием в соответствии с планом проведения ремонтных работ от "__"_________ 200_ г. N__. В разделе "Предмет договора" указывается соответствующий вид ремонтных работ. При этом желательно, чтобы данная формулировка совпадала с формулировкой, указанной в плане ремонта.
3) Для расшифровки работ по каждому договору составляется смета либо иной соответствующий документ, при составлении которых должны использоваться соответствующие "ремонтные" термины.
4) По каждому договору должен составляться акт приемки выполненных работ.
5) В платежных документах (документах по взаимозачетам, письмах) при назначении платежа необходимо правильно подбирать формулировки:
- по договору N__ от "__"_________ 200_ г.;
- по договору N__ от "__"_________ 200_ г. за ремонтные работы.
Таким образом, во всех документах, свидетельствующих о проведении ремонта, необходимо придерживаться одинаковых формулировок. Данное единство в случае какого-либо конфликта с налоговыми органами упростит процедуру доказывания фактического содержания операций, осуществляемых предприятием.
г) Рекомендации по проведению ремонта совместно с модернизацией.
В случаях, когда одновременно с ремонтом осуществляется модернизация, следует обеспечить раздельный учет затрат по ремонту и модернизации.
Такой учет необходимо вести начиная с юридических документов и правильно доводить его до бухгалтерской службы. Так, отдельно составляются план проведения ремонта и план проведения модернизации с указанием перечня работ по данным направлениям. На основе этих планов заключаются договоры отдельно по ремонтным работам и по модернизации, даже если данные работы осуществляет один подрядчик. Если все же в одном договоре предусмотрено выполнение ремонтных работ и проведение модернизации, то необходимо всю сумму договора разделить на затраты по ремонту и по модернизации оборудования.
В соответствии с
п. 1 ст. 260 и
ст. 324 Налогового кодекса РФ расходы на ремонт основных средств рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Данные затраты нормированию не подлежат.
Положения
ст. ст. 260 и
324 Налогового кодекса РФ распространяются на все организации, в том числе и на расходы арендатора основных средств, если договором (соглашением) между арендатором и арендодателем возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено.
При этом для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств налогоплательщики вправе создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств. Порядок создания таких резервов установлен в ст. 324 Налогового
кодекса РФ.
а) Организация аналитического учета по учету расходов на ремонт основных средств.
В соответствии с п. 1 ст. 324 Налогового
кодекса РФ в аналитическом учете налогоплательщик формирует сумму расходов на ремонт основных средств с учетом группировки всех осуществленных расходов, включая стоимость запасных частей и расходных материалов, используемых для ремонта, расходов на оплату труда работников, осуществляющих ремонт, и прочих расходов, связанных с ведением указанного ремонта собственными силами, а также с учетом затрат на оплату работ, выполненных сторонними силами.
Если налогоплательщик осуществляет виды деятельности, в отношении которых в соответствии со ст. 274 Налогового
кодекса РФ отдельно исчисляется налоговая база по налогу, то аналитический учет расходов на ремонт основных средств для целей налогообложения ведется по видам производства, по видам деятельности.
б) Формирование резервов предстоящих расходов на ремонт.
Налогоплательщик, образующий резерв предстоящих расходов на ремонт, рассчитывает отчисления в такой резерв, исходя из совокупной стоимости основных средств, рассчитанной в соответствии с порядком, установленным настоящим пунктом, и нормативов отчислений, утверждаемых налогоплательщиком самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения. Совокупная стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств. Для расчета совокупной стоимости амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию до вступления в силу настоящей главы, принимается восстановительная стоимость, определенная в соответствии с п. 1 ст. 257 Налогового
кодекса РФ.
При определении нормативов отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств налогоплательщик обязан определить предельную сумму отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, исходя из периодичности осуществления ремонта объекта основных средств, частоты замены элементов основных средств (в частности, узлов, деталей, конструкций) и сметной стоимости указанного ремонта. При этом предельная сумма резерва предстоящих расходов на указанный ремонт не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года. Если налогоплательщик осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств в течение более одного налогового периода, то предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование указанного ремонта, приходящегося на соответствующий налоговый период в соответствии с графиком проведения указанных видов ремонта при условии, что в предыдущих налоговых периодах указанные либо аналогичные ремонты не осуществлялись.
Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в течение налогового периода списываются на расходы равными долями на последний день соответствующего отчетного (налогового) периода.
В случае если налогоплательщик создает резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, сумма фактически осуществленных затрат на проведение ремонта списывается за счет средств указанного резерва. В случае если сумма фактически осуществленных затрат на ремонт основных средств в отчетном (налоговом) периоде превышает сумму созданного резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств, остаток затрат для целей налогообложения включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода. Если на конец налогового периода остаток средств резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств превышает сумму фактически осуществленных в текущем налоговом периоде затрат на ремонт основных средств, то сумма такого превышения на последнюю дату текущего налогового периода для целей налогообложения включается в состав доходов налогоплательщика.
Если в соответствии с учетной политикой для целей налогообложения и на основании графика проведения капитального ремонта основных средств налогоплательщик осуществляет накопление средств для финансирования указанного ремонта в течение более одного налогового периода, то на конец текущего налогового периода остаток таких средств не подлежит включению в состав доходов для целей налогообложения.
Таким образом, можно предложить следующую схему формирования резервов на предстоящие ремонты основных средств (на каждый предстоящий ремонт каждого отдельного объекта основных средств в аналитическом учете создается свой конкретный резерв):
1) определяется совокупная стоимость основных средств;
2) определяется перечень объектов основных средств, подлежащих планируемым ремонтам.
По каждому из указанных в перечне объектов производится формирование резерва:
3) определяется сметная стоимость ремонта;
4) определяется график проведения ремонта;
5) определяется периодичность осуществления ремонтов этого объекта в предыдущих налоговых периодах (как минимум, за три последних года);
6) определяется средняя величина фактических расходов на ремонт этого объекта за последние три года, которая равна сумме фактических расходов на ремонт этого объекта за последние три года, деленной на три;
7) если в п. 4 график работ рассчитан на срок не более одного налогового периода, то ежемесячная сумма отчислений в резерв будет определяться как одна двенадцатая (12 месяцев в налоговом периоде) от наименьшей из величин: либо по п. 3 (сметная стоимость) либо по п. 6 (средняя величина фактических расходов);
8) если в п. 4 график работ рассчитан на срок более одного налогового периода, то ежемесячная сумма отчислений в резерв (при условии, что в п. 5 не зафиксировано аналогичных сложных капитальных ремонтов этого объекта - если это условие не соблюдается, то расчет производить по п. 7) будет определяться как одна двенадцатая (12 месяцев в налоговом периоде) от сметной стоимости ремонта по п. 3 в части, приходящейся на текущий налоговый период исходя из графика ремонта по п. 4;
9) остатки неиспользованного резерва, созданного по п. 7, на конец налогового периода присоединяются к внереализационным доходам этого налогового периода;
10) остатки неиспользованного резерва, созданного по п. 8, на конец налогового периода могут не присоединяться к внереализационным доходам этого налогового периода, а переноситься на следующий налоговый период, если такой порядок предусмотрен в учетной политике организации для целей налогового учета.
в) Учет расходов на ремонт арендуемых основных средств.
В соответствии с п. 1 ст. 260 Налогового
кодекса РФ расходы на ремонт арендуемых основных средств отражаются в аналитических данных налогового учета арендатора и включаются в состав прочих расходов в обычном порядке.
При заключении договора аренды необходимо учитывать, что согласно общим положениям по содержанию арендованного имущества, установленным в ст. 616 Гражданского
кодекса РФ, арендатор обязан поддерживать арендованное имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества (если иное не установлено законом или договором аренды). В свою очередь арендодатель обязан производить за свой счет капитальный ремонт переданного в аренду имущества (если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или договором аренды). Поэтому в случае, если в договоре аренды не определены условия о том, кто обязан производить тот или иной вид ремонта, необходимо руководствоваться вышеуказанной нормой ст. 616 Гражданского
кодекса РФ.
От того, на какой стороне лежат обязанности по проведению ремонта соответствующего вида, непосредственно зависит и порядок отнесения расходов по ремонту арендованного имущества. Если, например, в договоре аренды предусмотрено, что капитальный ремонт входит в обязанности арендодателя, а на самом деле этот ремонт производится арендатором, то в данном случае эти затраты в целях налогообложения у арендатора не должны учитываться.
Хотелось бы поддержать также позицию, изложенную в Письме от 13 марта 2003 г. N 26-08/13973 "О налоге на прибыль организаций" УМНС России по г. Москве со ссылкой на Письмо МНС России от 3 марта 2003 г. N 02-5-11/55-з786:
"Если арендованный либо полученный по договору безвозмездного пользования у физического лица автомобиль используется организацией для извлечения дохода, то указанные затраты являются экономически оправданными и на этом основании их можно включить в состав расходов, уменьшающих доходы текущего отчетного (налогового) периода. Затраты ссудополучателя по поддержанию имущества, полученного в безвозмездное пользование и используемого для целей производства и реализации продукции (работ, услуг), рассматриваются в составе прочих расходов в порядке, установленном гл. 25
НК РФ, при условии, что необходимость таких затрат возникла в процессе эксплуатации имущества ссудополучателем".
г) Отличие ремонтов от модернизации и реконструкции.
При решении вопроса об отнесении расходов на ремонт основных средств необходимо отличать работы по обновлению имущества путем ремонта либо путем модернизации, реконструкции, дооборудования, поскольку согласно п. 2 ст. 257
НК РФ первоначальная стоимость амортизируемого имущества изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.
Для целей налогообложения прибыли к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.
В целях определения налогооблагаемой прибыли к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.
К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей амортизируемого имущества или его отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования и (или) программного обеспечения новым, более производительным.
Таким образом, указанные расходы в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль текущего отчетного периода не включаются.
ГЛАВА 16. ДОГОВОР СТРАХОВАНИЯ
16.1. Правовой комментарий
Отношения по договору страхования регулируются гл. 48 Гражданского
кодекса РФ. В соответствии со ст. 927
ГК РФ страхование осуществляется на основании договоров имущественного или личного страхования, заключаемых страхователем (гражданином или юридическим лицом) со страховой организацией (страховщиком).
1. Правовое регулирование и объекты страхования.
В соответствии с п. 1 ст. 2
Закона РФ от 27 ноября 1992 г. N 4015-1 "Об организации страхового дела в РФ" страхование представляет собой отношения по защите интересов физических и юридических лиц, Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований при наступлении определенных страховых случаев за счет денежных фондов, формируемых страховщиками из уплаченных страховых премий (страховых взносов), а также за счет иных средств страховщиков.
С юридической точки зрения страхование - это обязательственное правоотношение, в силу которого страховщик обязуется за обусловленную договором плату выплатить страхователю либо иному лицу страховое возмещение (страховую сумму) при наступлении предусмотренного в договоре события (страхового случая).
Согласно ст. 927
ГК РФ страхование осуществляется на основании договоров имущественного или личного страхования, заключаемых гражданином или юридическим лицом (страхователем) со страховой организацией (страховщиком). Исключение из этого правила составляют обязательное государственное страхование, которое в соответствии с п. 2 ст. 969
ГК РФ может осуществляться непосредственно на основании законов и иных правовых актов о таком страховании, и страхование обществами взаимного страхования имущества и имущественных интересов своих членов, которое осуществляется непосредственно на основании членства, если учредительными документами общества не предусмотрено заключение в таких случаях договоров страхования (п. 3 ст. 968
ГК РФ).
Объектами страхования могут быть имущественные интересы, связанные:
- с дожитием граждан до определенного возраста или срока, со смертью, с наступлением иных событий в жизни граждан (страхование жизни);
- с причинением вреда жизни, здоровью граждан, оказанием им медицинских услуг (страхование от несчастных случаев и болезней, медицинское страхование);
- с владением, пользованием и распоряжением имуществом (страхование имущества);
- с обязанностью возместить причиненный другим лицом вред (страхование гражданской ответственности);
- с осуществлением предпринимательской деятельности (страхование предпринимательских рисков).
Законодательством предусмотрены интересы, страхование которых не допускается. В частности, в соответствии со ст. 928
ГК РФ к ним относятся: страхование противоправных интересов, убытков от участия в играх, лотереях, пари, расходов, к которым лицо может быть принуждено в целях освобождения заложников.
Судебно-арбитражная практика. Организация обратилась в арбитражный суд с иском к страховщику о выплате страхового возмещения в связи с угоном застрахованного автомобиля.
Между сторонами был заключен договор страхования автомобиля, собственником которого была организация-страхователь. При наступлении страхового случая (угона автомобиля) страховщик в выплате страхового возмещения отказал, поскольку застрахованный автомобиль находился на территории России в режиме временного ввоза, срок которого к моменту заключения договора страхования истек и не подлежал продлению. Против страхователя возбуждено дело о нарушении таможенных правил.
В отзыве на иск страховщик ссылался на противоправность застрахованного интереса и недействительность договора страхования, указывая, что в соответствии с п. 1 ст. 928
ГК РФ противоправные интересы страхованию не подлежат.
Суд отклонил доводы ответчика и удовлетворил иск по следующим мотивам.
Истец является собственником автомобиля и заинтересован в сохранении своей собственности. Его интерес основан на законе, следовательно, требования п. 1 ст. 930
ГК РФ при заключении договора страхования сторонами соблюдены. В рассматриваемом случае нарушение таможенных правил, допущенное истцом, порождает публично-правовые последствия. Применение административных санкций в отношении собственника само по себе не может служить основанием для квалификации характера его интереса как противоправного.
В данном случае суд признал, что страхователь, право собственности которого на застрахованное имущество в установленном порядке ни на момент заключения договора страхования, ни на момент рассмотрения спора не было прекращено, имеет интерес в сохранении этого имущества (п. 5 Информационного
письма Президиума ВАС РФ от 28 ноября 2003 г. N 75 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с исполнением договоров страхования" // Вестник ВАС РФ, 2004. N 1).
2. Формы и виды страхования.
Страхование, как уже было отмечено нами выше, осуществляется в двух формах - добровольной и обязательной. Критерием деления страхования на формы является степень свободы волеизъявления сторон на заключение договора страхования. В одном случае договор заключается исключительно по воле сторон, в другом - заключение договора страхования предписано законом. Причем следует отметить, что об обязательном страховании правомерно говорить только в том случае, если обязанность страховать жизнь, здоровье или имущество других лиц установлена непосредственно законом. Если же обязанность страхования вытекает из договора, такое страхование обязательным не является.
В зависимости от того, какие имущественные интересы подлежат страхованию, выделяются два основных вида страхования - имущественное и личное.
Имущественное страхование. В соответствии со ст. 929
ГК РФ по договору имущественного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию) при наступлении предусмотренного в договоре события (страхового случая) возместить другой стороне (страхователю) или иному лицу, в пользу которого заключен договор (выгодоприобретателю), причиненные вследствие этого события убытки в застрахованном имуществе либо убытки в связи с иными имущественными интересами страхователя (выплатить страховое возмещение) в пределах определенной договором суммы (страховой суммы).
По данному договору могут быть, в частности, застрахованы следующие имущественные интересы:
- риск утраты (гибели), недостачи или повреждения определенного имущества.
Согласно ст. 930
ГК РФ, имущество может быть застраховано по договору страхования в пользу лица (страхователя или выгодоприобретателя), имеющего основанный на законе, ином правовом акте или договоре интерес в сохранении этого имущества, при этом договор страхования имущества, заключенный при отсутствии у страхователя или выгодоприобретателя интереса в сохранении застрахованного имущества, недействителен.
Судебно-арбитражная практика. Страховщик обратился в арбитражный суд к организации - причинителю вреда с иском о взыскании в порядке суброгации суммы возмещения, выплаченной собственнику поврежденного автомобиля. Возражая против иска, ответчик ссылался на недействительность договора страхования имущества.
В соответствии с п. 1 ст. 930
ГК РФ имущество может быть застраховано по договору страхования в пользу лица (страхователя или выгодоприобретателя), имеющего основанный на законе, ином правовом акте или договоре интерес в сохранении этого имущества. Договор страхования имущества, заключенный при отсутствии у страхователя или выгодоприобретателя интереса в сохранении застрахованного имущества, недействителен (п. 2 ст. 930
ГК РФ).
В данном случае договор страхования был заключен арендатором имущества в пользу собственника (выгодоприобретателя), хотя договор аренды предусматривал, что расходы по ремонту автомобиля при его повреждении несет арендатор.
Решением суда первой инстанции, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции, иск удовлетворен по следующим основаниям.
Собственник как лицо, обладающее наиболее полным абсолютным правом на принадлежащее ему имущество, всегда имеет основанный на законе интерес в его сохранении. Интерес в сохранении имущества имеется у его собственника и тогда, когда по условиям договора аренды обязанность по ремонту поврежденного имущества возлагается на арендатора.
При этих условиях отсутствуют основания для признания договора страхования недействительным как противоречащего требованиям п. 1 ст. 930
ГК РФ.
Факт наступления страхового случая и размер убытков ответчиком - причинителем вреда не оспаривались. Страховщик обоснованно выплатил страховое возмещение выгодоприобретателю и приобрел в порядке суброгации право требования к причинителю вреда на основании п. 1 ст. 965
ГК РФ.
Отношения между арендатором и собственником автомобиля не влияют на обязанность причинителя по возмещению вреда. Арендатор, отремонтировавший автомобиль, не лишен права требовать от собственника уплаты израсходованных на ремонт средств по правилам о неосновательном обогащении в той части, в какой убытки собственника возмещены страховщиком (п. 3 Информационного
письма Президиума ВАС РФ от 28 ноября 2003 г. N 75 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с исполнением договоров страхования" // Вестник ВАС РФ, 2004. N 1).
Судебно-арбитражная практика. Страхователь, застраховавший автомобиль от угона в свою пользу, обратился в арбитражный суд с иском к страховщику о выплате страхового возмещения в связи с наступлением страхового случая.
Возражая против иска, страховщик ссылался на то, что страхователь получил автомобиль от собственника по договору безвозмездного пользования. Риск утраты автомобиля несет его собственник. Угон автомобиля затрагивает интересы собственника, а не страхователя, поэтому последний не мог страховать автомобиль от угона в свою пользу. Договор страхования недействителен (п. 2 ст. 930
ГК РФ).
Суд первой инстанции согласился с доводами страховщика и в иске отказал, поскольку убытки возникли у собственника, следовательно, угоном затрагиваются права и интересы последнего, а не истца. Убытки страхователя обусловлены тем, что по договору ссуды он несет ответственность за утрату или повреждение полученного имущества. Такие убытки не подлежат возмещению по договору страхования имущества, так как в соответствии со
ст. ст. 929, 932 ГК РФ интерес, связанный с возможной ответственностью страхователя за нарушение договора (риск ответственности по договору), страхуется по договору страхования риска гражданской ответственности. Собственные убытки страхователя, возникшие вследствие невозможности использовать имущество по назначению, могли быть возмещены при наличии договора страхования предпринимательского риска.
Суд апелляционной инстанции отменил решение и удовлетворил иск по следующим основаниям.
Страхователь получил автомобиль в пользование как ссудополучатель и согласно п. 1 ст. 689
ГК РФ должен вернуть полученную вещь с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором. Ссудополучатель заинтересован в сохранности автомобиля для последующего возврата. Данный риск мог быть застрахован в качестве риска ответственности по договору.
Вместе с тем ссудополучатель заинтересован в сохранении имущества для себя. Такой интерес состоит в выгоде, которую ссудополучатель имеет от предотвращения убытков, которые он несет в случае невозможности использовать застрахованное имущество. Этот интерес ссудополучателя позволяет допустить возможность страхования им имущества в свою пользу.
Соответствующий интерес ссудополучателя основан на договоре ссуды, заключенном с его собственником.
Поэтому ссудополучатель вправе в силу ст. 930
ГК РФ застраховать полученный по договору автомобиль на случай его угона в свою пользу и при наступлении страхового случая получить страховое возмещение в пределах тех убытков, которые он как наниматель понес в связи с невозможностью использовать автомобиль.
В данном случае автомобиль не был застрахован на полную стоимость, оценка риска и характера застрахованного интереса производилась страховщиком при заключении договора.
С учетом этого оснований для признания договора страхования недействительным не имелось. Поскольку размер причиненных истцу убытков подтверждался материалами дела, исковые требования были удовлетворены (п. 4 Информационного
письма Президиума ВАС РФ от 28 ноября 2003 г. N 75 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с исполнением договоров страхования" // Вестник ВАС РФ, 2004. N 1).
Судебно-арбитражная практика. Организация обратилась в арбитражный суд с иском к страховщику о выплате страхового возмещения в связи с угоном застрахованного автомобиля.
Между сторонами был заключен договор страхования автомобиля, собственником которого была организация-страхователь. При наступлении страхового случая (угона автомобиля) страховщик в выплате страхового возмещения отказал, поскольку застрахованный автомобиль находился на территории России в режиме временного ввоза, срок которого к моменту заключения договора страхования истек и не подлежал продлению. Против страхователя возбуждено дело о нарушении таможенных правил.
В отзыве на иск страховщик ссылался на противоправность застрахованного интереса и недействительность договора страхования, указывая, что в соответствии с п. 1 ст. 928
ГК РФ противоправные интересы страхованию не подлежат.
Суд отклонил доводы ответчика и удовлетворил иск по следующим мотивам.
Истец является собственником автомобиля и заинтересован в сохранении своей собственности. Его интерес основан на законе, следовательно, требования п. 1 ст. 930
ГК РФ при заключении договора страхования сторонами соблюдены. В рассматриваемом случае нарушение таможенных правил, допущенное истцом, порождает публично-правовые последствия. Применение административных санкций в отношении собственника само по себе не может служить основанием для квалификации характера его интереса как противоправного.
В данном случае суд признал, что страхователь, право собственности которого на застрахованное имущество в установленном порядке ни на момент заключения договора страхования, ни на момент рассмотрения спора не было прекращено, имеет интерес в сохранении этого имущества (п. 5 Информационного
письма Президиума ВАС РФ от 28 ноября 2003 г. N 75 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с исполнением договоров страхования" // Вестник ВАС РФ, 2004. N 1).
Договор страхования имущества в пользу выгодоприобретателя может быть заключен без указания имени или наименования выгодоприобретателя (страхование "за счет кого следует"). При заключении такого договора страхователю выдается страховой полис на предъявителя. При осуществлении страхователем или выгодоприобретателем прав по такому договору необходимо представление этого полиса страховщику;
- риск ответственности по обязательствам, возникающим вследствие причинения вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц, а в случаях, предусмотренных законом, также ответственности по договорам - риск гражданской ответственности.
В соответствии со ст. 931
ГК РФ по договору страхования риска ответственности по обязательствам, возникающим вследствие причинения вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц, может быть застрахован риск ответственности самого страхователя или иного лица, на которое такая ответственность может быть возложена, при этом лицо, риск ответственности которого за причинение вреда застрахован, должно быть названо в договоре страхования. Если это лицо в договоре не названо, считается застрахованным риск ответственности самого страхователя.
Договор страхования риска ответственности за причинение вреда считается заключенным в пользу лиц, которым может быть причинен вред (выгодоприобретателей), даже если договор заключен в пользу страхователя или иного лица, ответственных за причинение вреда, либо в договоре не сказано, в чью пользу он заключен.
В случае, когда ответственность за причинение вреда застрахована в силу того, что ее страхование обязательно, а также в других случаях, предусмотренных законом или договором страхования такой ответственности, лицо, в пользу которого считается заключенным договор страхования, вправе предъявить непосредственно страховщику требование о возмещении вреда в пределах страховой суммы.
Согласно ст. 932
ГК РФ страхование риска ответственности за нарушение договора допускается только в случаях, предусмотренных законом. Так, например, при проведении обязательного аудита аудиторская организация обязана страховать риск ответственности за нарушение договора (ст. 13 Федерального
закона от 7 августа 2001 г. N 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности").
По договору страхования риска ответственности за нарушение договора может быть застрахован только риск ответственности самого страхователя. Договор страхования, не соответствующий этому требованию, недействителен. Риск ответственности за нарушение договора считается застрахованным в пользу стороны, перед которой по условиям этого договора страхователь должен нести соответствующую ответственность, - выгодоприобретателя, даже если договор страхования заключен в пользу другого лица либо в нем не сказано, в чью пользу он заключен;
- риск убытков от предпринимательской деятельности из-за нарушения своих обязательств контрагентами предпринимателя или изменения условий этой деятельности по не зависящим от предпринимателя обстоятельствам, в том числе риск неполучения ожидаемых доходов - предпринимательский риск (ст. 933
ГК РФ).
По договору страхования предпринимательского риска может быть застрахован предпринимательский риск только самого страхователя и только в его пользу.
Договор страхования предпринимательского риска лица, не являющегося страхователем, недействителен. Договор страхования предпринимательского риска в пользу лица, не являющегося страхователем, считается заключенным в пользу страхователя.
Личное страхование. Согласно ст. 934
ГК РФ по договору личного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию), уплачиваемую другой стороной (страхователем), выплатить единовременно или выплачивать периодически обусловленную договором сумму (страховую сумму) в случае причинения вреда жизни или здоровью самого страхователя или другого названного в договоре гражданина (застрахованного лица), достижения им определенного возраста или наступления в его жизни иного предусмотренного договором события (страхового случая), при этом право на получение страховой суммы принадлежит лицу, в пользу которого заключен договор.
Договор личного страхования считается заключенным в пользу застрахованного лица, если в договоре не названо в качестве выгодоприобретателя другое лицо. В случае смерти лица, застрахованного по договору, в котором не назван иной выгодоприобретатель, выгодоприобретателями признаются наследники застрахованного лица.
Договор личного страхования в пользу лица, не являющегося застрахованным лицом, в том числе в пользу не являющегося застрахованным лицом страхователя, может быть заключен лишь с письменного согласия застрахованного лица. При отсутствии такого согласия договор может быть признан недействительным по иску застрахованного лица, а в случае смерти этого лица по иску его наследников.
3. Участники страхового правоотношения.
Участниками страхового правоотношения являются, прежде всего, стороны договора страхования - страховщик и страхователь, а также третьи лица - выгодоприобретатель и застрахованное лицо.
Страховщик - лицо, обязанное выплатить страхователю или иному лицу (выгодоприобретателю) страховое возмещение по имущественному страхованию либо страховую сумму по личному страхованию при наступлении обусловленного договором страхования страхового случая. В соответствии со ст. 938
ГК РФ в качестве страховщиков договоры могут заключать юридические лица, имеющие разрешение (лицензию) на осуществление страхования соответствующего вида.
Страхователь - это физическое или юридическое лицо, заключившее договор страхования со страховщиком.
Участниками страхового правоотношения, помимо страхователя и страховщика, являются третьи лица - выгодоприобретатель и застрахованное лицо. От сторон договора страхования их отличает то обстоятельство, что они не участвуют в заключении договора и не являются обязательными участниками страхового обязательства. Последний признак не применим к страхованию гражданской ответственности, поскольку риск ответственности за причинение вреда, как следует из ст. 931
ГК РФ, всегда считается застрахованным в пользу тех лиц, жизни, здоровью или имуществу которых может быть причинен вред.
Выгодоприобретатель - это физическое или юридическое лицо, в пользу которого заключен договор страхования.
Застрахованный - лицо, чьи имущественные интересы, связанные с жизнью, здоровьем, дожитием до определенного возраста или наступлением в его жизни иного события, застрахованы по договору личного страхования. Кроме этого, в соответствии с п. 1 ст. 931
ГК по договору страхования риска ответственности по обязательствам, возникающим вследствие причинения вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц, может быть застрахован риск ответственности самого страхователя или иного лица, на которого такая ответственность может быть возложена. В последнем случае лицо, чья ответственность по внедоговорным (деликтным) обязательствам застрахована страхователем, является застрахованным лицом.
4. Форма договора страхования.
Что касается формы договора страхования, то он должен быть заключен в письменной форме. Несоблюдение письменной формы влечет его недействительность (ст. 940
ГК РФ), за исключением договора обязательного государственного страхования.
Договор страхования может быть заключен путем составления одного документа либо вручения страховщиком страхователю на основании его письменного или устного заявления страхового полиса (свидетельства, сертификата, квитанции), подписанного страховщиком. В последнем случае согласие страхователя заключить договор на предложенных страховщиком условиях подтверждается принятием от страховщика указанных документов.
Страховщик при заключении договора страхования вправе применять разработанные им или объединением страховщиков стандартные формы договора (страхового полиса) по отдельным видам страхования.
Кроме того, страхование в соответствии со ст. 941
ГК РФ может осуществляться на основании генерального полиса, то есть одного договора страхования. На основании генерального полиса может осуществляться только систематическое страхование разных партий однородного имущества (товаров, грузов и т.п.) на сходных условиях в течение определенного срока.
Страхователь обязан в отношении каждой партии имущества, подпадающей под действие генерального полиса, сообщать страховщику обусловленные таким полисом сведения в предусмотренный им срок, а если он не предусмотрен, немедленно по их получению. Страхователь не освобождается от этой обязанности, даже если к моменту получения таких сведений возможность убытков, подлежащих возмещению страховщиком, уже миновала.
В то же время страховщик обязан по требованию страхователя выдавать страховые полисы по отдельным партиям имущества, подпадающим под действие генерального полиса. В случае несоответствия содержания страхового полиса генеральному полису предпочтение отдается страховому полису.
5. Существенные и иные условия договора страхования.
Статья 942
ГК РФ определяет существенные условия договора имущественного и личного страхования. Согласно указанной
статье при заключении договора имущественного страхования между страхователем и страховщиком должно быть достигнуто соглашение:
- об определенном имуществе либо ином имущественном интересе, являющемся объектом страхования;
- о характере события, на случай наступления которого осуществляется страхование (страхового случая);
- о размере страховой суммы;
- о сроке действия договора.
При заключении договора личного страхования между страхователем и страховщиком должно быть достигнуто соглашение:
- о застрахованном лице;
- о характере события, на случай наступления которого в жизни застрахованного лица осуществляется страхование (страхового случая);
- о размере страховой суммы;
- о сроке действия договора.
Кроме того, условия, на которых заключается договор страхования, могут быть определены в стандартных правилах страхования соответствующего вида, принятых, одобренных или утвержденных страховщиком либо объединением страховщиков (правилах страхования) (ст. 943
ГК РФ). При этом следует учитывать, что условия, содержащиеся в правилах страхования и не включенные в текст договора страхования (страхового полиса), обязательны для страхователя (выгодоприобретателя), если в договоре (страховом полисе) прямо указывается на применение таких правил, и сами правила изложены в одном документе с договором (страховым полисом) или на его оборотной стороне либо приложены к нему. В последнем случае вручение страхователю при заключении договора правил страхования должно быть удостоверено записью в договоре.
При заключении договора страхования страхователь и страховщик могут договориться об изменении или исключении отдельных положений правил страхования и о дополнении правил.
Страхователь (выгодоприобретатель) вправе ссылаться в защиту своих интересов на правила страхования соответствующего вида, на которые имеется ссылка в договоре страхования (страховом полисе), даже если эти правила в силу ст. 943
ГК РФ для него необязательны.
При заключении договора страхования страхователь обязан сообщить страховщику известные страхователю обстоятельства, имеющие существенное значение для определения вероятности наступления страхового случая и размера возможных убытков от его наступления (страхового риска), если эти обстоятельства не известны и не должны быть известны страховщику. Существенными признаются обстоятельства, определенно оговоренные страховщиком в стандартной форме договора страхования (страхового полиса) или в его письменном запросе (ст. 944
ГК РФ).
Если договор страхования заключен при отсутствии ответов страхователя на какие-либо вопросы страховщика, страховщик не может впоследствии требовать расторжения договора либо признания его недействительным на том основании, что соответствующие обстоятельства не были сообщены страхователем. Вместе с тем в случае, если после заключения договора страхования будет установлено, что страхователь сообщил страховщику заведомо ложные сведения об указанных выше обстоятельствах, страховщик вправе потребовать признания договора недействительным.
Страховщик не может требовать признания договора страхования недействительным, если обстоятельства, о которых умолчал страхователь, уже отпали.
В соответствии со ст. 945
ГК РФ страховщик имеет право на оценку страхового риска. Для этих целей он при заключении договора страхования имущества может произвести осмотр страхуемого имущества, а при необходимости также назначить экспертизу в целях установления его действительной стоимости. При заключении же договора личного страхования страховщик вправе провести обследование страхуемого лица для оценки фактического состояния его здоровья.
Согласно ст. 959
ГК РФ в период действия договора имущественного страхования страхователь (выгодоприобретатель) обязан незамедлительно сообщать страховщику о ставших ему известными значительных изменениях в обстоятельствах, сообщенных страховщику при заключении договора, если эти изменения могут существенно повлиять на увеличение страхового риска. Значительными признаются изменения, оговоренные в договоре страхования (страховом полисе) и в переданных страхователю правилах страхования.
Страховщик, уведомленный об обстоятельствах, влекущих увеличение страхового риска, вправе потребовать изменения условий договора страхования или уплаты дополнительной страховой премии соразмерно увеличению риска. Если страхователь (выгодоприобретатель) возражает против изменения условий договора страхования или доплаты страховой премии, страховщик вправе потребовать расторжения договора.
При неисполнении страхователем либо выгодоприобретателем обязанности по предупреждению страховщика об изменениях обстоятельств, сообщенных страховщику при заключении договора, последний вправе потребовать расторжения договора страхования и возмещения убытков, причиненных расторжением договора. Вместе с тем страховщик не вправе требовать расторжения договора страхования, если обстоятельства, влекущие увеличение страхового риска, уже отпали.
Законодательством гарантируется тайна страхования. Согласно ст. 946
ГК РФ страховщик не вправе разглашать полученные им в результате своей профессиональной деятельности сведения о страхователе, застрахованном лице и выгодоприобретателе, состоянии их здоровья, а также об имущественном положении этих лиц. За нарушение тайны страхования страховщик в зависимости от рода нарушенных прав и характера нарушения несет предусмотренную законом ответственность.
6. Страховая сумма в договоре страхования.
Гражданским
кодексом РФ урегулирован порядок определения страховой суммы по договору страхования. В соответствии со ст. 947
ГК РФ страховая сумма - сумма, в пределах которой страховщик обязуется выплатить страховое возмещение по договору имущественного страхования или которую он обязуется выплатить по договору личного страхования. Страховая сумма определяется соглашением страхователя со страховщиком.
При страховании имущества или предпринимательского риска, если договором страхования не предусмотрено иное, страховая сумма не должна превышать их действительную стоимость (страховую стоимость). Такой стоимостью считается:
- для имущества его действительная стоимость в месте его нахождения в день заключения договора страхования;
- для предпринимательского риска убытки от предпринимательской деятельности, которые страхователь, как можно ожидать, понес бы при наступлении страхового случая.
В договорах личного страхования и договорах страхования гражданской ответственности страховая сумма определяется сторонами по их усмотрению.
Страховая стоимость имущества, указанная в договоре страхования, не может быть впоследствии оспорена, за исключением случая, когда страховщик, не воспользовавшийся до заключения договора своим правом на оценку страхового риска, был умышленно введен в заблуждение относительно этой стоимости (ст. 948
ГК РФ).
В зависимости от размера страховой суммы, подлежащей выплате страховщиком при наступлении страхового случая, законодательство различает две разновидности страхования, каждая из которых имеет свой режим правового регулирования и определенные последствия:
- неполное имущественное страхование (ст. 949
ГК РФ);
- дополнительное имущественное страхование (ст. 950
ГК РФ).
Неполное имущественное страхование имеет место тогда, когда в договоре страхования имущества или предпринимательского риска страховая сумма установлена ниже страховой стоимости. При наступлении страхового случая страховщик обязан по такому договору возместить страхователю (выгодоприобретателю) часть понесенных последним убытков пропорционально отношению страховой суммы к страховой стоимости.
Вместе с тем договором может быть предусмотрен более высокий размер страхового возмещения, но не выше страховой стоимости.
Дополнительное имущественное страхование характеризуется тем, что в случае, когда имущество или предпринимательский риск застрахованы лишь в части страховой стоимости, страхователь (выгодоприобретатель) вправе осуществить дополнительное страхование, в том числе у другого страховщика. Однако главным условием дополнительного имущественного страхования является то, что общая страховая сумма по всем договорам страхования не должна превышать страховую стоимость имущества.
Таким образом, страховая сумма по договору имущественного страхования как в первом, так и во втором случае не должна быть выше страховой стоимости имущества. Если страховая сумма, указанная в договоре страхования имущества или предпринимательского риска, превышает страховую стоимость, договор является недействительным в той части страховой суммы, которая превышает страховую стоимость. Уплаченная излишне часть страховой премии возврату в этом случае не подлежит (ст. 951
ГК РФ).
Если в соответствии с договором страхования страховая премия вносится в рассрочку и к моменту установления обстоятельств, указанных выше, она внесена не полностью, оставшиеся страховые взносы должны быть уплачены в размере, уменьшенном пропорционально уменьшению размера страховой суммы.
Однако если завышение страховой суммы в договоре страхования явилось следствием обмана со стороны страхователя, страховщик вправе требовать признания договора недействительным и возмещения причиненных ему этим убытков в размере, превышающем сумму полученной им от страхователя страховой премии.
Указанные выше правила, соответственно, применяются в том случае, когда страховая сумма превысила страховую стоимость в результате страхования одного и того же объекта у двух или нескольких страховщиков (двойное страхование). Сумма страхового возмещения, подлежащая выплате в этом случае каждым из страховщиков, сокращается пропорционально уменьшению первоначальной страховой суммы по соответствующему договору страхования.
Вместе с тем ст. 952
ГК РФ предусматривает возможность страхования от разных страховых рисков. Иначе говоря, имущество и предпринимательский риск могут быть застрахованы от разных страховых рисков как по одному, так и по отдельным договорам страхования, в том числе по договорам с разными страховщиками. В этих случаях допускается превышение размера общей страховой суммы по всем договорам над страховой стоимостью.
Однако если из двух или нескольких договоров, заключенных в соответствии указанным выше положением, вытекает обязанность страховщиков выплатить страховое возмещение за одни и те же последствия наступления одного и того же страхового случая, сумма страхового возмещения, подлежащая выплате, сокращается пропорционально уменьшению первоначальной страховой суммы по соответствующему договору страхования.
Объект страхования также может быть застрахован по одному договору страхования совместно несколькими страховщиками (сострахование). Если в таком договоре не определены права и обязанности каждого из страховщиков, они солидарно отвечают перед страхователем (выгодоприобретателем) за выплату страхового возмещения по договору имущественного страхования или страховой суммы по договору личного страхования (ст. 953
ГК РФ).
7. Страховая премия.
Как правило, в договоре страхования как имущественного, так и личного устанавливается страховая премия. В соответствии со ст. 954
ГК РФ под страховой премией понимается плата за страхование, которую страхователь (выгодоприобретатель) обязан уплатить страховщику в порядке и в сроки, которые установлены договором страхования.
Страховщик при определении размера страховой премии, подлежащей уплате по договору страхования, вправе применять разработанные им страховые тарифы, определяющие премию, взимаемую с единицы страховой суммы, с учетом объекта страхования и характера страхового риска. В отдельных случаях, предусмотренных законом, размер страховой премии определяется в соответствии со страховыми тарифами, установленными или регулируемыми органами государственного страхового надзора.
Договором страхования может быть предусмотрено внесение страховой премии в рассрочку. Если страховой случай наступил до уплаты очередного страхового взноса, внесение которого просрочено, страховщик вправе при определении размера подлежащего выплате страхового возмещения по договору имущественного страхования или страховой суммы по договору личного страхования зачесть сумму просроченного страхового взноса.
В соответствии со ст. 957
ГК РФ договор страхования, если в нем не предусмотрено иное, вступает в силу в момент уплаты страховой премии или первого ее взноса. Страхование, обусловленное договором страхования, распространяется на страховые случаи, происшедшие после вступления договора страхования в силу, если в договоре не предусмотрен иной срок начала действия страхования.
8. Прекращение договора страхования и его последствия, страховое возмещение.
При наступлении обусловленного договором страхования страхового случая основанное на договоре страховое обязательство прекращается с момента надлежащего исполнения страховщиком своего обязательства по выплате страхового возмещения (страхового обеспечения) в полном объеме (надлежащее исполнение обязательства - ст. 408
ГК РФ). По смыслу п. 1 ст. 958
ГК РФ договор страхования прекращается также в связи с истечением срока его действия, что соответствует положениям п. 3 ст. 425
ГК РФ, согласно которым законом или договором может быть предусмотрено, что окончание срока действия договора влечет прекращение обязательств сторон по договору.
Договор страхования может прекратиться и досрочно, если после его вступления в силу возможность наступления страхового случая отпала и существование страхового риска прекратилось по обстоятельствам иным, чем страховой случай (ст. 958
ГК РФ). К таким обстоятельствам, в частности, относятся:
- гибель застрахованного имущества по причинам иным, чем наступление страхового случая;
- прекращение в установленном порядке предпринимательской деятельности лицом, застраховавшим предпринимательский риск или риск гражданской ответственности, связанной с этой деятельностью.
При досрочном прекращении договора страхования по данным обстоятельствам страховщик имеет право на часть страховой премии пропорционально времени, в течение которого действовало страхование.
Кроме того, страхователь (выгодоприобретатель) вправе отказаться от договора страхования в любое время. В этом случае уплаченная страховщику страховая премия не подлежит возврату, если договором не предусмотрено иное.
В соответствии со ст. 961
ГК РФ страхователь по договору имущественного страхования после того, как ему стало известно о наступлении страхового случая, обязан незамедлительно уведомить о его наступлении страховщика или его представителя. Если договором предусмотрен срок и (или) способ уведомления, оно должно быть сделано в условленный срок и указанным в договоре способом. Такая же обязанность лежит на выгодоприобретателе, которому известно о заключении договора страхования в его пользу, если он намерен воспользоваться правом на страховое возмещение.
Неисполнение указанной обязанности дает страховщику право отказать в выплате страхового возмещения, если не будет доказано, что страховщик своевременно узнал о наступлении страхового случая либо что отсутствие у страховщика сведений об этом не могло сказаться на его обязанности выплатить страховое возмещение.
Данные правила соответственно применяются к договору личного страхования, если страховым случаем является смерть застрахованного лица или причинение вреда его здоровью. При этом устанавливаемый договором срок уведомления страховщика не может быть менее тридцати дней.
При наступлении страхового случая, предусмотренного договором имущественного страхования, страхователь обязан принять разумные и доступные в сложившихся обстоятельствах меры, чтобы уменьшить возможные убытки. Принимая такие меры, страхователь должен следовать указаниям страховщика, если они сообщены страхователю (ст. 962
ГК РФ).
Расходы в целях уменьшения убытков, подлежащих возмещению страховщиком, если такие расходы были необходимы или были произведены для выполнения указаний страховщика, должны быть возмещены страховщиком, даже если соответствующие меры оказались безуспешными. Такие расходы возмещаются пропорционально отношению страховой суммы к страховой стоимости независимо от того, что вместе с возмещением других убытков они могут превысить страховую сумму.
Страховщик освобождается от возмещения убытков, возникших вследствие того, что страхователь умышленно не принял разумных и доступных ему мер, чтобы уменьшить возможные убытки.
В соответствии со ст. 963
ГК РФ он освобождается от выплаты страхового возмещения или страховой суммы, если страховой случай наступил вследствие умысла страхователя, выгодоприобретателя или застрахованного лица. Законом также могут быть предусмотрены случаи освобождения страховщика от выплаты страхового возмещения по договорам имущественного страхования при наступлении страхового случая вследствие грубой неосторожности страхователя или выгодоприобретателя.
Судебно-арбитражная практика. Между ИЧП "Вюльвис" и Тольяттинской дирекцией страховой компании "Утес" был заключен генеральный договор транспортного страхования грузов. На его основании ИЧП "Вюльвис" - страхователь представил страховщику два письменных заявления о намерении заключить договор страхования, в которых содержались неполные сведения о перевозимом грузе: запасные части к автомобилям ВАЗ согласно накладным, упаковка стандартная; перевозка осуществляется с участием экспедитора в течение 10 дней. Страховщиком были выданы страховые полисы на страхование грузов-запчастей к автомобилям ВАЗ; доставляемых автотранспортом из г. Тольятти в Москву.
В страховых полисах содержалось дополнительное условие о том, что страховое покрытие на время стоянки обеспечивается лишь при наличии охраняемой стоянки. Наличие дополнительных условий в страховом полисе не противоречит
ст. ст. 15, 16 Закона Российской Федерации "О страховании".
Во время стоянки автомобиль с грузом был похищен, что подтверждается справкой Октябрьского РОВД г. Пензы и постановлением следственных органов.
Согласно Правилам дорожного движения стоянкой считается преднамеренная остановка транспортного средства на срок свыше 5 минут. Указанное в полисах условие было нарушено водителем и экспедитором, и автомашина была оставлена без охраны на срок около 40 минут, что подтверждается материалами уголовного дела. Таким образом, налицо факт грубой неосторожности страхователя, находящийся в причинной связи с кражей груза. В этом случае, согласно п. 1 разд. 3 Генерального договора транспортного страхования грузов, страховщик не несет ответственности при несоблюдении страхователем условий договора, прямо оговоренных в страховых полисах, что соответствует п. 2 ст. 21
Закона Российской Федерации "О страховании"
(Постановление Президиума ВАС РФ N 3997/96 от 11 марта 1997 г. // Вестник ВАС РФ, 1997. N 6).
Вместе с тем страховщик не освобождается от выплаты страхового возмещения по договору страхования гражданской ответственности за причинение вреда жизни или здоровью, если вред причинен по вине ответственного за него лица, а также от выплаты страховой суммы, которая по договору личного страхования подлежит выплате в случае смерти застрахованного лица, если его смерть наступила вследствие самоубийства и к этому времени договор страхования действовал уже не менее двух лет.
Кроме того, согласно ст. 964
ГК РФ, если законом или договором страхования не предусмотрено иное, страховщик освобождается от выплаты страхового возмещения и страховой суммы, когда страховой случай наступил вследствие:
- воздействия ядерного взрыва;
- радиации или радиоактивного заражения;
- военных действий, а также маневров или иных военных мероприятий;
- гражданской войны, народных волнений всякого рода или забастовок.
Если договором имущественного страхования не предусмотрено иное, страховщик освобождается от выплаты страхового возмещения за убытки, возникшие вследствие изъятия, конфискации, реквизиции, ареста или уничтожения застрахованного имущества по распоряжению государственных органов.
Информационное
письмо Президиума ВАС РФ
от 28 ноября 2003 г. N 75
Обзор практики рассмотрения споров, связанных с исполнением
договоров страхования
(отдельные извлечения)
6. При рассмотрении вопроса о том, обладало ли событие, на случай наступления которого производилось страхование, признаком случайности, суд принял во внимание характер страхового случая и наличие у страхователя информации об указанном событии.
Страховщик обратился в арбитражный суд с иском к страхователю о признании недействительным заключенного между ними договора страхования. По мнению страховщика, страхователь знал о наступлении страхового случая уже при заключении договора страхования.
Решением суда первой инстанции иск удовлетворен по следующим основаниям.
Между страхователем и страховщиком в мае заключен договор страхования урожая сахарной свеклы на случай его недобора в этом же году.
Обратившись за выплатой страхового возмещения, страхователь представил акт от ноября о недоборе урожая вследствие его гибели от засухи, имевшей место с апреля по июнь текущего года.
В силу п. 1 ст. 9
Закона "Об организации страхового дела в РФ" событие, на случай наступления которого производится страхование, должно обладать признаком случайности, то есть страхователь должен находиться в добросовестном неведении относительно наступления этого события. Между тем в данной ситуации при заключении договора страхования страховой случай, которым суд посчитал имевшую место засуху, уже наступил, о чем страхователь не мог не знать, поскольку в акте о недоборе урожая указано, что засуха, в результате которой погиб урожай, началась с апреля.
Суд признал договор ничтожным в связи с его несоответствием требованиям законодательства.
Суд кассационной инстанции решение отменил и в иске отказал, правомерно руководствуясь следующим.
Согласно п. 2 ст. 9
Закона "Об организации страхового дела в РФ" страховым случаем является совершившееся событие, предусмотренное договором страхования или законом, с наступлением которого возникает обязанность страховщика произвести страховую выплату. Страховой случай представляет собой совокупность юридических фактов.
Событие, на случай наступления которого производится страхование, включает в себя не только опасность, от последствий которой заключается страхование.
В рассматриваемом случае арбитражным судом ошибочно страховым случаем признана засуха, являвшаяся лишь опасностью. Страхование же производилось на случай недобора урожая вследствие различных причин, в том числе и засухи.
Доказательства того, что засуха причинила вред урожаю до заключения договора страхования и что страхователь знал или должен был об этом знать, страховщик не представил. Объективно вред (недобор свеклы) был выявлен в ноябре, о чем страхователь в мае не знал и не мог знать.
При таких обстоятельствах вывод суда о недействительности заключенного между сторонами договора со ссылкой на отсутствие признака случайности у события, на случай наступления которого производилось страхование, необоснован.
7. Если стороны договора страхования не согласовали специальные требования в отношении застрахованного объекта, то это условие определяется стандартными правилами страхования.
Страхователь обратился в арбитражный суд с иском к страховщику о выплате возмещения в связи с повреждением застрахованного автомобиля, на котором было установлено специальное оборудование.
Как следует из материалов дела, между сторонами был заключен договор страхования автомобиля на случай его повреждения при дорожно-транспортном происшествии.
Страховщик выплатил возмещение за ремонт поврежденного автомобиля, но отказался возместить расходы по ремонту дополнительного оборудования.
Руководствуясь п. 2 ст. 929
ГК РФ и полагая, что страховщик обязан возместить ему расходы в полном объеме, страхователь обратился в суд с требованием о выплате ему разницы между суммой фактических затрат на ремонт и суммой возмещения, выплаченной страховщиком.
Суд в иске отказал по следующим основаниям.
Согласно п. 1 ст. 943
ГК РФ условия, на которых заключался договор страхования, могут быть определены в стандартных правилах страхования соответствующего вида, принятых, одобренных или утвержденных страховщиком или объединением страховщиков.
В правилах страхования, которые были вручены страхователю при заключении договора одновременно со страховым полисом, указывалось, что оборудование, не предусмотренное заводской комплектацией и установленное на автомобиле дополнительно, считается застрахованным, если об этом будет достигнуто специальное соглашение сторон. Такое соглашение между сторонами отсутствовало.
Таким образом, убытки, в отношении которых осуществлялось страхование, возмещены страховщиком в полном объеме.
8. Если по договору страхования сумма ущерба должна определяться по ценам на момент заключения договора, то при отсутствии оговорки об ином цена ремонта в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу Банка России на момент заключения договора.
Страхователь обратился в арбитражный суд с иском к страховщику о взыскании недоплаченной суммы страхового возмещения. Страхователь полагал, что стоимость ремонта автомобиля в голландских гульденах должна быть пересчитана в рубли по курсу Банка России на дату выплаты страхового возмещения.
Возражая против иска, страховщик ссылался на то, что в соответствии с договором страхования выплатил страховое возмещение полностью.
При рассмотрении спора суд установил, что по договору страхования были застрахованы используемые при международных перевозках прицепы иностранного производства с определением страховой суммы в иностранной валюте и с указанием о ее выплате в рублях. В договоре имелось условие о том, что правила добровольного страхования транспортных средств, разработанные страховщиком, являются его неотъемлемой частью.
На территории Польши один из застрахованных прицепов попал в аварию и был отремонтирован в Голландии. Оплата ремонта произведена в гульденах.
Страховая компания выплатила страховое возмещение в рублях по курсу гульдена на дату заключения договора.
Решением суда первой инстанции, оставленным без изменения постановлением суда кассационной инстанции, страхователю было отказано в удовлетворении требования о доплате страхового возмещения по следующим основаниям.
Согласно правилам добровольного страхования транспортных средств, установленным страховщиком, автомобили иностранных марок принимаются на страхование по аналогу отечественного автомобиля.
По условиям договора страхования сумма ущерба определяется по ценам на запчасти, детали и работы, действовавшим на день заключения договора страхования.
Поскольку из содержания договора видно, что стороны допускали возможность наступления страховых случаев и ремонта застрахованного имущества вне территории Российской Федерации с выплатой страхового возмещения в рублях, то соответствующее условие договора о порядке определения суммы ущерба должно распространяться и на случаи пересчета в рубли затрат, выраженных в иностранной валюте.
Согласно п. 2 ст. 317
ГК РФ в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте. В таком случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу иностранной валюты на дату платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены соглашением сторон.
Суд признал, что условие договора страхования об определении стоимости работ по ценам на день его заключения позволяет сделать вывод о согласовании сторонами даты, на которую производится определение суммы в рублях.
Страховщик рассчитал и выплатил страхователю страховое возмещение с учетом изложенных правил. Следовательно, решение судебных инстанций об отказе в удовлетворении иска страхователя правомерно.
9. Условие договоров (правил) имущественного страхования об отказе в выплате страхового возмещения вследствие грубой неосторожности страхователя или выгодоприобретателя является ничтожным как противоречащее требованиям абз. 2 п. 1 ст. 963
ГК РФ.
Строительный подрядчик, застраховавший свое имущество, находившееся на строительной площадке, обратился к страховщику с иском о возмещении убытков, вызванных необходимостью ремонта упавшего строительного крана.
Страховщик отказал в выплате в связи с тем, что не наступил страховой случай, предусмотренный правилами страхования.
В процессе рассмотрения дела судом было установлено, что стороны заключили договор страхования механизмов страхователя, находящихся на строительной площадке, от строительно-монтажных рисков.
Страхование производилось на основании правил страхования, врученных страхователю при заключении договора, по которым имущество считалось застрахованным и на случай выхода из строя или разрушения строительных машин и механизмов. Правила страхования предусматривали, что авария на строительной площадке, произошедшая из-за грубой неосторожности страхователя, не является страховым случаем, даже если в остальном соответствует всем признакам страхового случая, указанным в правилах.
При расследовании обстоятельств падения крана было установлено, что неисправность, приведшая к падению крана, могла быть обнаружена при его освидетельствовании органом технадзора. Владелец не представил кран на освидетельствование перед установкой, хотя обязан был это сделать. Авария, таким образом, произошла вследствие грубой неосторожности страхователя.
Суд удовлетворил исковые требования страхователя, исходя из следующего.
В соответствии с положениями абз. 2 п. 1 ст. 963
ГК РФ случаи освобождения страховщика от выплаты страхового возмещения по договорам имущественного страхования при наступлении страхового случая вследствие грубой неосторожности страхователя или выгодоприобретателя могут быть предусмотрены только законом.
Условие договоров (правил) имущественного страхования об отказе в выплате страхового возмещения при наступлении страхового случая из-за грубой неосторожности страхователя или выгодоприобретателя является ничтожным как противоречащее указанному положению
ГК РФ.
10. Страховщик при страховании риска убытков, причиненных контрагентами страхователя, приобретает права в порядке суброгации, если иное не предусмотрено договором имущественного страхования.
Страховщик, уплативший страхователю возмещение по договору страхования предпринимательского риска, обратился в арбитражный суд с иском к контрагенту страхователя (подрядчику) как к лицу, ответственному за убытки, возмещенные в результате страхования, в порядке суброгации.
Возражая против иска, ответчик указывал, что договор подряда предусматривает необходимость получения его сторонами согласия на уступку прав требования третьим лицам, а он такого согласия не давал.
Суд при вынесении решения руководствовался следующим.
В силу п. 1 ст. 965
ГК РФ, если договором имущественного страхования не предусмотрено иное, к страховщику, выплатившему страховое возмещение, переходит в пределах выплаченной суммы право требования, которое страхователь (выгодоприобретатель) имеет к лицу, ответственному за убытки, возмещенные и результате страхования.
Указанное положение устанавливает изъятие из общего правила п. 2 ст. 382
ГК РФ о необходимости согласия должника на переход к другому лицу прав кредитора, когда такое условие предусмотрено договором между должником и кредитором.
Положения гражданского законодательства о страховании позволяют исключить право страховщика по договору имущественного страхования (страхования предпринимательского риска) на суброгацию в случаях, когда это предусмотрено договором страхования. В данном случае в договоре страхования такой запрет отсутствовал.
Поскольку иных возражений должник не заявил, суд удовлетворил исковое требование страховщика.
11. Если в соответствии с п. 2 ст. 940
ГК РФ договор страхования заключен путем выдачи страхователю на основании его заявления страхового полиса, то для установления содержания договора страхования принимается во внимание содержание как полиса, так и заявления.
Организация застраховала автомобиль на случай его повреждения в период эксплуатации. Договор был заключен путем выдачи страхователю страхового полиса на основании его письменного заявления. В заявлении в графе "лица, допущенные к управлению автомобилем" страхователь указал: "сотрудники страхователя". В полисе соответствующая графа не была предусмотрена, но был указан номер и дата заявления страхователя, на основании которого он выдан.
В связи с повреждением автомобиля при дорожно-транспортном происшествии страхователь обратился к страховщику за выплатой возмещения. Страховщик в выплате отказал, так как установил, что при данном происшествии автомобилем управляло лицо, не состоящее со страхователем ни в подрядных, ни в трудовых отношениях.
Страхователь обратился в суд с иском к страховщику, указав, что условие о лицах, допущенных к управлению автомобилем, не является условием договора страхования, так как отсутствует в полисе. Заявление, в котором имеется это условие, не может рассматриваться как документ, содержащий условия договора страхования.
Суд в иске отказал по следующим основаниям.
В правилах страхования, врученных страхователю при заключении договора страхования, указано, что повреждение автомобиля при его управлении лицом, не указанным в договоре страхования, не является страховым случаем. При заключении договора страхования страховщик предложил страхователю заполнить стандартный бланк заявления на страхование, в котором содержалась соответствующая графа. Таким образом, указание лиц, допущенных к управлению автомобилем, является в силу п. 1 ст. 432
ГК РФ существенным условием договора, поскольку о необходимости его согласования при заключении договора заявил страховщик. Кроме того, такое условие является элементом описания страхового случая, и в силу этого также рассматривается как существенное условие договора страхования (п. 1 ст. 942
ГК РФ).
В соответствии с п. 2 ст. 940
ГК РФ договор страхования может быть заключен путем вручения страхователю на основании его письменного заявления полиса, подписанного страховщиком. Существенные условия договора страхования в этом случае могут содержаться и в заявлении, послужившем основанием для выдачи страхового полиса. Следовательно, спорное условие было согласовано сторонами в надлежащей форме.
12. Возмещение страховщиком убытков страхователя при отсутствии предусмотренного договором страхового случая не может рассматриваться как изменение договора страхования.
Организация направила страховщику заявление о страховании автотранспортного средства на случай его кражи или угона, на основании которого страховщик выдал страхователю страховой полис, подтверждающий заключение договора добровольного страхования имущества.
В период действия договора автомобиль был поврежден на стоянке. В результате потребовался значительный ремонт, на время которого страхователь был вынужден взять в аренду другой автомобиль. Расходы на ремонт и аренду были предъявлены страховщику к возмещению. Страховщик возместил расходы не полностью.
Страхователь обратился в арбитражный суд с иском к страховщику о взыскании суммы задолженности и договорной неустойки за просрочку выплаты страхового возмещения. Страховщик в своих возражениях указал, что страхование производилось на случай кражи или угона. Фактически автомобиль не угнан и не украден, а лишь поврежден.
Суд обоснованно отклонил довод страхователя о том, что возмещение части убытков свидетельствует об изменении условий договора страхования в части расширения перечня страховых случаев, и правомерно отказал в удовлетворении заявленного требования, поскольку предусмотренный договором страховой случай не наступил.
Как указал суд, возмещение страховщиком не охватываемых договором убытков страхователя и принятие последним выплат не являются действиями, с которыми связано изменение условий договора страхования.
Произведенные страховщиком действия по выплате средств не могут рассматриваться как изменение условий договора страхования в части расширения перечня событий, на случай наступления которых производится страхование, так как событие, в связи с которым выплачен ущерб, на момент выплаты уже наступило.
Кроме того, в соответствии с п. 1 ст. 452
ГК РФ соглашение об изменении договора совершается в той же форме, что и договор, если из закона, правовых актов, договора или обычаев делового оборота не вытекает иное.
Статья 940 ГК РФ
(п. п. 1, 2) предусматривает заключение договора страхования в письменной форме путем составления одного документа либо вручения страховщиком страхователю на основании его письменного или устного заявления страхового полиса (сертификата, квитанции), подписанного страховщиком. Соответственно и соглашение об изменении договора должно быть заключено в той же форме.
13. Обстоятельства, оговоренные в стандартном заявлении на страхование, разработанном страховщиком, признаются существенными для целей применения ст. 944
ГК РФ и в том случае, когда договор страхования заключен путем составления одного документа.
Страхователь обратился в арбитражный суд с иском к страховщику о выплате страхового возмещения в связи с кражей застрахованного имущества.
Страховщик предъявил страхователю встречный иск о признании договора страхования недействительным, так как страхователь сообщил заведомо ложные сведения об обстоятельствах, имеющих существенное значение для определения степени риска. Так, страхователь указал в стандартном заявлении на страхование, что имущество сдано под круглосуточную сторожевую охрану, а материалами уголовного дела по факту его кражи установлено, что ночью охрана не осуществлялась.
Возражая против встречного иска, страхователь ссылался на то, что на основании его заявления между сторонами заключен договор страхования, подписанный обеими сторонами и содержащий все его существенные условия, в котором нет сведений о наличии на объекте круглосуточной сторожевой охраны. Страховой полис не выдавался, так как стороны воспользовались правом заключить договор страхования путем составления одного документа. Поэтому сведения, содержащиеся в заявлении, не имеют юридического значения. Кроме того, в действиях страхователя отсутствовали признаки обмана, поскольку охрана объекта по объективным причинам отсутствовала только в ночь совершения кражи.
Суд первой инстанции в иске о выплате страхового возмещения отказал, а встречный иск удовлетворил, признав договор страхования недействительным как сделку, совершенную под влиянием обмана, руководствуясь следующим.
Исходя из п. 1 ст. 944
ГК РФ при заключении договора страхования страхователь обязан сообщить страховщику известные страхователю обстоятельства, имеющие существенное значение для определения вероятности наступления страхового случая и размера возможных убытков от его наступления (страхового риска), если они не были и не должны были быть известны страховщику.
Существенными во всех случаях признаются обстоятельства, определенно оговоренные страховщиком в стандартной форме договора страхования (страхового полиса) или его письменном запросе.
Разработанный страховщиком стандартный бланк заявления на страхование применительно к правилам ст. 944
ГК РФ имеет такое же значение, как и письменный запрос. Следовательно, сведения в заявлении о наличии или отсутствии охраны страхуемого объекта являются существенными обстоятельствами.
Как установил суд, страхователь сообщил страховщику заведомо ложные сведения. Согласно п. 1 ст. 179
ГК РФ это является основанием для оспаривания договора как сделки, совершенной под влиянием обмана. Из материалов уголовного дела следовало, что охрана объекта в ночное время на момент заключения договора и после его заключения страхователем организована не была.
Об отсутствии круглосуточной охраны в период действия договора страхования страховщик не знал и не мог знать, хотя и воспользовался правом на осмотр страхуемого помещения. Кроме того, использование страховщиком такого права не лишает его возможности требовать признания договора страхования недействительным по основаниям, предусмотренным п. 3 ст. 944
ГК РФ.
14. Если при заключении договора страхования страхователь умолчал об известных ему обстоятельствах, имеющих существенное значение для определения степени риска, которые не были и не должны были быть известны страховщику и которые не были оговорены страховщиком в стандартной форме договора страхования или в его письменном запросе, то основания для признания договора страхования недействительным отсутствуют.
Страховщик обратился в арбитражный суд с иском к страхователю о признании на основании ст. 179
ГК РФ недействительным заключенного между ними договора страхования как сделки, совершенной под влиянием обмана.
В обоснование иска страховщик указал, что страхователь умышленно не сообщил ему существенные обстоятельства о степени риска, а именно о том, что в здании, где находилось застрахованное помещение, из-за изношенной электропроводки несколько раз в течение двух предшествовавших лет были возгорания, а один раз - пожар. Эти обстоятельства были известны собственнику здания и всем владельцам помещений, а страховщик об этом не знал и не мог знать.
Возражая против иска, страхователь ссылался на то, что в стандартном бланке заявления о добровольном страховании имущества вопросов о состоянии электропроводки не имелось. На все вопросы, содержащиеся в бланке заявления, он дал правдивые ответы.
Решением суда в удовлетворении иска отказано по следующим основаниям.
Между сторонами заключен договор добровольного страхования помещения, в том числе на случай пожара, посредством выдачи страхователю полиса на основании его заявления.
В период действия договора в застрахованном помещении произошел пожар. В результате расследования, проведенного по факту возгорания, было установлено, что пожар возник из-за неисправности электропроводки.
В соответствии с п. 1 ст. 944
ГК РФ существенными для определения степени риска признаются во всяком случае обстоятельства, определенно оговоренные страховщиком в стандартной форме договора страхования (страхового полиса) или в его письменном запросе.
В стандартном бланке заявления не содержалось вопросов о состоянии электропроводки в здании.
Страхователь сообщил страховщику известные ему сведения о здании, отвечая на вопросы, содержащиеся в стандартном бланке заявления. Соответствие этих сведений действительности страховщик не оспаривал.
В случае недостаточности сообщенных страхователем существенных обстоятельств либо сомнений в их достоверности страховщик мог сделать письменный запрос в адрес страхователя для их конкретизации. Однако страховщик такой запрос не направлял и не воспользовался своим правом проверить состояние страхуемого имущества, а также достаточность представленных страхователем сведений.
Поскольку страховщик, являясь лицом, осуществляющим профессиональную деятельность на рынке страховых услуг и вследствие этого более сведущим в определении факторов риска, не выяснил обстоятельства, влияющие на степень риска, а страхователь не сообщил страховщику заведомо ложные сведения о застрахованном имуществе, то страховщик согласно п. 2 ст. 944
ГК РФ не может требовать признания недействительным договора страхования как сделки, совершенной под влиянием обмана.
Суд также не согласился с доводами заявителя о том, что несообщение страхователем сведений, имеющих существенное значение для определения степени риска, является нарушением страхователем его обязанностей, вытекающих из положений п. 1 ст. 944
ГК РФ, и влечет недействительность (ничтожность) договора страхования (ст. 168
ГК РФ).
15. Отсутствие в договоре страхования точного перечня застрахованного имущества само по себе не может служить основанием для признания договора недействительным или незаключенным.
Страховщик обратился в арбитражный суд с иском о признании незаключенным договора страхования имущества, ссылаясь на то, что сторонами не было достигнуто соглашение об определенном имуществе, являющемся объектом страхования.
Как установил суд, договор между сторонами заключен посредством выдачи страхователю полиса. Страхователем выступала организация, оказывающая услуги по ремонту оргтехники. В заявлении страхователя и полисе застрахованное имущество определено как оргтехника, принадлежащая третьим лицам и сданная ими согласно квитанциям в ремонт в мастерскую, расположенную по указанному адресу. Предусмотрены общая стоимость застрахованного имущества и максимальная страховая сумма по договору.
Согласно ст. 942
ГК РФ при заключении договора имущественного страхования между страхователем и страховщиком должно быть достигнуто соглашение об определенном имуществе, являющемся объектом страхования. Стороны согласовали родовые признаки, общую стоимость и местонахождение имущества. Совокупность этих признаков позволяет четко отграничить застрахованное имущество от незастрахованного и индивидуализировать его в момент наступления страхового случая. По условиям предпринимательской деятельности страхователя идентифицировать принятую им в ремонт оргтехнику иначе невозможно. Поэтому отсутствие в договоре перечня конкретного имущества не может служить основанием для признания договора незаключенным, поскольку его условие об имуществе, являющемся объектом страхования, имеет достаточную степень определенности, позволяющую при наступлении страхового случая установить, что страховой случай произошел именно с тем имуществом, которое было застраховано.
С учетом изложенного суд отказал в удовлетворении иска.
16. При уплате страховых взносов в рассрочку условие договора об автоматическом прекращении договора страхования в связи с просрочкой уплаты очередного взноса не освобождает страховщика от исполнения обязательств.
Страхователь обратился в суд с иском к страховщику о взыскании страхового возмещения.
Страхователь указывал, что по договору страхования имущества им было застраховано помещение магазина, в том числе и на случай пожара. В магазине произошел пожар, причинивший ущерб, возмещение которого является предметом иска.
Страховщик сослался на то, что в договоре было предусмотрено внесение страховой премии в рассрочку и содержалось условие, в соответствии с которым при просрочке внесения страхователем очередного страхового взноса страховщик освобождается от обязанности выплачивать страховое возмещение, а договор считается прекратившимся.
В данном случае страхователь не внес в срок очередной взнос. Пожар произошел на следующий день после наступления срока уплаты взноса.
Суд исковые требования удовлетворил, указав следующее. Договор страхования был заключен в связи с осуществлением его сторонами предпринимательской деятельности. В силу ст. 310
ГК РФ односторонний отказ от исполнения обязательства, связанного с осуществлением его сторонами предпринимательской деятельности, допускается в случаях, предусмотренных договором, если иное не вытекает из закона или существа обязательства.
В рассматриваемом случае условие договора страхования о прекращении договора при неуплате очередного взноса предоставляло страховщику право в предусмотренном договором случае односторонне отказаться от исполнения договора (выплаты страхового возмещения). Однако таким правом страховщик не воспользовался: о его намерении отказаться от исполнения договора вследствие нарушения, допущенного страхователем, последний не был извещен.
Поскольку страховщик не выразил прямо свою волю на отказ от исполнения договора после просрочки уплаты страхователем очередного страхового взноса, договор не может считаться расторгнутым (прекращенным).
17. Если правила страхования не обязательны для страхователя в силу п. 2 ст. 943
ГК РФ, но к ним имеется отсылка в договоре страхования, то при ссылке страхователя в защиту своих интересов на отдельные условия правил эти условия применяются судом в их взаимосвязи с другими условиями.
Строительный подрядчик - страхователь обратился с иском к страховой компании о выплате страхового возмещения в связи с аварией на стройплощадке.
Из материалов дела следовало, что между сторонами был заключен договор страхования имущества от строительно-монтажных рисков. На строительной площадке произошло движение грунта, вследствие чего была повреждена часть строящегося здания. Иск заявлен о возмещении затрат страхователя, произведенных им для устранения повреждений.
Страховщик, возражая против искового требования, сослался на то, что в соответствии с правилами страхования, на основании которых был заключен договор, убытки из-за перемещения грунта не подлежат возмещению, если об этом прямо не указано в полисе. В полисе на такую возможность не было указано, следовательно, произошедшая авария исключена из застрахованных рисков и страховой случай не наступил.
Суд в иске отказал, правомерно руководствуясь следующим.
Договор страхования имущества от строительно-монтажных рисков заключен путем выдачи страховщиком полиса страхователю на основании его письменного заявления. В полисе содержалась оговорка о том, что договор заключен на условиях правил страхования, утвержденных страховщиком. Отметка в полисе о вручении страхователю этих правил отсутствовала. В тексте полиса и на его оборотной стороне правил страхования также не имелось.
В соответствии с п. 4 ст. 943
ГК РФ при таких обстоятельствах правила страхования не являются обязательными для страхователя, но страхователь вправе ссылаться на них в защиту своих интересов. Поэтому условиями договора страхования следует считать те положения правил страхования, на которые сослался страхователь.
Однако описание страхового случая, которое содержит указание на исключенные риски, является по своему смыслу единым положением и на него можно ссылаться лишь в целом. Страхователь сослался на описание страхового риска, данное в правилах страхования, поэтому при решении вопроса о том, наступил ли страховой случай, следует учитывать и исключения из страховых рисков, установленные в правилах страхования.
18. Требование страхователя к причинителю вреда переходит к страховщику в порядке суброгации только в той части выплаченной страхователю суммы, которая рассчитана в соответствии с договором страхования.
Страховщик, выплативший страховое возмещение по договору страхования автомобиля, обратился в арбитражный суд с иском к организации, водитель которой был признан виновным в дорожно-транспортном происшествии.
Возражая против иска, ответчик указал, что калькуляция восстановительного ремонта составлена с применением цен на момент составления калькуляции, а не на момент наступления страхового случая, как это предусмотрено договором страхования.
Суд первой инстанции требование удовлетворил в полном объеме, руководствуясь следующим.
В соответствии со ст. 965
ГК РФ при суброгации не возникает нового обязательства. Страховщик заменяет собой страхователя в обязательстве, возникшем из причинения вреда. Ответчик не вправе ссылаться на ненадлежащее исполнение договора страхования его сторонами и, в частности, оспаривать обоснованность выплаты страхового возмещения со ссылкой на условия договора страхования. Причинитель вреда может выдвигать против страховщика лишь те возражения, которые он имеет к потерпевшему лицу.
Суд апелляционной инстанции принятое решение изменил и уменьшил размер взысканной суммы, исходя из следующего.
В силу ст. 965
ГК РФ к страховщику, выплатившему страховое возмещение, переходит в пределах выплаченной суммы право требования, которое страхователь имеет к лицу, ответственному за убытки, возмещенные страховщиком.
Следовательно, при суброгации к страховщику переходит только часть требования, имеющаяся у страхователя к причинителю вреда, равная по размеру страховому возмещению. Размер страхового возмещения, в свою очередь, должен определяться по правилам, установленным в договоре страхования.
Если расчет выплаченного страхового возмещения производился по иным правилам, чем указано в договоре страхования, то при определении размера подлежащего удовлетворению требования страховщика к причинителю вреда из суммы, выплаченной страховщиком страхователю, исключается выплата, не предусмотренная договором.
Страховщик не вправе требовать от причинителя вреда сумму, которую он выплатил страхователю с нарушением условий договора страхования.
19. Расходы страховщика по необходимой экспертизе размера причиненных убытков не подлежат взысканию с лица, ответственного за причиненный вред.
Страховщик, выплативший страховое возмещение по договору страхования автомобиля, обратился в арбитражный суд с иском к лицу, ответственному за вред.
В цену иска были включены расходы страховщика по экспертизе стоимости ремонта автомобиля. В соответствии с договором страхования экспертиза проводилась оценщиком по поручению и за счет страховщика. Поскольку оплата экспертизы производилась за страхователя и в его пользу, страховщик полагал, что лицо, причинившее вред, должно возместить также и расходы по экспертизе.
Иск удовлетворен только в части выплаченного страхового возмещения. В части взыскания расходов на проведение экспертизы суд в иске отказал, правомерно руководствуясь следующим.
Согласно ст. 965
ГК РФ к страховщику, выплатившему страховое возмещение, переходит в пределах выплаченной суммы право требования, которое страхователь имеет к лицу, ответственному за убытки, возмещенные в результате страхования.
Страховщик не имеет права требовать возмещения стоимости экспертизы, так как указанные расходы страховщика не являются страховым возмещением, а направлены на определение размера убытков. Эти расходы относятся к обычной хозяйственной деятельности страховщика и не подлежат взысканию с лица, ответственного за причиненный вред.
20. Страховщик, уплативший страхователю проценты за просрочку выплаты страхового возмещения, не вправе требовать их от лица, ответственного за причиненный страхователю вред.
Страховщик, выплативший страхователю по решению суда страховое возмещение и проценты за просрочку его выплаты, обратился с иском к лицу, ответственному за убытки, возмещенные страховщиком. В цену иска были включены и проценты, уплаченные страховщиком страхователю.
Суд отказал в иске в части процентов, правомерно руководствуясь следующим.
В силу ст. 965
ГК РФ к страховщику, выплатившему страховое возмещение, переходит в пределах выплаченной суммы право требования, которое страхователь имеет к лицу, ответственному за убытки.
Лицо, ответственное за убытки, возмещенные в результате страхования, не отвечает за просрочку, допущенную страховщиком. Таким образом, страхователь не имеет права требовать от лица, ответственного за вред, уплаты процентов за просрочку страховщика, несвоевременно выплатившего возмещение. Поэтому такое право не может перейти в порядке суброгации. Проценты были выплачены страховщиком из-за несвоевременного исполнения им собственного обязательства перед страхователем и не могут быть взысканы в порядке суброгации.
21. Если риск страховщика перестрахован несколькими перестраховщиками, то решение, вынесенное арбитражным судом по спору между страховщиком и одним из перестраховщиков, не освобождает от доказывания обстоятельств, установленных этим решением, при рассмотрении спора между тем же страховщиком и другими перестраховщиками.
Страховщик, застраховавший вертолет на случай его утраты или повреждения, выплатил страхователю страховое возмещение в связи с повреждением вертолета при падении и обратился к перестраховщику, у которого он перестраховал свой риск выплаты возмещения.
Перестраховщик отказал в выплате, мотивируя это тем, что страховой случай по основному договору страхования не наступил, поскольку характер полета, при котором пострадал вертолет, не соответствовал оговоренному в договоре.
В суде страховщик, доказывая факт наступления страхового случая по основному договору страхования, предъявил вступившее в законную силу решение суда об удовлетворении его же иска к другому перестраховщику, перестраховавшему тот же риск. Этим судебным решением был установлен факт наступления страхового случая по основному договору страхования.
Суд первой инстанции иск удовлетворил. Доводы перестраховщика были отклонены, поскольку факт наступления страхового случая по основному договору страхования был установлен вступившим в законную силу решением суда.
Суд кассационной инстанции, рассмотрев жалобу перестраховщика, решение отменил и направил дело на новое рассмотрение, правомерно указав на то, что в силу п. 2 ст. 69
АПК РФ 2002 г. доказыванию не подлежат лишь те обстоятельства, которые установлены решением суда по спору между теми же лицами. Суд первой инстанции не вправе был считать установленным факт наступления страхового случая по основному договору страхования только на том основании, что имеется решение суда по спору между другими лицами.
22. При отсутствии в договоре соглашения об ином, страховым случаем по договору перестрахования является факт выплаты перестрахователем страхового возмещения по основному договору страхования.
Страховщик обратился в арбитражный суд с иском к перестраховщику о выплате возмещения в соответствии с договором перестрахования.
По мнению истца, страховой случай по договору перестрахования возник в момент наступления страхового случая по основному договору страхования. Страховым случаем являлось повреждение имущества. Оно имело место в период действия основного договора страхования, сумма ущерба определена надлежащим образом и выплачена страхователю, в связи с чем у перестраховщика отсутствуют основания для отказа в выплате.
Перестраховщик ссылался на то, что выплата страхового возмещения по основному договору страхования произведена за пределами срока действия договора перестрахования и поэтому страховой случай по последнему договору не наступил.
Суд отказал в иске, правомерно руководствуясь следующим.
В силу
п. п. 1 и
2 ст. 967 ГК РФ по договору перестрахования страховщик страхует риск выплаты страхового возмещения по договору страхования. Если договором перестрахования не предусмотрено иное, к этому договору применяются правила о договоре страхования предпринимательского риска.
Следовательно, страховым случаем по договору перестрахования является факт выплаты страховщиком страхового возмещения по основному договору страхования, если иное не предусмотрено договором перестрахования. Названный случай должен иметь место в период действия договора перестрахования.
В рассматриваемом деле договор перестрахования был заключен таким образом, что срок его действия совпадал по времени со сроком действия договора страхования.
Страховой случай по договору страхования в виде повреждения имущества наступил до истечения срока действия указанных договоров. Однако страховой случай по договору перестрахования в виде выплаты страхового возмещения произошел по окончании срока действия договора перестрахования. Стороны не предусмотрели ни возможность продления срока действия договора перестрахования для подобных ситуаций, ни иной момент наступления страхового случая по договору перестрахования.
В связи с ним страховщик, правомерно выплативший страховое возмещение за пределами срока действия договора страхования, лишился возможности требовать возмещение от перестраховщика.
23. Перестраховщик вправе оспаривать факт наступления страхового случая по основному договору страхования и размер признанных страховщиком убытков и в том случае, если он обязался следовать всем решениям и действиям перестрахователя.
Страховщик (перестрахователь) обратился в арбитражный суд с иском к перестраховщику о выплате страхового возмещения.
В договоре перестрахования было указано, что этот договор покрывает те же риски, что и основной договор страхования. По основному договору страхования был застрахован российский вертолет от гибели и повреждения во время транспортных полетов над территорией России и СНГ. Вертолет разбился при учебно-тренировочном полете из-за технической ошибки экипажа.
Перестрахователь указал, что тренировочные полеты являются составной частью транспортных полетов. Кроме того, согласно договору перестрахования перестраховщик обязался следовать всем решениям и действиям перестрахователя.
Возражая против иска, ответчик указал, что в соответствии с законодательством транспортные полеты (включая учебные часы) могут выполняться в России только российскими экипажами. Поэтому риски полета иностранного экипажа не покрывались основным договором страхования. Страховщик по основному договору страхования выплатил страхователю возмещение по основанию, не предусмотренному договором в качестве страхового случая. Следовательно, эта выплата не была страховой и страховой случай по договору перестрахования не наступил. Такая выплата не влечет правовых последствий для перестраховщика. Условие договора перестрахования, согласно которому перестраховщик обязан следовать всем решениям и действиям перестрахователя, также не влечет для него обязанности выплатить возмещение, поскольку перестраховщик выплачивает перестрахователю возмещение только при наступлении страхового случая по договору перестрахования.
С учетом изложенного суд отказал страховщику в иске к перестраховщику.
24. Обязательство страховщика по выплате страхового возмещения является денежным и за его неисполнение (ненадлежащее исполнение) страховщик несет ответственность на основании ст. 395
ГК РФ.
Страхователь обратился в арбитражный суд с иском к страховщику о взыскании процентов на основании ст. 395
ГК РФ за просрочку выплаты страхового возмещения.
Решением суда первой инстанции в иске отказано, так как исходя из положений ст. 929
ГК РФ выплаты страхового возмещения является не денежным обязательством, а возмещением убытков страхователя. Ответственность по ст. 395
ГК РФ подлежит применению исключительно в отношении денежных обязательств.
Постановлением суда апелляционной инстанции решение отменено, иск правомерно удовлетворен по следующим основаниям.
Пунктом 1 ст. 929
ГК РФ предусмотрено, что по договору имущественного страхования страховщик обязуется при наступлении страхового случая возместить причиненные вследствие этого события убытки (выплатить страховое возмещение).
Таким образом, обязательство страховщика по выплате страхового возмещения возникает из договора страхования и не является ответственностью за убытки, причиненные в результате страхового случая. После вступления договора страхования в силу у страховщика возникает собственное обязательство выплатить при наступлении страхового случая определенную денежную сумму в порядке, на условиях и в сроки, которые указаны в договоре.
За просрочку исполнения денежных обязательств согласно ст. 395
ГК РФ начисляются проценты за неправомерное пользование чужими денежными средствами, если иное не предусмотрено законом или договором.
25. Страховщик не вправе требовать от страхователя проценты за просрочку уплаты страховой премии, если к моменту наступления срока уплаты премии договор страхования не вступил в силу.
Страховщик обратился к страхователю с иском о взыскании процентов за просрочку уплаты страховой премии. В обоснование своего требования он указал, что между ним и страхователем был заключен договор страхования, в котором установлен срок уплаты страховой премии - не позднее чем через три дня с момента подписания договора. Страхователь же в нарушение договора уплатил премию через месяц после подписания договора. Поскольку обязательство по уплате премии является денежным, просрочка уплаты премии является основанием для применения ответственности, установленной ст. 395
ГК РФ.
Суд в иске отказал, правомерно руководствуясь следующим. В силу п. 1 ст. 957
ГК РФ договор страхования, если в нем не предусмотрено иное, вступает в силу в момент уплаты страховой премии или ее первого взноса. В договоре страхования, заключенном между истцом и ответчиком, не был предусмотрен момент его вступления в силу. Следовательно, договор вступил в силу в момент уплаты премии, то есть через месяц после его подписания. Поэтому отсутствовали основания для применения к страхователю ответственности за просрочку платежа.
16.2. Экономико-налоговый комментарий
В данном разделе рассматриваются только вопросы отнесения затрат на страхование у страхователя. Статьей 3
Закона РФ от 27 декабря 1992 г. N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" определено, что страхование может осуществляться в добровольной и обязательной формах. Главой 48 Гражданского
кодекса РФ установлено, что объекты, подлежащие обязательному страхованию, риски, от которых они должны быть застрахованы, и минимальные размеры страховых сумм определяются законом.
16.2.1. Договоры по обязательным видам страхования работников
В соответствии с п. 16 ст. 255
НК РФ к расходам на оплату труда, учитываемым при налогообложении прибыли, относятся суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования, заключенным в пользу работников, со страховыми организациями, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством РФ.
Понятие обязательного страхования установлено в
ст. ст. 927 и
936 Гражданского кодекса РФ. Под обязательным страхованием понимается страхование, осуществляемое путем заключения договоров в соответствии с правилами гл. 48 Гражданского
кодекса РФ в случаях, когда законом на указанных в нем лиц возлагается обязанность страховать в качестве страхователей жизнь, здоровье или имущество других лиц либо свою гражданскую ответственность перед другими лицами за свой счет или за счет заинтересованных лиц.
Обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, а также обязательное пенсионное страхование не является обязательным страхованием, осуществляемым в соответствии с Гражданским
кодексом РФ. Следовательно, указанные два вида страхования не учитываются в составе расходов на оплату труда. Данные виды расходов, по нашему мнению, должны учитываться в составе прочих расходов.
В настоящий момент в предпринимательской сфере обязательное страхование осуществляется только в некоторых случаях, основные из которых приведены ниже.
1. Граждане, занимающиеся частной детективной и охранной деятельностью, работающие по найму, подлежат обязательному страхованию за счет средств соответствующего предприятия (объединения) на случай гибели, получения увечья или иного повреждения здоровья в связи с осуществлением сыскных или охранных действий
(Закон РФ от 11 марта 1992 г. "О частной детективной и охранной деятельности в РФ").
2. Организация и граждане, которые эксплуатируют космическую технику или по заказу которых осуществляются создание и использование космической техники, производят обязательное страхование космонавтов, персонала наземных и иных объектов космической инфраструктуры на случай ущерба жизни и здоровью, а также имущественного ущерба третьим сторонам
(Закон РФ от 20 августа 1993 г. "О космической деятельности").
3. Работники железнодорожного транспорта общего пользования и руководители организаций железнодорожного транспорта общего пользования, постоянная работа которых имеет разъездной характер, которые направлены в служебные командировки в отдельные местности, где введено чрезвычайное положение, или которые осуществляют контрольно-инспекционные функции в поездах, а также работники железнодорожного транспорта общего пользования, принимающие участие в испытаниях на железнодорожном транспорте транспортных средств и иных технических средств, работники ведомственной охраны на период исполнения ими служебных обязанностей подлежат обязательному страхованию (ст. 31 Федерального
закона от 10 января 2003 г. N 17-ФЗ "О железнодорожном транспорте в Российской Федерации").
4. Судовладелец или иное осуществляющее прием на работу членов экипажа судна лицо обязаны за свой счет застраховать принимаемых на работу членов экипажа судна на случай возможного причинения вреда их жизни и здоровью при исполнении ими служебных обязанностей (ст. 28
Кодекса внутреннего водного транспорта РФ).
5. Страхование жизни и здоровья членов экипажа воздушного судна при исполнении ими служебных обязанностей является обязательным. При этом страховая сумма на каждого члена экипажа воздушного судна устанавливается в размере не менее чем тысяча минимальных размеров оплаты труда на момент заключения договора страхования (ст. 132 Воздушного
кодекса РФ).
6. Работники ядерных установок, радиационных источников и пунктов хранения, командированные на указанные объекты, подлежат обязательному бесплатному страхованию личности от риска радиационного воздействия за счет средств собственников или владельцев (пользователей) объектов использования атомной энергии (ст. 18 Федерального
закона от 21 ноября 1995 г. N 170-ФЗ "Об использовании атомной энергии").
7. Спасатели подлежат обязательному бесплатному личному страхованию (ст. 31 Федерального
закона от 22 августа 1995 г. N 151-ФЗ "Об аварийно-спасательных службах и статусе спасателей").
8. Сотрудники, военнослужащие и работники Государственной противопожарной службы подлежат обязательному государственному личному страхованию на случай гибели при исполнении служебных обязанностей либо смерти вследствие получения в связи с исполнением ими служебных обязанностей травмы, ранения, контузии, увечья, заболевания (ст. 9 Федерального
закона от 21 декабря 1994 г. N 69-ФЗ "О пожарной безопасности").
16.2.2. Договоры добровольного страхования работников
При добровольном страховании (негосударственном пенсионном обеспечении) к расходам на оплату труда, учитываемым при налогообложении прибыли, относятся затраты по четырем видам договоров:
1. Договор долгосрочного страхования жизни.
- договор должен быть заключен на срок не менее пяти лет.
- в течение этих пяти лет по нему не должны предусматриваться страховые выплат любого вида, за исключением страховой выплаты, предусмотренной в случае наступления смерти застрахованного лица.
2. Договор пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения.
Договоры пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения должны предусматривать выплату пенсий (пожизненно) только при достижении застрахованным лицом пенсионных оснований, предусмотренных законодательством Российской Федерации, дающих право на установление государственной пенсии.
На практике возникает случай, когда организация по договору о негосударственном пенсионном обеспечении перечисляет денежные средства за своих работников на солидарный счет негосударственного пенсионного фонда. По мнению Минфина России
(Письмо от 24 мая 2002 г. N 04-04-06/101), вносимые работодателем на основании договора с негосударственным пенсионным фондом взносы на пенсионное обеспечение работников, в том числе и на солидарный счет, должны относиться на расходы.
3. Договор добровольного личного страхования работников.
- договор должен быть заключен на срок не менее одного года.
- договор должен предусматривать оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников.
4. Договор добровольного личного страхования, заключаемый исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей.
Совокупная сумма платежей (взносов) работодателей, выплачиваемая по договорам долгосрочного страхования жизни работников, пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения работников, учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12 процентов от суммы расходов на оплату труда.
В случае изменения существенных условий договора и (или) сокращения срока действия договора долгосрочного страхования жизни, договора пенсионного страхования и (или) договора негосударственного пенсионного обеспечения) или их расторжения взносы работодателя по таким договорам, ранее включенные в состав расходов, признаются подлежащими налогообложению с момента изменения существенных условий указанных договоров и (или) сокращения сроков действия этих договоров или их расторжения (за исключением случаев досрочного расторжения договора в связи с обстоятельствами непреодолимой силы, то есть чрезвычайными и непредотвратимыми обстоятельствами).
Взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 3 процентов от суммы расходов на оплату труда.
Взносы по договорам добровольного личного страхования, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного работника или утраты застрахованным работником трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей, включаются в состав расходов в размере, не превышающем десяти тысяч рублей в год на одного застрахованного работника.
При этом необходимо учитывать, что для целей налогообложения могут быть учтены только расходы по страхованию при выполнении следующих обязательных условий:
а) платежи осуществляются работодателями;
б) платежи осуществляются в пользу работников предприятия, занятых в тех видах деятельности, налогообложение которых подпадает под действие гл. 25
НК РФ;
в) платежи осуществляются по договорам со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством РФ.
Бухгалтерский и налоговый учет расходов
на добровольное страхование своих работников
Д-т 76 К-т 51 - перечислены страховые взносы по договорам добровольного страхования своих работников
Д-т 26 (20, 23, 29) К-т 76 - отнесены на себестоимость страховые взносы по договорам добровольного страхования своих работников
Или (в зависимости от принятой учетной политики)
Д-т 97 К-т 76 - единовременно уплаченные страховые взносы по долгосрочным договорам добровольного страхования своих работников учтены в качестве расходов будущих периодов
Д-т 26 (20, 23, 29) К-т 97 - отнесены на себестоимость страховые взносы по договорам добровольного страхования своих работников.
В налоговом учете данные расходы принимаются с учетом следующих особенностей:
Во-первых, только перечисленные в пп. 16 ст. 255
НК РФ виды договоров добровольного страхования работников учитываются для целей налогообложения прибыли.
Все остальные расходы, отраженные по Д-т 26 (20, 23, 29), подлежат исключению из налоговой базы. В этом случае при применении
ПБУ 18/02 возникают постоянные налоговые обязательства (Д-т 99 К-т 68).
Во-вторых, включаемые в налоговую базу расходы по страхованию своих работников для целей налогообложения считаются расходами на оплату труда. Соответственно, при разделении расходов на производство продукции на прямые и косвенные в части расходов на оплату труда (п. 1 ст. 318
НК РФ) указанные расходы по страхованию также должны учитываться (в том числе и как прямые расходы, даже если в бухгалтерском учете они отражены по Д-т 26).
В-третьих, для целей налогообложения прибыли согласно пп. 16 ст. 255
НК РФ расходы по договорам добровольного страхования своих работников нормируются. Т.е. расходы, отраженные по Д-т 26 (20, 23, 29), подлежат включению в налоговую базу по налогу на прибыль только в пределах рассчитанных нормативов, сверх них подлежат исключению из налоговой базы. Превышения нормативов при применении
ПБУ 18/02 порождают постоянные налоговые обязательства (Д-т 99 К-т 68).
В-четвертых, согласно п. 6 ст. 272
НК РФ расходы по страхованию признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора были перечислены денежные средства на оплату страховых взносов. При этом если по условиям договора страхования предусмотрена уплата страхового взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора (с 1 января 2005 г. согласно дополнениям, внесенных Федеральным
законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ, пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде). Т.е. расходы по таким договорам, отраженные по Д-т 26 (20, 23, 29), независимо от применяемой учетной политики в бухгалтерском учете для целей налогообложения должны приниматься равномерно. В связи с этим, поскольку правила бухгалтерского учета это позволяют, рекомендуем с точки зрения организации налогового учета по указанным договорам уплаченные взносы распределять на расходы с применением счета 97 "Расходы будущих периодов" или отдельного субсчета счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
16.2.3. Договоры страхования имущества, ответственности, рисков
Согласно ст. 263
НК РФ в прочие расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, включаются расходы на обязательное и добровольное страхование имущества.
В соответствии с п. 1 ст. 263 Налогового
кодекса РФ расходы на обязательное и добровольное страхование имущества включают страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также по 8 видам добровольного страхования имущества. Перечень видов добровольного страхования рассмотрим ниже, сейчас же отметим, что данный перечень является закрытым, то есть в целях налогообложения учитываются расходы лишь по этим видам добровольного страхования.
В соответствии с п. 2 ст. 263 Налогового
кодекса РФ расходы по обязательным видам страхования (установленные законодательством Российской Федерации) включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством Российской Федерации и требованиями международных конвенций. В случае если данные тарифы не утверждены, расходы по обязательному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.
По данному вопросу необходимо отметить, что по некоторым видам обязательного страхования (например, по страхованию гражданской ответственности эксплуатирующих организаций гидротехнических сооружений) в настоящее время действительно федеральными законами не установлены минимальные размеры страховых сумм, как того требует п. 3 ст. 936
ГК РФ. Поэтому налоговыми органами высказывается мнение, что взносы по такому обязательному страхованию не могут быть включены в состав расходов при исчислении налога на прибыль, поскольку такое "обязательное страхование" не удовлетворяет всем требованиям Гражданского
кодекса РФ, в частности, законом не установлен минимальный размер страховых сумм
(Письмо МНС России от 3 июня 2002 г. N ВГ-6-02/779).
Однако, как было указано выше, в соответствии с п. 2 ст. 263
НК РФ расходы по обязательным видам страхования (установленные законодательством РФ) в случае, если тарифы законодательно не утверждены, включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.
Таким образом, налоговым законодательством прямо предусмотрено, что:
- во-первых, страхование, обязательность которого предусмотрена федеральным законом, признается обязательным страхованием в целях применения ст. 263
НК РФ, даже при отсутствии законодательно установленных страховых тарифов;
- во-вторых, организация не теряет право на включение затрат по такому страхованию в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, даже при отсутствии законодательно установленных страховых тарифов.
Согласно п. 1 ст. 11
НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом РФ. На наш взгляд, в рассматриваемой ситуации налоговым законодательством как раз предусмотрена специальная норма, отличная от гражданского права, касающаяся случая отсутствия законодательно установленных страховых тарифов, которая и подлежит применению при исчислении налога на прибыль.
Расходы по добровольному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат (п. 3 ст. 263 Налогового
кодекса РФ).
Обязательное страхование имущества
Перечень обязательных видов страхования является очень узким. В настоящий момент в предпринимательской сфере обязательное страхование имущества осуществляется только в некоторых случаях, основные из которых приведены ниже.
1. Залогодатель при залоге с оставлением имущества у залогодателя, если иное не предусмотрено договором о залоге, обязан страховать за свой счет предмет залога на его полную стоимость
(Закон РФ от 29 мая 1992 г. "О залоге").
2. При закладе залогодержатель, если иное не предусмотрено договором, обязан страховать предмет заклад на его полную стоимость за счет и в интересах залогодателя
(Закон РФ от 29 мая 1992 г. "О залоге").
3. Организация и граждане, которые эксплуатируют космическую технику или по заказу которых осуществляются создание и использование космической техники, производят обязательное страхование космонавтов, персонала наземных и иных объектов космической инфраструктуры на случай ущерба жизни и здоровью, а также имущественного ущерба третьим сторонам
(Закон РФ от 20 августа 1993 г. "О космической деятельности").
4. В соответствии со ст. 15 Федерального
закона от 21 июля 1997 г. N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" организация, эксплуатирующая опасный производственный объект, обязана страховать ответственность за причинение вреда жизни, здоровью или имуществу других лиц и окружающей среде в случае аварии на опасном производственном объекте. Кроме того,
Законом установлен размер страховых сумм.
5. Федеральный горный и промышленный надзор России
Письмом от 23 апреля 1998 г. N 01-17/116 сообщил утвержденные Минфином России 31 марта 1998 г. и согласованные с Госгортехнадзором России и МЧС России Методические рекомендации по внедрению обязательного страхования ответственности за причинение вреда при эксплуатации опасного производственного объекта, в котором определены объекты, подлежащие обязательному страхованию, риски, от которых они должны быть застрахованы, и минимальные размеры страховых сумм. Поэтому расходы на уплату страховых платежей должны относиться на себестоимость продукции (работ, услуг).
6. При временном вывозе культурных ценностей государственными хранилищами (музеями, архивами и т.п.) к заявлению о временном вывозе культурных ценностей должен быть приложен документ, подтверждающий коммерческое страхование временно вывозимых ценностей с обеспечением всех случаев страховых рисков, либо документ о государственной гарантии финансового покрытия всех рисков, предоставленный страной, принимающей культурные ценности
(Закон РФ от 15 апреля 1993 г. "О вывозе и ввозе культурных ценностей").
7. В целях защиты прав потерпевших на возмещение вреда, причиненного их жизни, здоровью или имуществу при использовании транспортных средств иными лицами, Федеральным
законом от 25 апреля 2002 г. N 40-ФЗ определяются правовые, экономические и организационные основы обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств.
8. Материальный ущерб, нанесенный организации - собственнику системы газоснабжения вследствие непреодолимой силы, возмещается за счет средств обязательного страхования (требование ст. 32 Федерального
закона от 31 марта 1999 г. N 69-ФЗ "О газоснабжении в РФ").
9. Согласно ст. 12 Федерального
закона от 29 декабря 1994 г. N 79-ФЗ "О государственном материальном резерве" материальные ценности государственного резерва в соответствии с перечнем, определенным Правительством Российской Федерации, подлежат обязательному страхованию.
10. Страхование ответственности владельца воздушного судна перед третьими лицами за вред, причиненный жизни или здоровью либо имуществу третьих лиц при эксплуатации воздушного судна, а также страхование ответственности перевозчика перед пассажиром воздушного судна, страхование ответственности перевозчика перед грузовладельцем или грузоотправителем, страхование ответственности эксплуатанта при авиационных работах является обязательным (ст. ст. 131 - 135 Воздушного
кодекса РФ от 19 марта 1997 г. N 60-ФЗ).
Добровольное страхование имущества
К добровольному страхованию имущества, учитываемому при налогообложении прибыли, относятся следующие виды страхования:
1) добровольное страхование средств транспорта (водного, воздушного, наземного, трубопроводного), в том числе арендованного, расходы на содержание которого включаются в расходы, связанные с производством и реализацией;
2) добровольное страхование грузов;
3) добровольное страхование основных средств производственного назначения (в том числе арендованных), нематериальных активов, объектов незавершенного капитального строительства (в том числе арендованных);
4) добровольное страхование рисков, связанных с выполнением строительно-монтажных работ;
5) добровольное страхование товарно-материальных запасов;
6) добровольное страхование урожая сельскохозяйственных культур и животных;
7) добровольное страхование иного имущества, используемого налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода;
8) добровольное страхование ответственности за причинение вреда, если такое страхование предусмотрено законодательством Российской Федерации либо является условием осуществления налогоплательщиком деятельности в соответствии с международными обязательствами Российской Федерации или общепринятыми международными требованиями.
Как уже было отмечено, данный перечень является закрытым. Никакие иные виды добровольного страхования имущества и расходы по ним не уменьшают налогооблагаемую базу. Поэтому представляется, что платежи по страхованию риска непогашения кредита, иных видов финансовых и деловых рисков, а также по каким-либо экзотическим видам страхования (например, по страхованию от штрафных санкций за налоговые правонарушения) не могут быть включены в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль.
ГЛАВА 17. ДОГОВОР ДАРЕНИЯ
17.1. Правовой комментарий
В соответствии со ст. 572
ГК РФ по договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу, либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом.
При заключении договора дарения необходимо обратить внимание на следующие моменты:
1. Формы дарения.
1) Безвозмездная передача вещи в собственность одаряемого.
2) Безвозмездная передача одаряемому имущественного права в отношении самого дарителя или в отношении третьего лица. Дарение путем передачи права в отношении дарителя встречается достаточно редко. Что касается дарения права в отношении третьего лица, то примером этому может служить уступка права требования (цессия), которая осуществляется безвозмездно.
3) Безвозмездное освобождение одаряемого от имущественной обязанности перед самим дарителем или перед третьим лицом. Дарение в указанной форме будет иметь место в случае прекращения обязательства путем прощения долга (ст. 415
ГК РФ), когда кредитор освобождает должника от исполнения его обязанности без каких-либо условий.
Как дарение квалифицируется безвозмездное исполнение за должника его обязанности перед третьим лицом, а также перевод долга одаряемого на дарителя без какого-либо встречного предоставления.
2. Безвозмездный характер договора дарения.
Особенностью договора дарения является его безвозмездный характер. Поэтому, если договор содержит условие, предусматривающее встречную передачу одаряемым вещи или имущественного права либо исполнение одаряемым в пользу дарителя какого-либо встречного обязательства (иными словами, одаряемый передает дарителю что-либо взамен), такой договор не имеет ничего общего с дарением. В этом случае применяются правила о притворности сделки (п. 2 ст. 70
ГК РФ), согласно которым сделка, совершенная с целью прикрыть другую сделку, ничтожна, а к сделке, которую стороны в действительности имели в виду, применяются относящиеся к ней правила.
Например, если по условиям договора одаряемый обязан оказать дарителю определенную услугу взамен подаренной вещи, такой договор необходимо рассматривать как смешанный договор, содержащий в себе элементы купли-продажи и возмездного оказания услуг. К такому договору в соответствующей части будут применяться нормы закона о купле-продаже и о возмездном оказании услуг. Нормы, касающиеся дарения, в этой ситуации не применимы.
Недействителен договор дарения, предусматривающий передачу дара после смерти дарителя, так как эти отношения регулируются нормами о наследовании (завещании).
3. Действующее законодательство допускает заключение договоров, которые содержат обещание (обязательство) дарителя безвозмездно передать одаряемому какую-либо вещь или имущественное право, либо обещание освободить одаряемого от имущественной обязанности. Такие сделки признаются договорами дарения при соблюдении двух обязательных условий:
во-первых, они должны быть совершены в письменной форме (если речь идет о дарении объекта недвижимости, необходима государственная регистрация сделки);
во-вторых, они должны содержать в себе ясно выраженное намерение дарителя безвозмездно передать в будущем вещь (имущественное право) одаряемому или освободить одаряемого от имущественной обязанности.
Если все эти условия соблюдены и заключенный договор признается договором дарения, то в случае, если даритель впоследствии откажется от исполнения своего обещания подарить вещь (имущественное право) или освободить одаряемого от обязанности, одаряемый вправе требовать от дарителя (в т.ч. и в судебном порядке) исполнения обещания, зафиксированного в договоре.
4. Требования к форме договора.
При заключении договора дарения необходимо обратить внимание на требования, предъявляемые к форме договора (не путать с формами дарения).
Дарение, сопровождаемое передачей дара (дар передается в момент заключения договора), может быть совершено устно, исключая ситуации, когда:
1) дарителем является юридическое лицо и стоимость дара превышает пять минимальных размеров оплаты труда (5 МРОТ);
2) предметом дарения является объект недвижимости;
3) договор дарения подлежит нотариальному удостоверению;
4) предметом дарения является передача имущественного права или освобождение от обязанности путем перевода долга.
В последнем случае необходимо учесть, что передача имущественного права осуществляется путем уступки требования (цессии), поэтому применяются правила о форме цессии. Так, согласно п. 1 ст. 389
ГК РФ, уступка требования, основанного на сделке, совершенной в простой письменной или нотариальной форме, должна быть совершена соответственно в простой письменной или нотариальной форме. Уступка права требования, основанного на сделке, требующей государственной регистрации, подлежит государственной регистрации в том же порядке, если иное не установлено законом (п. 2 ст. 389
ГК РФ).
В силу п. 2 ст. 391
ГК РФ указанные правила применимы и к форме перевода долга. Поэтому, если дарение осуществляется путем безвозмездного перевода дарителем на себя долга одаряемого перед третьим лицом, необходимо руководствоваться вышеизложенными требованиями к форме уступки права требования.
Договор, содержащий обещание дарения, должен быть заключен в письменной форме. Несоблюдение письменной формы влечет недействительность договора.
5. Запрет на договор дарения.
Дарение запрещается в том случае, если:
1) договор от имени малолетнего (до 14 лет) или недееспособного гражданина заключается его опекуном;
2) дарение совершается гражданами, находящимися на лечении, содержании или воспитании в лечебных, воспитательных учреждениях, учреждениях социальной защиты и других аналогичных учреждениях, а также их супругами и родственниками в отношении работников этих учреждений;
3) дарение совершается в отношении государственных или муниципальных служащих в связи с их должностным положением или в связи с исполнением ими служебных обязанностей;
4) сторонами договора дарения являются коммерческие организации. Напомним, что в соответствии с действующим законодательством к коммерческим организациям относятся хозяйственные общества и товарищества (закрытые и открытые акционерные общества, общества с ограниченной и дополнительной ответственностью, полные товарищества и товарищества на вере), производственные кооперативы, а также государственные и муниципальные унитарные предприятия.
Отметим, что указанные запреты не действуют, если в качестве дара передаются обычные подарки, стоимость которых не превышает 5 МРОТ.
Договор дарения, заключенный с нарушением установленных запретов, недействителен как не соответствующий закону (ст. 168
ГК РФ).
6. Дополнительные требования.
Для отдельных случаев дарения законом установлены дополнительные требования, соблюдение которых обязательно (ограничения дарения).
1) Дарение путем безвозмездной уступки принадлежащего дарителю права требования либо путем перевода дарителем на себя долга одаряемого перед третьим лицом осуществляется с соблюдением правил соответственно об уступке права требования и о переводе долга.
2) Дарение посредством исполнения за одаряемого его обязанности перед третьим лицом осуществляется с соблюдением правил, предусмотренных ст. 313
ГК РФ. В этой
статье сказано, что исполнение обязательства может быть возложено должником на третье лицо, если из закона, условий обязательства или его существа не вытекает обязанность должника исполнить обязательство лично.
Статья 573
ГК РФ предоставляет одаряемому право в любое время до передачи ему дара от него отказаться. В этом случае договор дарения считается расторгнутым, при этом:
- если договор заключен в письменной форме, отказ от дара должен быть совершен также в письменной форме;
- если договор дарения зарегистрирован, отказ от принятия дара также подлежит государственной регистрации.
При отказе одаряемого от дара, если договор был заключен в письменной форме, даритель вправе требовать от одаряемого возмещения реального ущерба, причиненного таким отказом.
Кроме отказа одаряемого от дара законодательством предусмотрена также возможность дарителя отказаться от дарения, а также отменить его. В соответствии со ст. 577
ГК РФ даритель вправе отказаться от исполнения договора, содержащего обещание передать в будущем одаряемому вещь или право, либо освободить одаряемого от имущественной обязанности, если после заключения договора имущественное или семейное положение либо состояние здоровья дарителя изменилось настолько, что исполнение договора в новых условиях приведет к существенному снижению уровня его жизни. Такой отказ дарителя от исполнения договора дарения не дает одаряемому права требовать возмещения убытков.
Статья 578
ГК РФ содержит основания, по которым даритель вправе отменить дарение. Согласно указанной
статье, даритель вправе отменить дарение, если одаряемый совершил покушение на его жизнь, жизнь кого-либо из членов его семьи или близких родственников либо умышленно причинил дарителю телесные повреждения.
Кроме этого даритель вправе потребовать в судебном порядке отмены дарения, если обращение одаряемого с подаренной вещью, представляющей для дарителя большую неимущественную ценность, создает угрозу ее безвозвратной утраты.
Отмена дарения возможна также по решению суда по требованию заинтересованного лица в случае совершения дарения, совершенного индивидуальным предпринимателем или юридическим лицом в нарушение положений закона о несостоятельности (банкротстве) за счет средств, связанных с его предпринимательской деятельностью, в течение шести месяцев, предшествовавших объявлению такого лица несостоятельным (банкротом).
В случае отмены дарения по указанным выше основаниям одаряемый обязан возвратить подаренную вещь, если она сохранилась в натуре к моменту отмены дарения.
Согласно ст. 579
ГК РФ, указанные выше правила об отказе от исполнения договора дарения и об отмене дарения не применяются к обычным подаркам небольшой стоимости.
7. Пожертвование и спонсорство.
Подвидом договора дарения является пожертвование. Согласно ст. 582
ГК РФ, пожертвованием признается дарение вещи или права в общеполезных целях, при этом пожертвования могут делаться гражданам, лечебным, воспитательным учреждениям, учреждениям социальной защиты и другим аналогичным учреждениям, благотворительным, научным и учебным учреждениям, фондам, музеям и другим учреждениям культуры, общественным и религиозным организациям, а также государству и субъектам РФ. На принятие пожертвования не требуется чьего-либо разрешения или согласия.
Жертвователем при пожертвовании имущества гражданину должно быть, а юридическим лицам может быть обусловлено использование его по определенному назначению. При отсутствии такого условия пожертвование имущества гражданину считается обычным дарением. Таким образом, главным отличием обычного дарения и пожертвования является целевое назначение имущества, передаваемого в качестве дара.
Юридическое лицо, принимающее пожертвование, для использования которого установлено определенное назначение, должно вести обособленный учет всех операций по использованию пожертвованного имущества.
Если использование пожертвованного имущества в соответствии с указанным жертвователем назначением становится вследствие изменившихся обстоятельств невозможным, оно может быть использовано по другому назначению лишь с согласия жертвователя, а в случае смерти гражданина-жертвователя или ликвидации юридического лица - жертвователя, по решению суда.
Использование пожертвованного имущества не в соответствии с указанным жертвователем назначением или изменение этого назначения с нарушением указанных выше правил дает право жертвователю, его наследникам или иному правопреемнику требовать отмены пожертвования.
Одной из форм дарения в соответствии с законодательством является также благотворительность. Согласно ст. 1 Федерального
закона от 11 августа 1995 г. N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях", под благотворительной деятельностью понимается добровольная деятельность граждан и юридических лиц по бескорыстной (безвозмездной или на льготных условиях) передаче гражданам или юридическим лицам имущества, в том числе денежных средств, бескорыстному выполнению работ, предоставлению услуг, оказанию иной поддержки.
Кроме указанных видов дарения, многие неправильно считают дарением спонсорство. В соответствии со ст. 19 Федерального
закона от 18 июля 1995 г. N 108-ФЗ "О рекламе" под спонсорством понимается осуществление юридическим или физическим лицом (спонсором) вклада (в виде предоставления имущества, результатов интеллектуальной деятельности, оказания услуг, проведения работ) в деятельность другого юридического или физического лица (спонсируемого) на условиях распространения спонсируемым рекламы о спонсоре, его товарах, при чем спонсорский вклад признается платой за рекламу, а спонсор и спонсируемый - соответственно рекламодателем и рекламораспространителем.
Таким образом, спонсорский договор не является разновидностью договора дарения, так как в нем отсутствует главная характерная черта последнего - безвозмездность (спонсорский вклад является по своей сути платой за рекламу), и присутствуют встречные обязанности как у одной, так и у другой стороны.
17.2. Экономико-налоговый комментарий
Исходя из того, что дарение между коммерческими организациями на сумму свыше 5 МРОТ не допускается, все рекомендации, приведенные далее, справедливы только в том случае, если одной из сторон в договоре дарения выступает физическое лицо или некоммерческая организация.
17.2.1. Налоговая позиция дарителя
Согласно ст. 248
НК РФ безвозмездная передача имущества в целях налогообложения прибыли не приравнивается к реализации этого имущества. Соответственно, при безвозмездной передаче у дарителя не возникает доход, подлежащий налогообложению.
Однако в соответствие с п. 16 ст. 270
НК РФ не уменьшают налоговую базу при исчислении налога на прибыль у дарителя расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей.
Налог на добавленную стоимость
В соответствии с п. 1 ст. 146
НК РФ к объектам налогообложения НДС относятся обороты по передаче безвозмездно товаров (работ, услуг) другим организациям (предприятиям) или физическим лицам, включая работников предприятия.
При безвозмездной передаче товаров (работ, услуг) плательщиком НДС является сторона, их передающая, то есть даритель.
Необходимо иметь в виду, что в соответствии с гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового
кодекса РФ при безвозмездной передаче основных средств (реализации основных средств) сумма НДС, подлежащая взносу в бюджет, определяется в общеустановленном порядке, независимо от даты приобретения основных средств.
Интересно отметить, что в ряде случаев безвозмездность еще не означает автоматического возникновение облагаемого оборота по НДС для целей налогообложения.
Рассмотрим пример из более раннего периода. Так, в связи с отменой п. 43
Инструкции Госналогслужбы России от 9 декабря 1991 г. N 1 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" Госналогслужба России Письмом от 26 марта 1996 г. N 03-1-09/31 и Госналогинспекция по г. Москве Письмом от 2 апреля 1996 г. N 11-13/6023 разъяснили порядок исчисления НДС при проведении гарантийного ремонта и технического обслуживания бытовой радиоаппаратуры и других технически сложных товаров и бытовых приборов. Как было указано в этих Письмах, в соответствии с
Законом от 7 февраля 1992 г. N 2300-1 "О защите прав потребителей" изготовитель несет ответственность за качество товара и безвозмездное исполнение гарантийных обязательств перед потребителем, изложенных в техническом паспорте товара или ином заменяющем его документе. Изготовитель на основании договора определяет предприятия, уполномоченные на принятие претензий от потребителя, а также для выполнения гарантийного ремонта и технического обслуживания. Указанные услуги выполняются за счет средств, учтенных в цене товара производителем, без взимания дополнительной платы с потребителя за гарантийное обслуживание.
Учитывая изложенное, был сделан абсолютно правильный вывод о том, что выполнение услуг по бесплатному гарантийному ремонту и техническому обслуживанию гарантийных товаров клиенту (покупателю) освобождено от уплаты НДС.
Судебно-арбитражная практика. Общество с ограниченной ответственностью "Клуб Почта Русь" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с исковым заявлением к Инспекции МНС России N 15 по СВАО г. Москвы о признании частично недействительным решения ответчика от 15.07.2002 N 1095 о привлечении к ответственности за неуплату налога на добавленную стоимость в связи с невключением в налоговую базу операций по передаче покупателям призов и подарков в рамках рекламной кампании.
При первоначальном рассмотрении дела Арбитражный суд г. Москвы исковые требования удовлетворил частично. Решение Инспекции признано недействительным в части отнесения затрат на приобретение подарков к рекламным расходам и признания неправомерным определения пропорции для возмещения НДС от выручки без учета данного налога и налога с продаж. Отказывая в иске в остальной части, суд исходил из того, что передача права собственности на товары на безвозмездной основе признается реализацией товаров в силу п. 1 ч. 1 ст. 146
НК РФ, следовательно, стоимость подарков - 2 951 005 руб. - является объектом налогообложения по НДС.
Постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа от 13.01.2003 вынесенные по данному делу судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение в связи с неполным исследованием обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения спора. В порядке п. 15 ст. 198
АПК РФ суду предложено:
- исследовать доводы истца о том, что при применении п. 2 ст. 154
НК РФ, регулирующей порядок определения налоговой базы по НДС при реализации товаров на безвозмездной основе, налог должен исчисляться исходя из рыночной цены передаваемого имущества, между тем из акта и решения ответчика не следует, что налоговый орган устанавливал рыночные цены на подарки, следовательно, документально не обоснованы и не доказаны обстоятельства, указанные в решении по результатам проверки;
- оценить правомерность действий Общества по невключению в налоговую базу по НДС стоимости подарков, учитывая, что истец руководствовался разъяснением, содержащимся в п. 5 Письма Управления МНС России по г. Москве от 31.07.2001 N 02-14/35611, согласно которым, если стоимость рекламных материалов, сувениров, образцов выпускаемой продукции, призов отнесена на издержки производства и обращения как расходы по рекламе, указанные обороты не являются объектом обложения НДС.
Повторно рассматривая дело, Арбитражный суд г. Москвы решением от 20.02.2003, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 21.05.2003, иск Общества удовлетворил, признав недействительным решение налогового органа от 15.07.2002 N 1095 в части привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122
НК РФ за неуплату НДС в результате исключения из налоговой базы по данному налогу стоимости подарков, переданных покупателям в рамках рекламной кампании. Судебные инстанции исходили из того, что стоимость подарков уже включена в стоимость реализуемого товара и отдельного объекта налогообложения при их передаче не возникает.
Заявитель жалобы ссылается на отсутствие обстоятельств, исключающих привлечение истца к ответственности, предусмотренных ст. 111
НК РФ, - выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом, поскольку иные инструктивные документы Управления МНС России по г. Москве предусматривают необходимость исчисления и уплаты НДС от стоимости безвозмездно переданного товара.
Изучив материалы дела, выслушав представителей сторон и обсудив доводы жалобы, суд кассационной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения.
Удовлетворяя исковые требования, судом сделан вывод о том, что передача подарков покупателям происходила в рамках рекламной кампании, является расходами на рекламу и не может быть квалифицирована как безвозмездная передача товара применительно к ст. 146
НК РФ. Поддерживая позицию судебных инстанций, кассационная коллегия исходит также из характера деятельности организации, при осуществлении которой получение покупателем подарка происходит только под условием приобретения определенного товара, что подтверждает возмездный характер совершенных сделок.
Стоимость подарков входила в общую цену договора купли-продажи товаров, затраты включались Обществом в себестоимость в качестве рекламных расходов, указанные обстоятельства истцом документально подтверждены и исследовались судом первой и апелляционной инстанции.
В этой связи неправомерна квалификация налоговым органом указанных сделок как безвозмездная передача товаров, поскольку стоимость подарков включена в цену реализуемых товаров и отдельный объект налогообложения при реализации подарков не возникает.
При таких обстоятельствах довод заявителя кассационной жалобы со ссылкой на
Письмо Управления МНС России по г. Москве от 25.11.1999 N 02-11/15885 "О НДС" о порядке исчисления налога, подлежащего уплате в бюджет при безвозмездной передаче товаров, судом кассационной инстанции отклоняется, поскольку данное разъяснение Управления касается безвозмездной передачи товаров, и поэтому не может применяться к рассматриваемому спору.
Применение же налогоплательщиком разъяснения Письма Управления МНС России по г. Москве от 31.07.2001 N 02-14/35611, согласно которому стоимость призов, обороты по их передаче во время массовых рекламных кампаний не подлежат обложению НДС, в силу прямого указания ст. 111
НК РФ является обстоятельством, исключающим вину в совершении правонарушения, поскольку является применением налогоплательщиком письменных разъяснений, данных налоговым органом в пределах своей компетенции.
В кассационной жалобе ответчик утверждает, что позиция налоговых органов, представленная в приказах, инструкциях, методических указаниях и иных документах, не являющихся нормативно-правовыми, и, следовательно, необязательными для применения налогоплательщиками, может различным образом ориентировать налогоплательщиков по вопросам применения налогового законодательства и поэтому указанные разъяснения не могут устанавливать освобождения от уплаты налога.
Данный вывод противоречит принципу налогообложения, в соответствии с которым неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. В данном случае речь не идет об установлении дополнительных льгот по уплате налога. Истец применял разъяснения, изданные компетентным государственным органом и не может быть привлечен к ответственности за то, что действовал во их исполнение в силу ст. 111
Кодекса.Кроме того, акт и решение Инспекции о привлечении налогоплательщика к ответственности вынесены с нарушением
ст. ст. 100, 101 НК РФ, поскольку в них документально не подтверждены обстоятельства, на которые ответчик ссылается в обоснование своих требований.
В оспариваемом решении ответчика не содержится ссылок на обстоятельства, свидетельствующие об исчислении цен подарков в соответствии с требованиями ст. 154
НК РФ, согласно которым их стоимость должна устанавливаться на основе рыночных цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40
Кодекса.Учитывая изложенное, суд обоснованно удовлетворил иск Общества о признании решения Инспекции в части доначисления НДС на стоимость подарков, переданных покупателям в рамках рекламной кампании недействительным и противоречащим
НК РФ
(Постановление ФАС Московского округа от 19.08.2003 N КА-А40/5796-03П).
В последнее время одним из актуальных вопросов о налогообложении НДС стал вопрос о порядке исчисления налога при передаче в рекламных целях товаров (работ, услуг). В рекламных целях предприятия часто передают различную сувенирную продукцию с логотипом компании, телефонами, адресами и проч.
Налоговое ведомство стало придерживаться позиции, согласно которой передача товаров в ходе рекламной акции является безвозмездной передачей, которая подлежит налогообложению НДС.
Следует отметить, что согласно введенной в действие Федеральным
законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ и вступающей в силу с 1 января 2006 г. норме, предусмотренной в пп. 25 п. 3 ст. 149
НК РФ, передача в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 руб., не облагается НДС. Если вышеназванные расходы превышают 100 руб. за единицу, то НДС облагается вся их стоимость (без уменьшения на 100 руб.).
При этом необходимо отметить, что в отношении товаров (работ, услуг) собственного изготовления в расчет предела в 100 руб. необходимо брать только затраты на производство (себестоимость) этих товаров (работ, услуг), а не их рыночную стоимость.
Кроме того, учитывая, что передача рассматриваемой рекламной продукции (до 100 руб.) подпадает под понятие "Операции, не подлежащие налогообложению", то в отношении НДС, уплачиваемого поставщикам при их приобретении, действует п. 2 ст. 170
НК РФ ("входящий" НДС учитывается в стоимости товаров (работ, услуг).
17.2.2. Налоговая позиция одаряемого
Согласно п. 8 ст. 250
НК РФ во внереализационные доходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, включаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251
НК РФ. Имущество, полученное безвозмездно, в случаях, указанных в ст. 251
НК РФ, не учитывается в составе доходов при исчислении налога на прибыль.
При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 Налогового
кодекса РФ, но не ниже определяемой в соответствии с настоящей главой остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.
При этом согласно п. 2 ст. 248
НК РФ имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).
Следует отметить, что для целей налогообложения прибыли согласно ст. 256
НК РФ безвозмездно полученное имущество (кроме указанного в п. 2 ст. 256
НК РФ) включается в состав амортизируемого и по нему в общеустановленном порядке начисляется амортизация для целей исчисления налога на прибыль.
Налог на добавленную стоимость
Применительно к денежным средствам, получаемым предприятием, необходимо учитывать следующее: действующим законодательством установлено, что в оборот, облагаемый НДС, включаются любые получаемые предприятиями денежные средства, если их получение связано с расчетами по оплате товаров, работ и услуг. Таким образом, денежные средства, полученные в рамках договора дарения (от физического лица или некоммерческой организации), не подлежат обложению НДС.
Что касается имущества, передаваемого предприятию на основании договора дарения, то у одаряемого объект налогообложения по НДС не возникает - плательщиком НДС в данном случае выступает даритель.
Налог на доходы физических лиц и налог на имущество,
переходящее в порядке наследования или дарения
Порядок, действующий до 1 января 2006 г.
В соответствии с
Законом РФ от 12 декабря 1991 г. N 2020-1 "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения" физические лица, принявшие имущество в порядке дарения, являются плательщиками этого налога независимо от того, кто является дарителем: физическое или юридическое лицо.
Следовательно, физические лица, получившие имущество, указанное в ст. 2
Закона "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения", на основании договора дарения с предприятием обязаны уплатить налог с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения на общих основаниях.
Помимо уплаты данного налога, рыночная стоимость подаренного имущества подлежит включению в совокупный облагаемый доход одаряемого лица на основании п. 1 ст. 210
НК РФ. Аналогичная точка зрения высказана и в
Письме Департамента налоговых реформ при Минфине России от 3 февраля 1997 г. N 04-04-10.
На денежные средства, выдаваемые физическому лицу на основании договора дарения из кассы предприятия, требование об уплате налога с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения, не распространяется.
Порядок, действующий с 1 января 2006 г.
С 1 января 2006 г. утрачивает силу
Закон РФ от 12 декабря 1991 г. N 2020-1 "О налоге с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения" в связи с принятием Федерального
закона от 01.07.2005 N 78-ФЗ "О признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации в связи с отменой налога с имущества, переходящего в порядке наследования".
Таким образом, с указанной даты физические лица, принявшие имущество в порядке дарения, на основании договора дарения с предприятием уплачивают только налог на доходы физических лиц в порядке, рассмотренном выше.
ГЛАВА 18. ДОГОВОР БАНКОВСКОГО СЧЕТА
18.1. Правовой комментарий
Отношения предприятия и банка по поводу банковского счета регулируются гл. 45 Гражданского
кодекса РФ. В соответствии со ст. 845
ГК РФ по договору банковского счета банк обязуется принимать и зачислять поступающие на счет, открытый клиенту (владельцу счета), денежные средства, выполнять распоряжения клиента о перечислении и выдаче соответствующих сумм со счета и проведении других операций по счету.
1. Банк может использовать имеющиеся на счете денежные средства, гарантируя право клиента беспрепятственно распоряжаться этими средствами. При этом банк не вправе определять и контролировать направления использования денежных средств клиента и устанавливать другие, не предусмотренные законом или договором банковского счета, ограничения его права распоряжаться денежными средствами по своему усмотрению. В соответствии со ст. 858
ГК РФ ограничение прав клиента на распоряжение денежными средствами, находящимися на счете, не допускается, за исключением наложения ареста на денежные средства, находящиеся на счете, или приостановления операций по счету в случаях, предусмотренных законом.
2. Согласно ст. 846
ГК РФ, при заключении договора банковского счета клиенту или указанному им лицу открывается счет в банке на условиях, согласованных сторонами.
Судебно-арбитражная практика. В соответствии с п. 1 ст. 846 Гражданского
кодекса Российской Федерации при заключении договора банковского счета клиенту открывается счет в банке на условиях, согласованных сторонами.
Вместе с тем следует иметь в виду, что в случае, когда коммерческим банком на основании действующего законодательства, банковских правил разработан и объявлен договор банковского счета определенного вида, содержащий единые для всех обратившихся условия (цена услуг банка, размер процентов, уплачиваемых банком за пользование денежными средствами, находящимися на счете клиента, и т.д.), банк в соответствии с абз. 1 п. 2 ст. 846
ГК РФ обязан заключить такой договор с любым клиентом, обратившимся с предложением открыть счет на указанных условиях.
При этом отказ банка от заключения такого договора банковского счета допускается только в случаях, установленных абз. 2 п. 2 ст. 846
ГК РФ (п. 1
Постановления Пленума ВАС РФ от 19 апреля 1999 г. N 5 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с заключением, исполнением и расторжением договоров банковского счета").
Статьей 846
ГК РФ установлена обязанность банка по заключению договора и открытию банковского счета с клиентом, обратившимся с предложением открыть счет на объявленных банком для открытия счетов данного вида условиях, соответствующих требованиям, предусмотренным законом и установленными в соответствии с ним банковскими правилами, при этом банк не вправе отказать в открытии счета, совершение соответствующих операций по которому предусмотрено законом, учредительными документами банка и выданным ему разрешением (лицензией). Исключением из этого правила являются случаи, когда такой отказ вызван отсутствием у банка возможности принять на банковское обслуживание либо допускается законодательством.
При необоснованном уклонении банка от заключения договора банковского счета клиент вправе обратиться в суд с требованием о понуждении заключить договор, а также потребовать возмещения убытков, причиненных ему таким уклонением.
3. Статья 847
ГК РФ устанавливает порядок удостоверения права распоряжения денежными средствами, находящимися на счете. В соответствии с указанной
статьей права лиц, осуществляющих от имени клиента распоряжения о перечислении и выдаче средств со счета, удостоверяются клиентом путем представления банку документов, предусмотренных законом, установленными в соответствии с ним банковскими правилами и договором банковского счета.
Вместе с тем клиент может дать распоряжение банку о списании денежных средств со счета по требованию третьих лиц, в том числе связанному с исполнением клиентом своих обязательств перед этими лицами. Банк должен принять эти распоряжения только при условии указания в них в письменной форме необходимых данных, позволяющих при предъявлении соответствующего требования идентифицировать лицо, имеющее право на его предъявление.
Договором банковского счета также может быть предусмотрено удостоверение прав распоряжения денежными суммами, находящимися на счете, электронными средствами платежа и другими документами с использованием в них аналогов собственноручной подписи, кодов, паролей и иных средств, подтверждающих, что распоряжение дано уполномоченным на это лицом.
Судебно-арбитражная практика. Согласно п. 1 ст. 847
ГК РФ права лиц, осуществляющих от имени клиента распоряжения о перечислении и выдаче средств со счета, удостоверяются клиентом путем представления банку документов, предусмотренных законом и установленными в соответствии с ним банковскими правилами и договором банковского счета.
Проверка полномочий лиц, которым предоставлено право распоряжаться счетом, производится банком в порядке, определенном банковскими правилами и договором с клиентом. В случаях передачи платежных документов в банк в письменной форме банк должен проверить по внешним признакам соответствие подписей уполномоченных лиц и печати на переданном в банк документе образцам подписей и оттиска печати, содержащимся в переданной банку карточке, а также наличие доверенности, если она является основанием для распоряжения денежными средствами, находящимися на счете.
Если иное не установлено законом или договором, банк несет ответственность за последствия исполнения поручений, выданных неуполномоченными лицами, и в тех случаях, когда с использованием предусмотренных банковскими правилами и договором процедур банк не мог установить факта выдачи распоряжения неуполномоченными лицами. Суд вправе уменьшить размер ответственности банка, когда будет установлено, что клиент своими действиями способствовал поступлению в банк указанных распоряжений (п. 2 ст. 404
ГК РФ) (п. 1
Постановления Пленума ВАС РФ от 19 апреля 1999 г. N 5 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с заключением, исполнением и расторжением договоров банковского счета").
4. Что касается сроков операций по счету, то в соответствии со ст. 849
ГК РФ банк обязан зачислять поступившие на счет клиента денежные средства не позже дня, следующего за днем поступления в банк соответствующего платежного документа, при условии, что более короткий срок не предусмотрен договором банковского счета.
Банк обязан по распоряжению клиента выдавать или перечислять со счета денежные средства клиента не позже дня, следующего за днем поступления в банк соответствующего платежного документа, если иные сроки не предусмотрены законом, изданными в соответствии с ним банковскими правилами или договором банковского счета.
5. Статья 850
ГК РФ предусматривает возможность кредитования счета, т.е. осуществление банком платежей со счета, несмотря на отсутствие на нем денежных средств. Вместе с тем для реализации этого положения необходимо, чтобы оно было установлено договором. При кредитовании счета считается, что банк предоставил клиенту кредит на соответствующую сумму со дня осуществления такого платежа, и их отношения будут регулироваться правилами о займе и кредите, если иное не предусмотрено договором.
6. В соответствии со ст. 851
ГК РФ клиент оплачивает услуги банка по совершению операций с денежными средствами, находящимися на счете, при этом плата за услуги банка может взиматься банком по истечении каждого квартала из денежных средств клиента, находящихся на счете, если иное не предусмотрено договором банковского счета. Однако договором банковского счета может быть установлен иной порядок и сроки оплаты услуг банка.
7. Как правило, за пользование денежными средствами, находящимися на счете клиента, банк уплачивает проценты, сумма которых зачисляется на счет. Сумма процентов зачисляется на счет в сроки, предусмотренные договором, в случае, когда такие сроки договором не предусмотрены, - по истечении каждого квартала (ст. 852
ГК РФ).
Проценты уплачиваются банком в размере, определяемом договором банковского счета, а при отсутствии в договоре соответствующего условия - в размере, обычно уплачиваемом банком по вкладам до востребования (ст. 838
ГК РФ).
Судебно-арбитражная практика. В тех случаях, когда банк, обязанный уплачивать проценты за пользование денежными средствами клиента (ст. 852
ГК РФ), не исполняет надлежащим образом поручение о перечислении денежных средств, судам необходимо принимать во внимание следующее.
При списании банком денежных средств со счета клиента и неперечислении их по назначению клиент вправе требовать привлечения банка к ответственности
(ст. ст. 856, 866 ГК РФ).
Проценты за пользование денежными средствами, находящимися на счете клиента, банк обязан уплачивать до момента списания соответствующей суммы со счета клиента.
Если банк, не исполняя поручения клиента, не списывает соответствующей денежной суммы со счета, клиент имеет право требовать как применения указанной ответственности, так и начисления процентов за пользование денежными средствами, находящимися на счете (ст. 852
ГК РФ) (п. 10
Постановления Пленума ВАС РФ от 19 апреля 1999 г. N 5 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с заключением, исполнением и расторжением договоров банковского счета").
Судебно-арбитражная практика. Гр. Махова обратилась в суд с иском к Южно-Сахалинскому отделению Сбербанка РФ о признании п. 2.1 договора о депозитном вкладе недействительным, взыскании невыплаченных процентов на сумму вклада, ссылаясь на то, что она поместила в банк деньги сроком на 1 год под 75% годовых, однако при получении вклада ей были выплачены проценты в меньшем размере в связи с односторонним уменьшением банком процентной ставки.
Суд первой инстанции иск удовлетворил, однако Судебная коллегия по гражданским делам Сахалинского областного суда вышеуказанное решение суда отменила и в иске отказала. На данное решение Судебной коллегии был принесен протест, в котором предлагалось Постановление кассационной инстанции отменить и оставить в силе решение суда первой инстанции. Протест был удовлетворен Судебной коллегией по гражданским делам Верховного суда РФ по следующим основаниям.
При вынесении решения кассационная инстанция исходила из ст. 29
Закона РФ "О банках и банковской деятельности", согласно которой банки имеют право в одностороннем порядке изменять процентную ставку, если данное условие предусмотрено договором банковского вклада. Поскольку в спорном договоре право банка на одностороннее изменение процентной ставки было закреплено, суд пришел к выводу, что банк правомерно изменил ставку.
Вместе с тем надзорная инстанция пришла к выводу, что судом второй инстанции не была принята во внимание ч. 3 ст. 838
ГК РФ, согласно которой определенный договором банковского вклада размер процентов на вклад, внесенный гражданином на условиях его выдачи по истечении определенного срока, не может быть односторонне уменьшен банком, если иное не предусмотрено законом. По договору такого вклада, заключенному банком с юридическим лицом, размер процентов не может быть односторонне изменен, если иное не предусмотрено законом или договором.
Таким образом, из приведенной нормы закона следует, что изменение размера процентов по банковскому вкладу гражданина в одностороннем порядке может быть предусмотрено только законом.
Возможность изменения в одностороннем порядке размера процентов и в соответствии с условиями договора предусмотрена только для юридических лиц.
Исходя из этого надзорная инстанция оставила решение суда Сахалинского суда в силе и отменила Постановление Судебной коллегии Сахалинского областного суда.
В соответствии со ст. 853
ГК РФ денежные требования банка к клиенту, связанные с кредитованием счета и оплатой услуг банка, а также требования клиента к банку об уплате процентов за пользование денежными средствами прекращаются зачетом, если иное не предусмотрено договором банковского счета. Зачет указанных требований осуществляется банком. Банк обязан информировать клиента о произведенном зачете в порядке и в сроки, предусмотренные договором, а если соответствующие условия сторонами не согласованы, - в порядке и в сроки, обычные для банковской практики предоставления клиентам информации о состоянии денежных средств на соответствующем счете.
Судебно-арбитражная практика. Исходя из существа договора банковского счета банк не вправе со ссылкой на положения
ГК РФ о зачете (ст. 410) не зачислять на расчетный счет поступающие в адрес клиента суммы, указывая на имеющуюся у клиента задолженность по кредиту и иным денежным обязательствам (п. 4
Постановления Пленума ВАС РФ от 19 апреля 1999 г. N 5 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с заключением, исполнением и расторжением договоров банковского счета").
Судебно-арбитражная практика. Применяя ст. 853
ГК РФ, необходимо иметь в виду, что договором банковского счета не может быть дополнен перечень встречных требований банка и клиента, в отношении которых в силу
п. 1 названной статьи допускается зачет. Однако в соответствии с данной нормой договором банковского счета может быть исключен зачет и этих требований.
Если договор банковского счета расторгнут, в силу общих положений
ГК РФ о зачете (ст. 410) может быть применен зачет требований клиента к банку о возврате остатка денежных средств и требований банка к клиенту о возврате кредита и исполнении иных денежных обязательств, срок исполнения которых наступил (п. 5
Постановления Пленума ВАС РФ от 19 апреля 1999 г. N 5 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с заключением, исполнением и расторжением договоров банковского счета").
8. По общему правилу списание денежных средств со счета осуществляется банком на основании распоряжения клиента (ст. 854
ГК РФ).
Судебно-арбитражная практика. АО обратилось в арбитражный суд с иском к акционерному банку о взыскании неправомерно списанных денежных средств, штрафа за неправильное списание денежных средств, денежных средств за юридические услуги и за проведение экспертизы.
Решением суда в иске было отказано, а постановлением апелляционной инстанции решение оставлено без изменения. Федеральный арбитражный суд решение и постановление отменил, дело направил на новое рассмотрение в тот же суд. Новым решением в иске отказано и постановлением апелляционной инстанции решение оставлено без изменения. Федеральный арбитражный суд решение и постановление отменил, взыскав в пользу АО часть долга и штрафа, а в остальной части иска отказал.
На указанное постановление был принесен протест, в котором предлагалось постановление кассационной инстанции отменить, решение суда первой инстанции и постановление апелляционной инстанции оставить в силе. В удовлетворении данного протеста было отказано по следующим основаниям.
Согласно договору банковского счета отделение банка осуществляло обслуживание АО. В отделение банка было предъявлено платежное поручение, в соответствии с которым со счета АО надлежало перечислить в Мосбизнесбанк денежные средства за покупку облигаций государственного сберегательного займа. В этот же день состоялись перевод денежных средств и получение облигаций по доверенности АО.
Обнаружив списание денег со своего счета и считая платежное поручение, договор купли-продажи облигаций и доверенность на их получение поддельными, АО обратилось за экспертизой этих документов.
Согласно заключениям Российского федерального центра судебной экспертизы при Министерстве юстиции РФ печати и подписи, выполненные на указанных документах, не принадлежат АО, его директору и главному бухгалтеру. Кроме того, в процессе рассмотрения спора установлено, что в период списания денежных средств директор и главный бухгалтер акционерного общества находились в командировке и в отпуске, поэтому не подписывали платежного поручения, договора купли-продажи облигаций и доверенности на их получение.
По фактам подделки документов и хищения денежных средств АО возбуждено уголовное дело, приостановленное в связи с неустановлением лица, подлежащего привлечению в качестве обвиняемого.
В силу п. 3 ст. 401
ГК РФ основанием ответственности лица, осуществляющего предпринимательскую деятельность, является нарушение обязательства, если оно произошло не вследствие непреодолимой силы или иные основания не предусмотрены законом или договором.
Договором банковского счета установлено, что банк отвечает перед АО только при наличии вины. По условиям договора отделение банка обязано обеспечивать сохранность средств АО и вправе задерживать и приостанавливать расчетные операции по вызывающим сомнение платежным документам. Из материалов дела следует, что платежное поручение передано в банк лицом, которое ранее не сдавало платежные документы от имени АО, порядковый номер поручения значительно ниже предъявленных акционерным обществом к оплате в этот же период платежных документов.
Эти и другие обстоятельства списания денег со счета АО позволяли усомниться в действительности волеизъявления акционерного общества на перевод денежных средств, однако банк за свой риск осуществил расчетную операцию. Следовательно, Мосбизнесбанк, как лицо, виновное в нарушении договорных обязательств, в соответствии со
ст. ст. 15, 393 ГК РФ обязан возместить АО причиненные неправомерным списанием денежных средств убытки.
При этом ВАС РФ не принял довод протеста о невозможности возложения на банк убытков, поскольку договором банковского счета предусмотрено, что убытки, связанные с фальсификацией, подлогом денежных документов, несет АО, не может быть принят, поскольку наряду с подлогом документов имеют место и виновные действия банка при списании денежных средств, за которые он в соответствии с договором обязан отвечать.
При таких условиях ВАС РФ пришел к выводу, что суд кассационной инстанции правомерно взыскал убытки и штраф за неправильное списание денежных средств
(Постановление Президиума ВАС РФ от 23 февраля 1999 г. N 6694/98).
Без распоряжения клиента списание денежных средств, находящихся на счете, допускается по решению суда, а также в случаях, установленных законом или предусмотренных договором между банком и клиентом (например, бесспорное списание недоимок и пеней по налоговым платежам на основании решений налоговых органов).
Судебно-арбитражная практика. В соответствии со ст. 854
ГК РФ списание денежных средств со счета без распоряжения клиента допускается, в частности, в случаях, установленных законом.
Арбитражным судам при рассмотрении споров, касающихся бесспорного или безакцептного списания, необходимо принимать во внимание, что, когда нормативными актами Президента Российской Федерации, Правительства Российской Федерации, принятыми до введения в действие части второй
ГК РФ, и применяемыми на территории Российской Федерации постановлениями Правительства СССР по вопросам, которые согласно части второй
ГК РФ могут регулироваться только федеральными законами, установлен бесспорный или безакцептный порядок списания денежных средств, указанные нормативные акты на основании ст. 4 Федерального
закона "О введении в действие части второй Гражданского кодекса Российской Федерации" подлежат применению впредь до принятия соответствующего закона по данному вопросу (п. 6
Постановления Пленума ВАС РФ от 19 апреля 1999 г. N 5 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с заключением, исполнением и расторжением договоров банковского счета").
Гражданским
кодексом РФ установлена очередность списания денежных средств со счета клиента банка, обязательная для всех банков и предприятий. Стороны в договоре банковского счета не могут установить иную очередность для списания денежных средств.
В соответствии со ст. 855
ГК РФ при наличии на счете денежных средств, сумма которых достаточна для удовлетворения всех требований, предъявленных к счету, списание этих средств со счета осуществляется в порядке поступления распоряжений клиента и других документов на списание (календарная очередность), если иное не предусмотрено законом.
При недостаточности денежных средств на счете для удовлетворения всех предъявленных к нему требований списание денежных средств осуществляется в следующей очередности:
- в первую очередь осуществляется списание по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств со счета для удовлетворения требований о возмещении вреда, причиненного жизни и здоровью, а также требований о взыскании алиментов;
- во вторую очередь производится списание по исполнительным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по выплате выходных пособий и оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору, в том числе по контракту, по выплате вознаграждений по авторскому договору;
- в третью очередь производится списание по платежным документам, предусматривающим перечисление или выдачу денежных средств для расчетов по оплате труда с лицами, работающими по трудовому договору (контракту), а также по отчислениям в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Государственный фонд занятости населения РФ и Фонд медицинского страхования;
- в четвертую очередь производится списание по платежным документам, предусматривающим платежи в бюджет и внебюджетные фонды, отчисления в которые не предусмотрены в третьей очереди;
- в пятую очередь производится списание по исполнительным документам, предусматривающим удовлетворение других денежных требований;
- в шестую очередь производится списание по другим платежным документам в порядке календарной очередности.
Списание средств со счета по требованиям, относящимся к одной очереди, производится в порядке календарной очередности поступления документов.
9. Как было отмечено выше, одной из обязанностей банка является своевременное зачисление на счет поступивших клиенту денежных средств. За нарушение данной обязанности согласно ст. 856
ГК РФ, а также за необоснованное списание банком денежных средств со счета клиента, за невыполнение указаний клиента о перечислении денежных средств со счета либо об их выдаче со счета банк несет ответственность в виде уплаты процентов в порядке и размере, предусмотренных ст. 395
ГК РФ.
Судебно-арбитражная практика. Банк, за счет которого произведено ошибочное зачисление средств получателю, вправе истребовать их от последнего как неосновательно приобретенное имущество.
Банк обратился в арбитражный суд с иском о взыскании с акционерного общества суммы неосновательного обогащения и процентов за пользование чужими денежными средствами.
Как следовало из материалов дела, банк-истец дважды зачислил на расчетный счет ответчика сумму за отгруженные товары. Повторное ошибочное зачисление было произведено на основании поручения, полученного от банка-посредника (то есть банка, привлеченного для исполнения поручения плательщика), который в результате ошибки продублировал ранее направленное банку-истцу платежное поручение. Денежные средства на корреспондентский счет банка-истца были зачислены банком-посредником лишь по одному поручению. Второе поручение банк-посредник просил аннулировать, однако указание об отмене ошибочно данного поручения поступило банку-истцу после повторного зачисления средств на счет ответчика.
Суд исковые требования удовлетворил, указав, что согласно установленным правилам безналичные расчеты между юридическими лицами производятся через банки, но не за счет последних. В данном случае средства были зачислены повторно за счет средств банка-истца.
В соответствии со ст. 1102
ГК РФ лицо, которое без установленных законом или сделкой оснований приобрело имущество за счет другого лица, обязано возвратить последнему неосновательно полученное имущество и уплатить проценты за пользование чужими денежными средствами.
Средства за счет банка-истца были получены ответчиком без предусмотренных законом или сделкой оснований, и истец вправе их истребовать как неосновательно полученные по правилам об обязательствах вследствие неосновательного обогащения (п. 9 Информационного
письма Президиума ВАС РФ от 11 января 2000 г. N 49 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с применением норм о неосновательном обогащении").
Судебно-арбитражная практика. В арбитражном суде Республики Коми рассматривался спор по иску комбината "Печоршахтострой" (далее - Комбинат) к АКБ "Комибанк" (далее - Банк) о взыскании не возвращенного банком депозитного вклада, процентов за пользование вкладом, пеней за просрочку уплаты процентов по депозитному договору и процентов, начисленных на основании ст. 395
ГК РФ на сумму вклада и процентов за пользование им. Решением суда иск был удовлетворен частично - при начислении пеней истцом в расчет была включена сумма, не имеющая отношения к данному депозитному договору. Постановлением апелляционной инстанции решение оставлено без изменения, в кассационной инстанции дело не рассматривалось.
По протесту заместителя Председателя ВАС РФ решение и постановление Арбитражного суда Республики Коми изменены, в удовлетворении иска в части взыскания процентов, начисленных на основании ст. 395
ГК РФ на сумму процентов за пользование депозитным вкладом, отказано по следующим причинам.
Как видно из материалов дела, стороны заключили договор от 6 июня 1995 г. N 89, в соответствии с которым Банк обязался хранить внесенные Комбинатом на депозитный счет денежные средства. Срок действия договора установлен с 7 июня по 7 сентября 1995 г.
Условиями договора предусмотрено, что за пользование депозитом Банк ежемесячно уплачивает вкладчику предусмотренные договором проценты путем перечисления их на расчетный счет Комбината. За несвоевременное перечисление процентов Банк уплачивает пени в размере 0,28% за каждый день просрочки. Такая же ответственность предусмотрена и за несвоевременный возврат денежных средств с депозитного счета. Согласно п. 3.3 договора возврат депозитного вклада на расчетный счет вкладчика осуществляется Банком не позднее 7 дней после истечения срока действия договора при условии своевременного уведомления Банка вкладчиком о прекращении договорных отношений. Письмами от 5 сентября 1995 г. и от 9 сентября 1995 г. истец просил перечислить депозитный вклад на его расчетный счет и погасить задолженность по уплате процентов и пеней. От пролонгации договора вкладчик отказался. Следовательно, депозитный вклад должен был быть возвращен 14 сентября 1995 г. В установленный срок Банк вклад не возвратил, проценты за пользование вкладом и пени не уплатил. Как видно из материалов дела, включительно по 14 сентября 1995 г. истец начислил предусмотренные договором проценты за пользование вкладом и пени за неперечисление этих процентов. После 14 сентября 1995 г., т.е. по истечении срока возврата вклада, вкладчик проценты за пользование депозитным вкладом не начислял и, следовательно, вправе был предъявить требования о взыскании процентов за пользование чужими денежными средствами на основании ст. 395
ГК РФ, начисленных на сумму депозитного вклада.
В соответствии с п. 51
Постановления Пленумов Верховного Суда РФ и ВАС РФ от 1 июля 1996 г. N 6/8 предусмотренные п. 1 ст. 395
ГК РФ проценты подлежат уплате только на сумму основной задолженности и не должны начисляться на проценты за пользование чужими денежными средствами, если иное не предусмотрено законом. Из представленного истцом расчета видно, что указанные проценты начислялись не только на сумму задолженности по депозитному вкладу, но и на сумму процентов и пеней
(Постановление Президиума ВАС РФ от 10 февраля 1998 г. N 6638/97).
Полностью согласиться с позицией ВАС РФ мы не можем.
Как следует из легального определения договора банковского вклада (ст. 834
ГК РФ), в силу указанного договора одна сторона (банк), принявшая поступившую от другой стороны (вкладчика) или для нее денежную сумму (вклад), обязуется возвратить сумму вклада и выплатить проценты на нее на условиях и в порядке, предусмотренных договором. Таким образом, надлежащее исполнение банком обязательства, основанного на договоре банковского вклада (депозита), выражается, прежде всего, в своевременном возврате суммы вклада и своевременной уплате процентов за пользование вкладом. Соответственно, несвоевременный возврат суммы вклада, равно как и несвоевременная выплата процентов за пользование вкладом, означает нарушение банком-должником условий вышеуказанного обязательства, имеющего по существу денежный характер.
В соответствии со ст. 395
ГК РФ, устанавливающей ответственность за неисполнение денежного обязательства, "за пользование чужими денежными средствами вследствие их неправомерного удержания, уклонения от их возврата, иной просрочки в их уплате либо неосновательного получения или сбережения за счет другого лица подлежат уплате проценты на сумму этих средств". Поскольку, как уже было отмечено выше, обязанность банка по своевременной выплате процентов за пользование вкладом имеет денежный характер, нарушение указанной обязанности может служить достаточным основанием для применения к банку меры ответственности, предусмотренной ст. 395
ГК РФ.
Другое дело, когда проценты, в соответствии со ст. 395
ГК РФ, начисляются на сумму пеней за нарушение условий договора, выразившееся в несвоевременном возврате суммы банковского вклада и несвоевременной выплате процентов за пользование вкладом. Уплата пеней не является предметом гражданско-правового обязательства, в том числе обязательства, основанного на договоре банковского вклада. Пеня - это самостоятельная мера ответственности за нарушение условий договора, вследствие чего оснований для применения ст. 395
ГК РФ в данном случае нет.
10. В соответствии со ст. 857
ГК РФ банк гарантирует тайну банковского счета, операций по счету и сведений о клиенте: сведения, составляющие банковскую тайну, могут быть предоставлены только самим клиентам или их представителям. Государственным органам и их должностным лицам такие сведения могут быть предоставлены исключительно в случаях и в порядке, предусмотренных законом.
В случае разглашения банком сведений, составляющих банковскую тайну, клиент, права которого нарушены, вправе потребовать от банка возмещения причиненных убытков.
11. Статья 859
ГК РФ устанавливает следующие правила расторжения договора банковского счета:
- договор банковского счета расторгается по заявлению клиента в любое время;
- по требованию банка договор банковского счета может быть расторгнут судом в случаях, когда сумма денежных средств, хранящихся на счете клиента, окажется ниже минимального размера, предусмотренного банковскими правилами или договором, если такая сумма не будет восстановлена в течение месяца со дня предупреждения банка об этом, а также при отсутствии операций по этому счету в течение года, если иное не предусмотрено договором.
Остаток денежных средств на счете при расторжении договора выдается клиенту либо по его указанию перечисляется на другой счет не позднее семи дней после получения соответствующего письменного заявления клиента. При этом расторжение договора банковского счета является основанием закрытия счета клиента.
Судебно-арбитражная практика. В соответствии с п. 1 ст. 859
ГК РФ договор банковского счета расторгается по заявлению клиента в любое время. Законом не предусмотрено возможности ограничения права клиента на расторжение договора. Поэтому при наличии в договоре банковского счета условия, ограничивающего право клиента на расторжение договора в зависимости от факта невозвращения банку полученного кредита или по каким-либо другим причинам, арбитражным судам необходимо расценивать такие условия как ничтожные (ст. 180
ГК РФ) (п. 11
Постановления Пленума ВАС РФ от 19 апреля 1999 г. N 5 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с заключением, исполнением и расторжением договоров банковского счета").
Судебно-арбитражная практика. В случае расторжения договора банковского счета клиент в соответствии с п. 3 ст. 859
ГК РФ вправе требовать от банка перечисления остатка денежных средств или его выдачи. В таких случаях арбитражным судам следует учитывать, что денежное обязательство банка включает как остаток средств на счете, так и суммы, списанные по платежным поручениям со счета клиента, но не перечисленные с корреспондентского счета банка.
Согласно п. 3 ст. 859
ГК РФ остаток денежных средств на счете при расторжении договора банковского счета выдается клиенту либо по его указанию перечисляется на другой счет не позднее семи дней после получения соответствующего письменного заявления клиента. При этом банк не вправе требовать от клиента представления платежного поручения о перечислении остатка денежных средств (п. 12
Постановления Пленума ВАС РФ от 19 апреля 1999 г. N 5 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с заключением, исполнением и расторжением договоров банковского счета").
Судебно-арбитражная практика. Рассматривая дела о взыскании с банка остатка денежных средств, судам необходимо принимать во внимание, что наличие заявления клиента о перечислении указанной суммы само по себе не может служить достаточным доказательством расторжения договора.
В случае получения банком заявления клиента о закрытии счета договор банковского счета следует считать расторгнутым, если иное не следует из указанного заявления.
По смыслу п. 1 ст. 859
ГК РФ договор банковского счета прекращается с момента получения банком письменного заявления клиента о расторжении договора (закрытии счета), если более поздний срок не указан в заявлении (п. 13
Постановления Пленума ВАС РФ от 19 апреля 1999 г. N 5 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с заключением, исполнением и расторжением договоров банковского счета").
Судебно-арбитражная практика. При рассмотрении споров, связанных с расторжением договора банковского счета и ответственностью за ненадлежащее совершение операций по счету, необходимо учитывать, что ответственность, предусмотренная законом
(ст. ст. 856, 866 ГК РФ) или договором, применяется к банку лишь за период до расторжения договора. Если после расторжения договора банк неправомерно удерживает остаток денежных средств на счете, а также суммы по неисполненным платежным поручениям, ответственность банка наступает в соответствии со ст. 395
ГК РФ (п. 14
Постановления Пленума ВАС РФ от 19 апреля 1999 г. N 5 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с заключением, исполнением и расторжением договоров банковского счета").
Судебно-арбитражная практика. Согласно п. 1 ст. 850
ГК РФ в случаях, когда в соответствии с договором банковского счета банк осуществляет платежи со счета, несмотря на отсутствие на нем денежных средств (кредитование счета), банк считается предоставившим клиенту кредит на соответствующую сумму со дня осуществления такого платежа. При этом указанный договор должен рассматриваться как смешанный (п. 3 ст. 421
ГК РФ).
Если банком получено заявление клиента о расторжении договора банковского счета или закрытии счета, указанный выше смешанный договор в силу п. 3 ст. 450
ГК РФ считается измененным. Обязанность банка по кредитованию прекращается, а клиенту в соответствии с условиями договора надлежит возвратить фактически полученную сумму кредита и уплатить проценты за пользование. При отсутствии специальных указаний в договоре к правоотношениям сторон согласно п. 2 ст. 850
ГК РФ применяются правила о займе и кредите (гл. 42
ГК РФ) (п. 15
Постановления Пленума ВАС РФ от 19 апреля 1999 г. N 5 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с заключением, исполнением и расторжением договоров банковского счета").
Судебно-арбитражная практика. Разрешая споры, связанные с расторжением клиентом договора банковского счета, судам необходимо иметь в виду, что наличие неисполненных платежных документов, предъявленных к счету клиента, не является препятствием для расторжения соответствующего договора. Не исполненные в связи с закрытием счета исполнительные документы возвращаются банком лицам, от которых они поступили (взыскателю, судебному приставу-исполнителю), с отметкой о причинах невозможности исполнения для решения ими вопроса о порядке дальнейшего взыскания (п. 16
Постановления Пленума ВАС РФ от 19 апреля 1999 г. N 5 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с заключением, исполнением и расторжением договоров банковского счета").
18.2. Экономико-налоговый комментарий
Согласно пп. 25 п. 1 ст. 264
НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, включаемым в налоговую базу при расчете налога на прибыль, относятся расходы на оплату услуг банков.
Одним из основных видов расходов по данной статье затрат является плата за открытие банковских счетов, а также плата за осуществление расчетно-кассового обслуживания. Необходимо учитывать, что главным критерием отнесения затрат к расходам, учитываемым в целях налогообложения, является их производственный характер, а также соблюдение общих принципов признания расходов для целей налогообложения, заложенных в ст. 252
НК РФ. Поэтому в условиях, когда предприятия имеют несколько счетов (а иногда и несколько десятков), следует отслеживать характер операций, осуществляемых по этим счетам. Так, если предприятие открывает расчетный счет в банке и ведет по нему операции, не связанные с производственной деятельностью, то плату за открытие этого счета, а также плату за ведение расчетно-кассового обслуживания, по нашему мнению, нельзя учитывать в целях налогообложения.
Сложным является и вопрос и об источнике уплаты процентов за предоставляемые предприятиям банковские гарантии и поручительства. С одной стороны, представляется, что данные проценты учитывать в качестве налоговых расходов необоснованно, поскольку включение данных платежей в состав расходов прямо не предусмотрено, а сам договор банковской гарантии является самостоятельным видом гражданско-правовых сделок и имеет иную правовую природу, в отличие от договора на оказание возмездных услуг, в плане гл. 39 Гражданского
кодекса РФ.
С другой стороны, выдача банковской гарантии является банковской операцией, предусмотренной п. 8 ст. 5 Федерального
закона РФ от 2 декабря 1990 г. N 395-1 "О банках и банковской деятельности". Представляется, что платежи предприятий и организаций банкам за оказание услуг по выдаче гарантий или поручительств подлежат отнесению на расходы, если эти гарантии или поручительства выданы под затраты, которые в соответствии с гл. 25 Налогового
кодекса учитываются как расходы. В остальных случаях платежи предприятий и организаций банкам за выдачу гарантий или поручительств в целях налогообложения учитываться не должны.
В том случае, если некоторые банковские услуги оказывает небанковская кредитная организация, то подобные расходы также можно учитывать при налогообложении. Согласно Федеральному
закону от 3 февраля 1996 г. N 17-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон РСФСР "О банках и банковской деятельности в РСФСР" небанковская кредитная организация, являясь составной частью банковской системы Российской Федерации, имеет право на основании лицензии Банка России осуществлять отдельные банковские операции, в том числе операции по инкассации денежных средств, векселей, платежных и расчетных документов. В связи с изложенным затраты, связанные с оплатой банковских услуг, предоставляемых небанковской кредитной организацией, могут быть включены в состав расходов.
ГЛАВА 19. КРЕДИТНЫЙ ДОГОВОР
19.1. Правовой комментарий
Отношения по кредитному договору регламентированы гл. 42 Гражданского
кодекса РФ. По кредитному договору банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее (ст. 819
ГК РФ).
Следует отметить, что кредитный договор представляет собой разновидность договора займа. Поэтому к отношениям сторон по кредитному договору применяются правила, касающиеся займа, если иное не предусмотрено в § 2 гл. 42
ГК и не вытекает из существа кредитного договора. Ниже будут рассмотрены эти особенности.
1. Кредитором (заимодавцем) по кредитному договору всегда выступает банк или иная кредитная организация (см.
Закон РФ "О банках и банковской деятельности").
2. Кредитный договор должен быть заключен в письменной форме. Причем несоблюдение письменной формы влечет недействительность договора. Такой договор считается ничтожным, т.е. недействительным, независимо от того, есть ли решение суда об этом или нет.
3. Статья 821
ГК РФ предусматривает возможность кредитора и заемщика отказаться, соответственно, от предоставления или получения кредита. Кредитор вправе отказаться от предоставления заемщику предусмотренного кредитным договором кредита полностью или частично при наличии обстоятельств, очевидно свидетельствующих о том, что предоставленная заемщику сумма не будет возвращена в срок. Кроме данного основания, кредитор вправе также отказаться от дальнейшего кредитования заемщика по договору в случае нарушения последним обязанности по целевому использованию кредита.
Заемщик вправе отказаться от получения кредита полностью или частично, только уведомив об этом кредитора до установленного договором срока его предоставления, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или кредитным договором.
Судебно-арбитражная практика. 12. Согласно ст. 823
ГК РФ (далее - Кодекс) к коммерческому кредиту относятся гражданско-правовые обязательства, предусматривающие отсрочку или рассрочку оплаты товаров, работ или услуг, а также предоставление денежных средств в виде аванса или предварительной оплаты.
Если иное не предусмотрено правилами о договоре, из которого возникло соответствующее обязательство, и не противоречит существу такого обязательства, к коммерческому кредиту применяются нормы о договоре займа (п. 2 ст. 823
Кодекса).Проценты, взимаемые за пользование коммерческим кредитом (в том числе суммами аванса, предварительной оплаты), являются платой за пользование денежными средствами. При отсутствии в законе или договоре условий о размере и порядке уплаты процентов за пользование коммерческим кредитом судам следует руководствоваться нормами ст. 809
Кодекса.Проценты за пользование коммерческим кредитом подлежат уплате с момента, определенного законом или договором. Если законом или договором этот момент не определен, следует исходить из того, что такая обязанность возникает с момента получения товаров, работ или услуг (при отсрочке платежа) или с момента предоставления денежных средств (при авансе или предварительной оплате) и прекращается при исполнении стороной, получившей кредит, своих обязательств либо при возврате полученного в качестве коммерческого кредита, если иное не предусмотрено законом или договором.
Согласно п. 3 ст. 809
Кодекса коммерческий кредит предполагается беспроцентным, если в нем прямо не предусмотрено иное, в случаях, когда договор заключен между гражданами на сумму, не превышающую пятидесятикратного установленного законом минимального размера оплаты труда, и не связан с осуществлением предпринимательской деятельности хотя бы одной из сторон.
19.2. Экономико-налоговый комментарий
Согласно пп. 2 п. 1 ст. 265
НК РФ во внереализационные расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком.
Для банков особенности определения расходов в виде процентов определяются в соответствии со ст. 291
НК РФ.
При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц), и первоначальной доходности, установленной эмитентом (ссудодателем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической. (Было: и доходности, установленной эмитентом (ссудодателем). Данное изменение вступает в силу с 1 января 2006 г.)
В соответствии с п. 3 ст. 43 Налогового
кодекса РФ процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, полученный по долговому обязательству. Таким образом, к расходам по данной
статье относятся проценты, которые были заранее установлены. Например, проценты по договору займа, кредитному договору, простому или переводному векселю и др.
В ст. 269 Налогового
кодекса РФ введены особые правила отнесения к расходам процентов по полученным заемным средствам.
Понятие долгового обязательства
В п. 1 ст. 269 Налогового
кодекса РФ введено более широкое понятие долгового обязательства, чем применялось в налогообложении ранее. Согласно данной норме к долговому обязательству относятся:
- кредиты;
- товарные и коммерческие кредиты;
- займы;
- банковские вклады;
- банковские счета;
- иные заимствования независимо от формы их оформления.
Отметим, что если перечисленные виды долговых обязательств широко применяются в хозяйственной практике и имеют определенную гражданско-правовую форму, то понятие "иные заимствования..." можно трактовать достаточно широко. Тем более, указание о том, что форма их оформления значения не имеет, вообще расширяет эту возможность до бесконечности. Фактически любая задолженность (предоплата, аванс, просрочка в оплате) и т.д. может быть отнесена к данному виду.
По нашему мнению, при ее применении следует руководствоваться нормой, предусмотренной в п. 7 ст. 3 Налогового
кодекса РФ:
"Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов)".
Сопоставимость условий при начислении процентов
Расходом согласно п. 1 ст. 269
НК РФ признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при выполнении следующего условия:
"Размер начисленных процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же отчетном периоде на сопоставимых условиях".
В данной норме введены два понятия:
- средний уровень процентов;
- сопоставимые условия.
Сопоставимые условия - это условия, когда долговые обязательства сравниваются по следующим признакам:
а) валюта;
б) сроки;
в) объемы;
г) обеспечения.
При определении среднего уровня процентов по межбанковским кредитам принимается во внимание информация только о межбанковских кредитах.
Предельный уровень процентов, относимых к расходам отчетного (налогового) периода
Предельный уровень процентов, которые разрешено относить на расходы для целей налогообложения прибыли в текущем отчетном (налоговом) периоде, может быть рассчитан двумя способами. Выбор одного из способов расчета процентов по тем или иным видам долговых обязательств должен быть закреплен в учетной политике организации.
Первый способ: предельный уровень определяется существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству, которое считается как отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по долговому обязательству, выданному в том же квартале на сопоставимых условиях. Фактически данная норма базируется на положениях ст. 40 Налогового
кодекса РФ и позволяет налоговым органам при установлении фактов существенного отклонения от среднего уровня процентов производить доначисления.
Второй способ: Применяется при отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика. В этом случае предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях, и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.
С 1 января 2006 г. вступает в силу дополнение, определяющее дату, на которую необходимо брать для расчета ставку рефинансирования ЦБ РФ.
Теперь в целях п. 1 ст. 269
НК РФ под ставкой рефинансирования Центрального банка Российской Федерации понимается:
в отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, - ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшая на дату признания расходов в виде процентов;
в отношении прочих долговых обязательств - ставка рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшая на дату признания расходов в виде процентов.
Предельный уровень отклонений по заемным средствам, предоставленных иностранной организацией
В п. 2 ст. 269 Налогового
кодекса РФ введены особые правила оценки предельного уровня процентов по долговым обязательствам, предоставленным иностранной организацией. Данные правила применяются, если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации (далее - контролируемая задолженность), и если размер не погашенных налогоплательщиком - российской организацией долговых обязательств, предоставленных иностранной организацией, более чем в три раза (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - более чем в двенадцать с половиной раз) превышает разницу между суммой его активов и величиной обязательств (далее - собственный капитал) на последний день отчетного (налогового) периода.
Согласно изменениям, вступающим в силу с 1 января 2006 г., данные правила применяются, если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20 процентами уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации (далее в настоящей статье - контролируемая задолженность перед иностранной организацией), и если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза (для банков, а также для организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, - более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации (далее в целях применения настоящего пункта - собственный капитал) на последний день отчетного (налогового) периода.
При определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, применяются следующие правила.
Налогоплательщик обязан на последний день каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных налогоплательщиком в каждом отчетном (налоговом) периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.
При этом коэффициент капитализации определяется путем деления величины соответствующей непогашенной контролируемой задолженности на величину собственного капитала, соответствующую доле прямого или косвенного участия этой иностранной организации в уставном (складочном) капитале (фонде) российской организации, и деления полученного результата на три (для банков и организаций, занимающихся лизинговой деятельностью, - на двенадцать с половиной). При определении величины собственного капитала в расчет не принимаются суммы долговых обязательств в виде задолженности по налогам и сборам, включая текущую задолженность по уплате налогов и сборов, суммы отсрочек, рассрочек, налогового кредита и инвестиционного налогового кредита.
В состав расходов включаются проценты по контролируемой задолженности, рассчитанные в вышеуказанном порядке, но не более фактически начисленных процентов.
При этом эти правила не применяются в отношении процентов по заемным средствам, если непогашенная задолженность не является контролируемой.
Положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с вышеуказанным порядком, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам и облагается налогом на прибыль в соответствии с п. 3 ст. 284 Налогового
кодекса РФ.
С 1 января 2006 г. положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным
п. 2 настоящей статьи, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и облагается налогом в соответствии с п. 3 ст. 284 настоящего
Кодекса.Налоговый учет расходов в виде процентов
по долговым обязательствам любого вида
Д-т 51, 58 К-т 66 - получен заем;
Д-т 91 К-т 66 - начислены проценты, причитающиеся в отчетном году к уплате за пользование займом в соответствии с условиями договора.
В налоговом учете согласно п. 8 ст. 272
НК РФ дата признания расхода в виде процентов по долговым обязательствам любого вида для целей налогообложения прибыли определяется с учетом следующих особенностей. По долговым обязательствам, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, расход признается осуществленным либо на конец соответствующего отчетного периода, либо на дату прекращения долгового обязательства. При этом согласно пп. 2 п. 1 ст. 265
НК РФ расходом признается только сумма процентов за фактическое время пользования заемными средствами (нахождения ценных бумаг у третьих лиц) и доходности, установленной эмитентом (ссудодателем). Согласно ст. 328
НК РФ налогоплательщик самостоятельно отражает сумму расходов в сумме причитающихся в соответствии с условиями эмиссии процентов по каждому виду долгового обязательства.
При этом согласно ст. 269
НК РФ размер начисленных по долговому обязательству процентов для целей налогообложения возможно признавать либо полностью, либо частично в зависимости от выполнения следующих условий. В полном объеме начисленные проценты могут быть учтены во внереализационных расходах, если их размер существенно (более чем на 20%) не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце) на сопоставимых условиях. При превышении размера начисленных процентов более чем на 20% от среднего уровня для целей налогообложения принимаются расходы в пределах указанных 20%.
При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале (месяце) на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза, - по долговым обязательствам в рублях и 15% - по долговым обязательствам в иностранной валюте.
Следует отметить, что Федеральным
законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ в п. 1 ст. 269
НК РФ внесены уточнения, которые вступают в силу с 1 января 2006 г. А именно: предельная величина процентов, признаваемых расходом, с этой даты включает в себя также проценты и суммовые разницы по обязательствам, выраженным в условных денежных единицах по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц.
Таким образом, начисленную сумму процентов бухгалтерской проводкой Д-т 91 К-т 66 для целей организации налогового учета необходимо, во-первых, распределить по отчетным периодам и, во-вторых, проверить на соответствие уровню допустимых размеров.
Для целей применения
ПБУ 18/02 в первом случае возникнет отложенный налоговый актив (Д-т 09 К-т 68), который будет погашаться по мере начисления процентов в налоговом учете, а во втором случае на размер превышения должно быть отражено постоянное налоговое обязательство.
Учет расходов в виде процентов по полученным займам,
относящимся к приобретению (строительству) инвестиционного актива
Д-т 51, 58 К-т 66 - получен заем, используемый для приобретения или строительства инвестиционного актива;
Д-т 08 К-т 66 - начислены проценты, причитающиеся в отчетном году к уплате за пользование займом в соответствии с условиями договора;
Д-т 08 К-т 60, др. - фактические расходы по приобретению или строительству инвестиционного актива, в том числе за счет средств полученного займа.
В налоговом учете согласно пп. 2 п. 1 ст. 265
НК РФ в состав внереализационных расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, относятся расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком, вне зависимости от характера предоставления такого кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Поэтому с учетом равномерности распределения по отчетным периодам процентов по долговым обязательствам
(ст. 269, п. 8 ст. 272 и
ст. 328 НК РФ) для целей налогообложения прибыли проценты, отраженные проводкой Д-т 08 К-т 66, должны быть учтены в качестве внереализационных расходов текущего отчетного периода. Разумеется, в налоговом учете первоначальная стоимость данного объекта не должна включать в себя эту сумму начисленных процентов, в отличие от балансовой стоимости, формирующейся в бухгалтерском учете.
В целях применения
ПБУ 18/02 в момент списания процентов в расходы в целях налогообложения возникнет отложенное налоговое обязательство (Д-т 68 К-т 77), которое будет погашаться обратной проводкой по мере начисления в бухгалтерском учете амортизации и формирования финансовых результатов в этой части.
20.1. Правовой комментарий
Правоотношения, возникающие из договора займа, регулируются гл. 42 Гражданского
кодекса РФ. Согласно ст. 807
ГК РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.
Здесь надо отметить, что все положения законодательства, рассмотренные ниже, будут справедливы также для кредитного договора, если они не противоречат существу кредита и законодательно установленным для него правилам.
1. Предмет договора займа.
Предметом займа могут быть только денежные средства или вещи, обладающие родовыми признаками, т.е. вещи, которые не имеют каких-либо индивидуальных особенностей, благодаря которым их можно было бы выделить из совокупности других таких же вещей. Например, не могут быть предметом займа транспортные средства, поскольку они обладают индивидуальными признаками - номер двигателя и т.д. В то же время предметом займа могут выступать разнообразные овощные культуры. Например, можно передать в заем одну тонну картофеля с обязательством заемщика вернуть равное количество такого же картофеля.
Применительно к денежным средствам отметим, что предметом займа может быть не только национальная, но и иностранная валюта, а также другие валютные ценности. Однако при заключении таких договоров необходимо учитывать, что руководствоваться в таком случае следует не только гражданским, но и валютным законодательством. Так, согласно
Закону РФ "О валютном регулировании и валютном контроле" кредитование на срок более 180 дней относится к операциям, связанным с движением капитала, и на его осуществление необходимо специальное разрешение (лицензия) Центрального банка РФ.
2. Форма договора займа.
Договор займа между физическими лицами (и заемщиком, и заимодавцем является гражданин) должен быть заключен в письменной форме, если сумма займа в десять и более раз превышает установленный законом минимальный размер оплаты труда.
В соответствии с Федеральным
законом от 19 июня 2000 г. N 82-ФЗ "О минимальном размере оплаты труда" (в ред. Федерального закона от 10.10.2003 N 127-ФЗ) исчисление платежей по гражданско-правовым обязательствам производится с 1 января 2001 г. исходя из базовой суммы, равной 100 руб.
Следовательно, договор займа между физическими лицами должен быть заключен в письменной форме, если сумма займа превышает 1000 руб.
В том случае, если заимодавцем является юридическое лицо, договор займа должен быть составлен в письменной форме независимо от суммы займа.
Отметим, что законом не предусматривается в качестве последствия несоблюдения письменной формы договора займа его недействительность. Поэтому единственным последствием этого может быть только недопущение свидетельских показаний по факту заключения договора и по его основным условиям. Однако наличие договорных отношений может доказываться и другими способами, например письменными доказательствами.
Кстати сказать, в подтверждение договора займа и его условий может быть представлена расписка заемщика или иной документ, удостоверяющий передачу заемщику заимодавцем определенной денежной суммы или определенного количества вещей (ст. 808
ГК РФ). Иллюстрацией к этому может служить следующий пример из судебной практики.
Судебно-арбитражная практика. Центральный Совет Всероссийского общества автомобилистов предъявил корпорации "Техинвест-М" к платежу простой вексель на возврат вклада в сумме 30 000 000 руб. и процентов. По утверждению истца, корпорация, сделав отметку на векселе о платеже и выдав его копию, денежные средства не перечислила, что и послужило основанием для предъявления иска. Однако в ходе судебного заседания было установлено, что представленная истцом копия векселя по форме не соответствует требованиям вексельного законодательства, следовательно, она не могла породить вексельные отношения.
Вместе с тем суд указал, что отсутствие у документа вексельной силы не препятствует рассмотрению его в качестве долгового документа иной правовой природы - долговой расписки. Поэтому правоотношения сторон, по мнению суда, должны быть оценены с учетом положений законодательства о договоре займа
(Постановление Президиума ВАС РФ от 23 апреля 1996 г. N 6385/95 // Вестник ВАС РФ, 1996. N 8).
Необходимо отметить, что договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей (предмета займа). При этом не имеет значения, передан ли предмет займа непосредственно заемщику или по его указанию какому-либо третьему лицу. Важно, чтобы была соблюдена форма договора займа и имел место факт передачи денежных средств или других вещей, определяемых родовыми признаками (см., например,
Постановление Президиума ВАС РФ от 23 декабря 1997 г. по делу N 5589/97).
3. Возмездность договора займа.
Договор займа предполагается беспроцентным, если:
а) договор заключен между гражданами на сумму, не превышающую пятидесятикратного установленного законом минимального размера оплаты труда, и не связан с осуществлением предпринимательской деятельности хотя бы одной из сторон; таким образом, выделяются три основных признака - субъектный (стороны договора - граждане), количественный (сумма займа не более 50 МРОТ) и целевой (ни для одной из сторон это не связано с предпринимательской деятельностью);
б) по договору заемщику передаются не деньги, а другие вещи, определенные родовыми признаками.
Для того чтобы в указанных случаях договоры займа считались возмездными, в них необходимо предусмотреть обязанность заемщика уплачивать заимодавцу проценты за пользование займом (обязанность платить проценты по таким договорам может быть установлена законом).
Во всех остальных случаях, если иное не предусмотрено законом или договором, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и порядке, определенных договором.
При отсутствии в договоре условия о размере процентов их размер определяется существующей в месте жительства заимодавца, а если заимодавцем является юридическое лицо - в месте его нахождения ставкой банковского процента (ставкой рефинансирования) на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части. Отметим, что судебная практика на сегодняшний день такова, что во внимание принимается ставка рефинансирования Центрального банка РФ.
Если договором не установлен иной порядок уплаты процентов, проценты уплачиваются ежемесячно до дня возврата суммы займа.
Судебно-арбитражная практика. 15. При рассмотрении споров, связанных с исполнением договоров займа, а также с исполнением заемщиком обязанностей по возврату банковского кредита, следует учитывать, что проценты, уплачиваемые заемщиком на сумму займа в размере и в порядке, определенных п. 1 ст. 809
ГК РФ (далее - Кодекс), являются платой за пользование денежными средствами и подлежат уплате должником по правилам об основном денежном долге.
В соответствии с п. 1 ст. 811
Кодекса в случаях, когда заемщик не возвращает в срок сумму займа, на эту сумму подлежат уплате проценты в порядке и размере, предусмотренных п. 1 ст. 395
Кодекса, со дня, когда она должна была быть возвращена, до дня ее возврата заимодавцу независимо от уплаты процентов, предусмотренных п. 1 ст. 809
Кодекса.В тех случаях, когда в договоре займа либо в кредитном договоре установлено увеличение размера процентов в связи с просрочкой уплаты долга, размер ставки, на которую увеличена плата за пользование займом, следует считать иным размером процентов, установленных договором в соответствии с п. 1 ст. 395
Кодекса.Проценты, предусмотренные п. 1 ст. 811
ГК РФ, являются мерой гражданско-правовой ответственности. Указанные проценты, взыскиваемые в связи с просрочкой возврата суммы займа, начисляются на эту сумму без учета начисленных на день возврата процентов за пользование заемными средствами, если в обязательных для сторон правилах либо в договоре нет прямой оговорки об ином порядке начисления процентов.
На сумму несвоевременно уплаченных процентов за пользование заемными средствами, когда они подлежат уплате до срока возврата основной суммы займа, проценты на основании п. 1 ст. 811
Кодекса не начисляются, если иное прямо не предусмотрено законом или договором.
При наличии в договоре условий о начислении при просрочке возврата долга повышенных процентов, а также неустойки за то же нарушение (за исключением штрафной) кредитор вправе предъявить требование о применении одной из мер ответственности, не доказывая факта и размера убытков, понесенных им при неисполнении денежного обязательства.
16. В случаях, когда на основании
п. 2 ст. 811, ст. 813, п. 2 ст. 814 Кодекса заимодавец вправе потребовать досрочного возврата суммы займа или его части вместе с причитающимися процентами, проценты в установленном договором размере (ст. 809
Кодекса) могут быть взысканы по требованию заимодавца до дня, когда сумма займа в соответствии с договором должна была быть возвращена.
29. При применении последствий недействительности сделки займа (кредита, коммерческого кредита) суду следует учитывать, что сторона, пользовавшаяся заемными средствами, обязана возвратить полученные средства кредитору, а также уплатить проценты за пользование денежными средствами на основании п. 2 ст. 167
Кодекса за весь период пользования средствами.
В тех случаях, когда договор был заключен между гражданами на сумму, не превышающую пятидесятикратного установленного законом минимального размера оплаты труда, и не связан с осуществлением предпринимательской деятельности хотя бы одной из сторон, сторона обязана уплатить кредитору проценты за пользование средствами с момента, когда она узнала или должна была узнать о неосновательности пользования средствами.
30. В случаях, когда по сделке займа (кредита, коммерческого кредита) заемщиком уплачивались проценты за пользование денежными средствами, при применении последствий недействительности сделки суду следует учитывать, что неосновательно приобретенными кредитором могут быть признаны суммы, превышающие размер уплаты, определенной по установленной законом ставке (по учетной ставке Центрального банка Российской Федерации) за период пользования.
31. При признании недействительной по иску лица, получившего денежную сумму, оспоримой сделки (займа, кредита, коммерческого кредита), предусматривавшей уплату процентов на переданную на основании этой сделки и подлежащую возврату сумму, суд с учетом обстоятельств дела может прекратить ее действие на будущее время (п. 3 ст. 167
Кодекса). В этом случае проценты в соответствии с условиями сделки и в установленном ею размере начисляются до момента вступления в силу решения суда о признании оспоримой сделки недействительной. После вступления в силу решения суда проценты за пользование денежными средствами начисляются на основании п. 2 ст. 1107
Кодекса (Постановление Пленума Верховного Суда РФ N 13, Постановление Пленума ВАС РФ N 14 от 8 октября 1998 г. "О практике применения положений Гражданского кодекса РФ о процентах за пользование чужими денежными средствами").
4. Возврат суммы займа.
Главная обязанность заемщика - возвратить заимодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа (ст. 810
ГК РФ).
Судебно-арбитражная практика. АО "УМР-2" обратилось в арбитражный суд с иском к Калмыцкому коммерческому банку "Бумба" о взыскании сумм, списанных банком в безакцептном порядке с расчетного счета истца в счет погашения кредита, полученного ИЧП "Нарна-Герл". Согласно договору погашение заемщиком кредита обеспечивалось договором поручительства между кредитором и управлением механизированных работ треста "Калмгражданстрой", правопреемником которого являлось АО "УМР-2".
Дополнительными соглашениями кредитный договор был пролонгирован и установлен новый срок возврата кредита. Следовательно, до наступления указанного срока у кредитора не было правовых оснований считать обязательства заемщика по возврату кредита неисполненными и предъявлять к поручителю требования, связанные с неисполнением кредитного договора. При таких условиях списание спорной суммы со счета поручителя произведено неправомерно
(Постановление Президиума ВАС РФ от 12 сентября 1995 г. N 4991/95 // Вестник ВАС РФ, 1995. N 12).
В случаях, когда срок возврата договором не установлен или определен моментом востребования, сумма займа должна быть возвращена заемщиком в течение тридцати дней со дня предъявления заимодавцем требования об этом, если иное не предусмотрено договором.
Сумма беспроцентного займа может быть возвращена заемщиком досрочно. Сумма займа, предоставленного под проценты, может быть возвращена досрочно только с согласия заимодавца.
Если иное не предусмотрено договором, сумма займа считается возвращенной в момент передачи ее заимодавцу или зачисления соответствующих денежных средств на его банковский счет. Данное правило соответствует общим положениям
ГК РФ, согласно которым денежное обязательство считается исполненным в момент передачи денег кредитору.
Если иное не предусмотрено законом или договором займа, в случаях, когда заемщик не возвращает в срок сумму займа, на эту сумму подлежат уплате проценты в размере, предусмотренном ст. 395
ГК РФ, со дня, когда она должна была быть возвращена, до дня ее возврата заимодавцу. При этом проценты по ст. 395
ГК РФ выплачиваются независимо (сверх) тех процентов, которые уплачиваются заемщиком за пользование займом (если, конечно, договор возмездный).
Судебно-арбитражная практика. Между АБ "Западуралбанк" и Пермским пассажирским автотранспортным предприятием был заключен кредитный договор, по условиям которого при невозврате кредита к указанному в договоре сроку процентная ставка за пользование им повышалась в два раза. При этом проценты были определены как плата за пользование кредитом.
АО "ПермавтоГАЗсервис", являющееся правопреемником заемщика по кредитному договору, пользовалось кредитом сверх установленного договором срока. Поэтому АБ "Западуралбанк" обратился с иском в арбитражный суд. В соответствии со ст. 333
ГК РФ суд вправе уменьшить неустойку, если она несоразмерна последствиям нарушения обязательства. На этом основании суд первой инстанции отказал истцу в удовлетворении требований.
В
Постановлении ВАС РФ по данному делу указано, что плата за пользование кредитом не является неустойкой, поэтому отказ в ее взыскании со ссылкой на ст. 333
ГК РФ неправомерен. Взыскание пеней и процентов за пользование денежными средствами, предусмотренных статьей 395
ГК РФ, соответствует законодательству
(Постановление Президиума ВАС РФ от 14 декабря 1995 г. N 7627/95).
Кроме того, если договором предусмотрено возвращение займа по частям (в рассрочку), то при нарушении заемщиком срока, установленного для возврата очередной части займа, заимодавец вправе потребовать досрочного возврата всей оставшейся суммы займа вместе с причитающимися процентами.
5. Оспаривание договора займа.
Статья 812
ГК РФ предусматривает возможность оспаривания договора займа заемщиком по его безденежности с доказательством того, что деньги или другие вещи в действительности не получены им от заимодавца или получены в меньшем количестве, чем указано в договоре. При этом, если договор займа должен быть совершен в письменной форме, его оспаривание по безденежности путем свидетельских показаний не допускается, за исключением случаев, когда договор был заключен под влиянием обмана, насилия, угрозы, злонамеренного соглашения представителя заемщика с заимодавцем или стечения тяжелых обстоятельств.
В случае, когда в процессе оспаривания заемщиком договора займа по его безденежности будет установлено, что деньги или другие вещи в действительности не были получены от заимодавца, договор займа считается незаключенным. Если же деньги или вещи в действительности были получены заемщиком от заимодавца в меньшем количестве, чем указано в договоре, договор считается заключенным на это количество денег или вещей.
6. В договоре может быть предусмотрена обязанность заемщика по обеспечению возврата суммы займа. При ее невыполнении, а также при утрате обеспечения или ухудшении его условий по обстоятельствам, за которые заимодавец не отвечает, заимодавец вправе потребовать от заемщика досрочного возврата суммы займа и уплаты причитающихся процентов, если иное не предусмотрено договором (ст. 813
ГК РФ).
7. Целевой заем.
Одной из особенностей договора займа является то, что в договоре может быть установлено целевое назначение займа, например на выплату заработной платы сотрудникам предприятия и т.д. В этом случае согласно ст. 814
ГК РФ заемщик обязан обеспечить возможность осуществления заимодавцем контроля за целевым использованием суммы займа.
В случае невыполнения заемщиком условия о целевом использовании суммы займа, а также при нарушении обязанности по обеспечению возможности осуществления заимодавцем контроля последний вправе потребовать от заемщика досрочного возврата суммы займа и уплаты причитающихся процентов, если иное не предусмотрено договором.
8. Товарный и коммерческий кредит.
а) договор товарного кредита заключается в том случае, если предметом займа являются вещи, определяемые родовыми признаками.
Если иное не предусмотрено договором товарного кредита и не вытекает из существа обязательства, к такому договору применяются изложенные выше правила о займе.
Поскольку предметом займа являются вещи, законом предусмотрено, что условия о количестве, качестве, ассортименте, комплектности, таре и (или) упаковке предоставляемых вещей должны исполняться в соответствии с правилами о договоре купли-продажи товаров (ст. ст. 465 - 485
ГК РФ), если иное не предусмотрено договором товарного кредита;
б) договорами, исполнение которых связано с передачей в собственность другой стороне денежных сумм или вещей, определяемых родовыми признаками, может предусматриваться предоставление кредита, в том числе в виде аванса, предварительной оплаты, отсрочки или рассрочки оплаты товаров, работ или услуг (коммерческий кредит), если иное не установлено законом. К коммерческому кредиту, соответственно, применяются правила
ГК РФ о займе, если иное не предусмотрено правилами о договоре, из которого возникло соответствующее обязательство, и не противоречит существу такого обязательства (ст. 823
ГК РФ).
Например, заключен договор купли-продажи с отсрочкой платежа. Отсрочка платежа - это разновидность коммерческого кредита. Как следствие, указанный договор содержит в себе элементы купли-продажи и коммерческого кредита. При этом порядок уплаты отсроченной суммы (кредита) определяется, прежде всего, в разделе
ГК РФ о купле-продаже. Правила о займе подлежат применению, только если они не противоречат этому разделу.
Судебно-арбитражная практика. 12. Согласно ст. 823
ГК РФ (далее - Кодекс) к коммерческому кредиту относятся гражданско-правовые обязательства, предусматривающие отсрочку или рассрочку оплаты товаров, работ или услуг, а также предоставление денежных средств в виде аванса или предварительной оплаты.
Если иное не предусмотрено правилами о договоре, из которого возникло соответствующее обязательство, и не противоречит существу такого обязательства, к коммерческому кредиту применяются нормы о договоре займа (п. 2 ст. 823
Кодекса).Проценты, взимаемые за пользование коммерческим кредитом (в том числе суммами аванса, предварительной оплаты), являются платой за пользование денежными средствами. При отсутствии в законе или договоре условий о размере и порядке уплаты процентов за пользование коммерческим кредитом судам следует руководствоваться нормами ст. 809
Кодекса.Проценты за пользование коммерческим кредитом подлежат уплате с момента, определенного законом или договором. Если законом или договором этот момент не определен, следует исходить из того, что такая обязанность возникает с момента получения товаров, работ или услуг (при отсрочке платежа) или с момента предоставления денежных средств (при авансе или предварительной оплате) и прекращается при исполнении стороной, получившей кредит, своих обязательств либо при возврате полученного в качестве коммерческого кредита, если иное не предусмотрено законом или договором.
Согласно п. 3 ст. 809
Кодекса коммерческий кредит предполагается беспроцентным, если в нем прямо не предусмотрено иное, в случаях, когда договор заключен между гражданами на сумму, не превышающую пятидесятикратного установленного законом минимального размера оплаты труда, и не связан с осуществлением предпринимательской деятельности хотя бы одной из сторон
(Постановление Пленума Верховного Суда РФ N 13, Постановление Пленума ВАС РФ N 14 от 8 октября 1998 г. "О практике применения положений Гражданского кодекса РФ о процентах за пользование чужими денежными средствами").
20.2. Экономико-налоговый комментарий
20.2.1. Договор займа между предприятиями
Основным отличием договора займа от кредитного договора является наличие в последнем специального субъекта сделки - банка или иной кредитной организации.
Согласно пп. 2 п. 1 ст. 265
НК РФ во внереализационные расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком.
При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц), и первоначальной доходности, установленной эмитентом (ссудодателем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической.
Было:
и доходности, установленной эмитентом (ссудодателем).
Данное изменение вступает в силу с 1 января 2006 г.
В ст. 269 Налогового
кодекса РФ введены особые правила отнесения к расходам процентов по полученным заемным средствам. (Подробнее см.
раздел "Кредитный договор" настоящего издания.)
Применительно к договору займа между предприятиями часто возникает вопрос возникновения налогооблагаемого дохода у заемщика в том случае, если ему предоставляется беспроцентный заем. Налоговые органы трактуют такую операцию как безвозмездное получение финансовой услуги и "предлагают" в целях исчисления налога на прибыль включать такую услугу в состав имущества (работ, услуг), полученного безвозмездно, на основании п. 8 ст. 250
НК РФ.
С нашей точки зрения, предоставление денежных средств по договору беспроцентного займа для целей налогообложения прибыли услугой не является и какого-либо дохода ни у заемщика, ни у заимодавца в этом случае не возникает. Поясним нашу позицию.
Во-первых, согласно п. 1 ст. 779 Гражданского
кодекса РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.
Как было указано выше, по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.
Таким образом, гражданское законодательство не рассматривает уплату процентов по договору займа как плату за оказание услуги, разграничивая договор об оказании услуг и договор о передаче денежных средств по договору займа.
Однако в случае, если договор займа предполагается беспроцентным, на это должно быть прямо указано в договоре, поскольку в
ГК РФ установлено, что заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором, если иное не предусмотрено законом или договором займа.
Во-вторых, в соответствии с п. 1 ст. 39
НК РФ реализацией услуг организацией признается, соответственно, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе. Место и момент фактической реализации услуг определяются в соответствии с частью второй
НК РФ.
Предоставление займа в денежной форме расценивается как оказание финансовой услуги только в гл. 21 "Налог на добавленную стоимость"
НК РФ (пп. 15 п. 3 ст. 149
НК РФ). Глава 25 "Налог на прибыль организаций"
НК РФ подобных норм не содержит. Более того, указанная
глава, по нашему мнению, не рассматривает предоставление займа в денежной форме и получение процентов за пользование им как оказание услуги. Косвенным подтверждением данной позиции служат следующие обстоятельства:
- доходы (расходы) в виде процентов по долговым обязательствам любого вида являются самостоятельными внереализационными доходами (расходами) организации, т.е. само их название указывает, что они не связаны с реализацией каких-либо услуг
(п. 6 ст. 250, пп. 2 п. 1 ст. 265, ст. 269 НК РФ);
- к доходам банков в целях гл. 25
НК РФ относятся средства в виде процентов, полученных банком в результате предоставления кредитов и займов (пп. 1 п. 2 ст. 290
НК РФ). Очевидно, что в данном
подпункте также не идет речи о получении доходов в виде платы за оказание услуг по предоставлению займа и, следовательно, полученные проценты являются самостоятельным видом дохода банка, а значит, и самостоятельным видом расхода организации-заемщика, не связанным с получением услуг.
В-третьих, согласно ст. 41
НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с
гл. 23 "Налог на доходы физических лиц",
гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ.
Глава 23
НК РФ дает четкое определение материальной выгоды, подлежащей налогообложению НДФЛ, и порядок ее расчета в случае получения налогоплательщиком беспроцентного займа
(пп. 1 п. 1 ст. 212, п. 2 ст. 212 НК РФ). Глава 25
НК РФ, в свою очередь, подобных норм не содержит, что не позволяет каким-либо образом четко оценить доходы организации, получившей беспроцентный заем.
Кроме того, согласно п. 3 ст. 43 Налогового
кодекса РФ процентом признается заранее установленный доход по долговому обязательству любого вида.
В случае если договор займа является беспроцентным (то есть отсутствует "заранее установленный доход"), объекта налогообложения прибыли не возникает.
Учитывая все вышеизложенное, считаем, что при получении беспроцентного займа не происходит безвозмездного оказания услуги организацией-заимодавцем и, соответственно, получения услуги организацией-заемщиком, данные организации не получают доходов, которые можно было бы оценить, и, следовательно, объект налогообложения налогом на прибыль в данном случае отсутствует.
Судебно-арбитражная практика. Закрытое акционерное общество "Самарадорпроект ДВИ" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Ленинскому району города Самары (далее - инспекция) от 25.07.2003 N 09-34/4769.
Оспариваемое решение налогового органа принято по результатам камеральной налоговой проверки декларации по налогу на прибыль за 2002 г., представленной обществом.
Инспекцией установлено занижение налогоплательщиком облагаемой налогом базы ввиду невключения в состав внереализационных доходов экономической выгоды от беспроцентного пользования заемными денежными средствами по договору займа от 21.02.2002 N 3-02.
Решением налогового органа налогоплательщику предложено уплатить недоимку в размере 277 848 руб., определенную от суммы сэкономленных им средств в результате пользования беспроцентным займом.
Не согласившись с решением налогового органа, общество обратилось в арбитражный суд.
Суд первой инстанции решением от 08.10.2003 заявленное требование удовлетворил, исходя из того что в соответствии с п. 8 ст. 250 Налогового
кодекса Российской Федерации внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг), за исключением случаев, указанных в ст. 251
Кодекса, из п. 10 которой следует, что при определении налоговой базы не учитываются средства, полученные по договорам кредита и займа, а также суммы, полученные в погашение таких заимствований, что имело место в данном случае.
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа Постановлением от 17.02.2004 решение отменил, в удовлетворении требования обществу отказал, руководствуясь следующим.
В решении налогового органа речь идет об экономической выгоде, полученной обществом в результате оказанной ему безвозмездной услуги по предоставлению беспроцентного займа.
Согласно п. 8 ст. 251 Налогового
кодекса Российской Федерации безвозмездно полученные услуги относятся к внереализационным доходам. Подпункт 15 п. 3 ст. 149
Кодекса предоставление займа в денежной форме определяет как финансовую услугу.
Получение обществом по договору беспроцентного займа 10 729 809 руб. способствовало возникновению экономической выгоды, возникшей в результате не уплаченных по данному договору процентов.
Таким образом, неуплаченная сумма процентов является, по мнению суда кассационной инстанции, внереализационным доходом общества.
В заявлении, поданном в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации, о пересмотре в порядке надзора постановления суда кассационной инстанции общество просит отменить данный судебный акт, ссылаясь на неправильное применение судебной инстанцией норм материального права, а также на несоответствие обжалуемого постановления судебно-арбитражной практике.
Проверив обоснованность доводов, содержащихся в заявлении, Президиум считает, что оспариваемый судебный акт подлежит отмене, решение суда первой инстанции - оставлению в силе по следующим основаниям.
Статьей 247 Налогового
кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) установлено, что объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
При этом для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25
Кодекса "Налог на прибыль организаций".
Под доходами в целях этой главы
Кодекса понимаются доходы от реализации товаров (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251
Кодекса.Инспекция посчитала, что беспроцентный заем является безвозмездной услугой, в результате чего общество получило внереализационный доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах, и определила эту выгоду в размере суммы процентов, начисленных исходя из ставки рефинансирования, установленной Центральным банком Российской Федерации в период пользования заемными денежными средствами.
Суд кассационной инстанции признал позицию налогового органа соответствующей ст. 41
Кодекса.Между тем согласно положениям этой
статьи доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами
"Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций", "Налог на доходы от капитала" Кодекса.
Из вышесказанного следует, что возможность учета экономической выгоды и порядок ее оценки в качестве объекта обложения тем или иным налогом должны регулироваться соответствующими главами
Кодекса.Так, ст. 210, содержащаяся в гл. 23 "Налог на доходы физических лиц"
Кодекса, определяет, что материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей, учитывается при определении налоговой базы по этому налогу в соответствии со ст. 212
Кодекса.Глава 25
Кодекса "Налог на прибыль организаций" не рассматривает материальную выгоду от экономии на процентах за пользование заемными денежными средствами как доход, облагаемый таким налогом.
Пользование денежными средствами по договору займа без взимания заимодавцем процентов ошибочно оценено судом кассационной инстанции как правоотношения по оказанию услуг.
В соответствии с п. 5 ст. 38
Кодекса услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. Взаимоотношения по договору займа таких признаков не имеют.
Что же касается п. 3 ст. 149
Кодекса, то в этом
пункте содержится перечень операций, освобождаемых от обложения налогом на добавленную стоимость, и то, что операции по предоставлению денежных средств в заем для этих целей гл. 21
Кодекса "Налог на добавленную стоимость" именует как финансовую услугу, не может быть применимо для целей обложения другим налогом.
Суд первой инстанции обоснованно указал, что денежные средства, полученные обществом по договору займа на условиях возврата такой же суммы, не могут рассматриваться как безвозмездно полученные.
Пунктом 2 ст. 248
Кодекса предусмотрено, что для целей налогообложения прибыли организаций имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).
Согласно п. 1 ст. 807 Гражданского
кодекса Российской Федерации по договору займа одна сторона (заимодавец) предоставляет в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Следовательно, у заемщика после получения займа всегда возникает обязанность возвратить имущество заимодавцу.
В данном случае денежные средства, полученные по договору займа, подлежали возврату обществом заимодавцу.
При указанных обстоятельствах в соответствии с п. 1 ст. 304 Арбитражного процессуального
кодекса Российской Федерации постановление суда кассационной инстанции подлежит отмене как нарушающее единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права
(Постановление Президиума ВАС РФ от 03.08.2004 N 3009/04).
20.2.2. Договор займа с физическим лицом
Статьей 212
НК РФ определен особый вид дохода - материальная выгода в виде экономии на процентах при пользовании заемными средствами.
Если процент за пользование заемными средствами более 3/4 ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ на дату получения заемных средств в рублях, или более 9% годовых в иностранной валюте, то материальная выгода в виде экономии на процентах при получении заемных средств от предприятия не включается в совокупный доход физического лица.
В противном случае осуществляется расчет материальной выгоды. Порядок ее определения при пользовании заемными средствами в валюте РФ следующий:
а) определяется сумма, исчисленная исходя из 3/4 ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ на дату получения заемных средств;
б) определяется сумма фактически уплаченных процентов по полученным заемным денежным средствам;
в) определяется положительная разница между первой и второй суммами, которая и является суммой материальной выгоды в виде экономии на процентах при пользовании кредитными средствами предприятия, подлежащей налогообложению.
Если была получена беспроцентная ссуда, то сумма фактически уплаченных процентов по полученным денежным средствам равна нулю. Материальная выгода в таком случае исчисляется в размере 3/4 ставки рефинансирования, установленной ЦБ РФ.
Порядок расчета материальной выгоды при пользовании заемными средствами в иностранной валюте таков:
а) определяется сумма, исчисленная исходя из 9% годовых;
б) определяется сумма фактически уплаченных процентов по полученным заемным средствам;
в) определяется положительная разница между первой и второй суммами, которая и является суммой материальной выгоды в виде экономии на процентах при пользовании кредитными средствами предприятия, подлежащей налогообложению.
Если была получена беспроцентная ссуда, то сумма фактически уплаченных процентов по полученным валютным средствам равна нулю. Материальная выгода в таком случае исчисляется исходя из 9% годовых.
Материальная выгода, рассчитанная по вышеуказанным правилам, подлежит включению в совокупный доход физического лица. При исчислении налога на доходы физических лиц с суммы материальной выгоды, исчисленной за экономию при пользовании денежными средствами предприятия, необходимо обратить внимание на следующие моменты.
Во-первых, налогообложение материальной выгоды в виде экономии на процентах за пользование кредитными средствами производится по специальной ставке 35% согласно п. 2 ст. 224
НК РФ; при этом согласно
п. 4 ст. 210 налоговые вычеты при исчислении налоговой базы не применяются.
Во-вторых, согласно пп. 3 п. 1 ст. 223
НК РФ дата фактического получения дохода в виде материальной выгоды, выраженной как экономия на процентах при получении заемных средств, определяется как день уплаты налогоплательщиком процентов по полученным заемным (кредитным) средствам, но не реже чем один раз в налоговый период (т.е. календарный год).
В случае если физическому лицу выдан беспроцентный заем денежными средствами, то исчисление дохода в виде материальной выгоды от экономии на процентах производится не реже чем один раз в календарный год. Например, налоговый агент вправе в течение года производить исчисление материальной выгоды в день полного или частичного погашения лицом суммы займа согласно условиям договора (или ежемесячно, ежеквартально).
В-третьих, определение материальной выгоды производится исходя из разницы между начисленной суммой процентов по ссуде в размере 3/4 ставки рефинансирования ЦБ РФ, действовавшей на дату получения заемных средств, и суммой фактически уплаченных процентов по этой ссуде за истекший период.
В-четвертых, не производится определение материальной выгоды в случае заключения налогоплательщиком договора коммерческого кредита, определяемого ст. 823 параграфа 3 гл. 42 Гражданского
кодекса Российской Федерации, либо договора приобретения товара в кредит или рассрочку.
Особо следует отметить, что в разд. II-2 ранее действовавших Методических рекомендаций налоговым органам о порядке применения главы 23 "Налог на доходы физических лиц" части второй НК РФ (утв.
Приказом МНС России от 29.11.2000 N БГ-3-08/415) разъяснено следующее.
В соответствии со
ст. ст. 26 и
29 НК РФ налогоплательщик вправе уполномочить организацию, выдавшую заемные (кредитные) средства, участвовать в отношениях по уплате налога на доходы с материальной выгоды, полученной в виде экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, в качестве уполномоченного представителя налогоплательщика. Уполномоченный представитель налогоплательщика - физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности.
В случае назначения в установленном порядке организации-заимодавца (кредитора) в качестве уполномоченного представителя налогоплательщика в отношениях по уплате налога с суммы материальной выгоды такой уполномоченный представитель осуществляет определение налоговой базы, а также исчисляет, удерживает за счет любых денежных средств, выплачиваемых налогоплательщику, и перечисляет в бюджет сумму исчисленного и удержанного налога.
В случае неназначения налогоплательщиком, получившим заемные (кредитные) средства от организаций, уполномоченного представителя налоговая база определяется, налог исчисляется и уплачивается налогоплательщиком самостоятельно на основании налоговой декларации, представляемой в налоговый орган по месту жительства налогоплательщика не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, в котором был получен доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами.
В отношении исчисления единого социального налога следует отметить, что в течение 2001 г. на основании п. 4 ст. 237
НК РФ налогообложению единым социальным налогом подлежала материальная выгода, получаемая работником и (или) членами его семьи за счет работодателя в виде экономии на процентах при получении работником от работодателя заемных средств на льготных условиях, определяемая по правилам, предусмотренным п. 2 ст. 212
НК РФ.
С 1 января 2002 г. в связи с внесением изменений и дополнений во вторую часть Налогового
кодекса РФ Федеральным
законом РФ от 31 декабря 2001 г. N 198-ФЗ данный пункт ст. 237
НК РФ был исключен. С 2002 г. материальная выгода не включается в налоговую базу при исчислении единого социального налога.
ГЛАВА 21. ДОГОВОР НА ИСПОЛЬЗОВАНИЕ
ИНТЕЛЛЕКТУАЛЬНОЙ СОБСТВЕННОСТИ В КОММЕРЧЕСКИХ ЦЕЛЯХ
21.1. Экономико-налоговый комментарий
В соответствии с ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов" (утв.
Приказом Минфина России от 16 октября 2000 г. N 91н) к нематериальным активам могут быть отнесены следующие объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности):
исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;
исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;
имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;
исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров;
исключительное право патентообладателя на селекционные достижения.
В составе нематериальных активов учитываются также деловая репутация организации и организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал организации).
В состав нематериальных активов не включаются интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду, поскольку они неотделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них.
Кроме того, в составе нематериальных активов не учитываются:
а) не давшие положительного результата научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
б) не законченные и не оформленные в установленном законодательством порядке научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
в) материальные объекты (материальные носители), в которых выражены произведения науки, литературы, искусства, программы для ЭВМ и базы данных.
Для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве нематериальных необходимо единовременное выполнение следующих условий:
а) отсутствие материально-вещественной (физической) структуры;
б) возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества;
в) использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
г) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
д) организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества;
е) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;
ж) наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.).
Необходимо учитывать также, что единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект. Инвентарным объектом нематериальных активов считается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора уступки прав и т.п. Основным признаком, по которому один инвентарный объект идентифицируется от другого, служит выполнение им самостоятельной функции в производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо использовании для управленческих нужд организации.
Стоимость указанных объектов погашается путем начисления амортизационных отчислений в течение срока их полезного использования. При этом согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности (утв.
Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) начисление амортизации может производиться двумя способами: путем накопления на счете 05 "Амортизация нематериальных активов" или путем списания непосредственно с кредита счета 04 "Нематериальные активы". Последний способ возможен к применению только в отношении деловой репутации и организационных расходов.
Налог на добавленную стоимость
До 1 января 2001 г. в соответствии с пп. "к" п. 1 ст. 5
Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" от НДС освобождается получение авторских прав. При этом необходимо иметь в виду, что согласно
Постановлению Конституционного Суда РФ от 28 марта 2000 г. N 5-П "По делу о проверки конституционности подпункта "к" пункта 1 статьи 5 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" данная норма означает освобождение от налога на добавленную стоимость оборотов в виде вознаграждения, получаемого обладателем имущественных авторских прав на использование произведения от их приобретателя по авторскому договору.
В соответствии с пп. "к" п. 12
Инструкции Госналогслужбы России от 11 октября 1995 г. N 39 налогом на добавленную стоимость не облагались платежи по зарегистрированным в установленном порядке лицензионным договорам о предоставлении патентообладателем прав другому лицу на использование охраняемого патентом объекта промышленной собственности (изобретения, полезной модели, промышленного образца), получение авторских прав.
Необходимо иметь в виду, что в гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового
кодекса РФ вопросы налогообложения получения и передачи авторских прав не были прямо урегулированы до внесения изменений в данную главу Налогового
кодекса Федеральным
законом РФ от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ. Поэтому вопрос налогообложения передачи авторских прав можно считать спорным до 1 июля 2002 г., поскольку до этой даты можно было спорить о том, подлежали ли данные операции налогообложению налогом на добавленную стоимость или нет. Мы считаем, что данные операции до 1 июля 2002 г. не подлежали налогообложению по следующим основаниям:
В соответствии со ст. 146 Налогового
кодекса РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров, работ, услуг на территории РФ. Согласно
ст. 39 указанного нормативного документа "реализацией товаров, работ или услуг признается соответственно передача... на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу...".
Понятие товара, работы и услуги дано в ст. 38 Налогового
кодекса РФ. Так, товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации, где под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским
кодексом РФ. Работой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц; услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.
Анализ указанных положений позволяет говорить, что авторское право, будучи имущественным правом, не является в целях налогообложения имуществом (товаром), работой или услугой. В связи с этим передача авторских прав не является реализацией, а, следовательно, не являлась до 1 июля 2002 г. объектом налогообложения по НДС.
Вместе с тем с принятием Федерального
закона РФ от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ формулировка ст. 146
НК РФ претерпела некоторые изменения, в частности, к реализации товаров (работ, услуг) как к объекту налогообложения НДС была добавлена и передача имущественных прав. Таким образом, с указанной даты передача имущественных прав бесспорно подлежит обложению налогом на добавленную стоимость, поскольку на это имеется прямое указание закона.
При этом также необходимо учитывать, что Федеральным
законом от 22 июля 2005 г. N 118-ФЗ введен дополненный пп. 7 в п. 2 ст. 146
НК РФ, согласно которому объектом налогообложения НДС не признается передача имущественных прав организации ее правопреемнику (правопреемникам). Данное дополнение вступает в силу с 1 сентября 2005 г. (при ежемесячном отчетном периоде) или с 1 октября 2005 г. (при ежеквартальном отчетном периоде) и распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 г.
По своему смыслу данные изменения носят уточняющий характер и устраняют неточность, образовавшуюся еще в 2002 г. Федеральным
законом РФ от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ в объект налогообложения (ст. 146
НК РФ) помимо товаров, работ, услуг были включены имущественные права. Однако при этом не были внесены аналогичные поправки в нормы, регулирующие специфические операции. Согласно пп. 2 п. 3 ст. 39
НК РФ не признается реализацией и не является объектом налогообложения по НДС передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации. Следовательно, передача имущественных прав при реорганизации не должна считаться объектом налогообложения по НДС и до 1 января 2005 г. по аналогии с вышеуказанной нормой. Об этом косвенно свидетельствует также пояснительная записка к проекту Федерального
закона от 22 июля 2005 г. N 118-ФЗ, в которой ввиду уточняющего характера
Закона предлагалось распространить его действие еще с 1 января 2004 г.
Требования, предъявляемые к нематериальным активам в целях отнесения их к амортизируемому имуществу, содержатся в п. 3 ст. 257 Налогового
кодекса РФ. Согласно данной норме нематериальные активы должны обладать следующими признаками.
1. Непосредственно использоваться в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации.
2. Срок такого использования должен быть достаточно продолжительным - свыше 12 месяцев.
3. Способность приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход).
4. Наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива, в том числе в виде патента, свидетельства, другого охранного документа или договора уступки (приобретения) патента, товарного знака.
В соответствии с п. 3 ст. 257 Налогового
кодекса РФ к нематериальным активам относятся:
1) исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;
2) исключительное право автора и иного правообладателя на использование программы для ЭВМ, базы данных;
3) исключительное право автора или иного правообладателя на использование топологии интегральных микросхем;
4) исключительное право на товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товаров и фирменное наименование;
5) исключительное право патентообладателя на селекционные достижения;
6) владение ноу-хау, секретной формулой или процессом, информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта.
Первоначальная стоимость амортизируемых нематериальных активов определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Налоговым
кодексом РФ.
Стоимость нематериальных активов, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление (в том числе материальных расходов, расходов на оплату труда, расходов на услуги сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств), за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов.
В заключение отметим, что к нематериальным активам не относятся:
- не давшие положительного результата научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы;
- интеллектуальные и деловые качества работников организации, их квалификация и способность к труду.
До 1 января 2004 г. в соответствии со ст. 2
Закона РФ от 13 декабря 1991 г. N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" нематериальные активы, находящиеся на балансе плательщика (патенты, лицензии, ноу-хау, программные продукты, торговые марки, товарные знаки и т.п.), облагались указанным налогом в общеустановленном порядке.
С 1 января 2004 г. действует гл. 30 "Налог на имущество организаций"
НК РФ. Согласно
ст. 374 данной главы объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. Таким образом, начиная с указанной даты нематериальные активы, находящиеся на балансе плательщика (патенты, лицензии, ноу-хау, программные продукты, торговые марки, товарные знаки и т.п.), налогом на имущество не облагаются.
Налог на доходы физических лиц
В соответствии со ст. 221
НК РФ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют физические лица, получающие авторские вознаграждения или вознаграждения за создание, исполнение или иное использование произведений науки, литературы и искусства, вознаграждения авторам открытий, изобретений и промышленных образцов, в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов.
В случае если данные расходы не могут быть подтверждены документально, они учитываются по нормативам, установленными п. 3 ст. 221
НК РФ.
Нормативы расходов, учитываемых при налогообложении сумм вознаграждений физическим лицам за издание, исполнение или иное использование произведений науки, литературы и искусства, а также вознаграждений авторам открытий, изобретений и промышленных образцов при отсутствии подтверждающих документов:
| Нормативы расходов (в процентах к сумме начисленного вознаграждения) |
Создание литературных произведений, в том числе для театра, кино, эстрады и цирка | 20 |
Создание художественно-графических произведений, фоторабот для печати, произведений архитектуры и дизайна | 30 |
Создание произведений скульптуры, монументально-декоративной живописи, декоративно-прикладного и оформительского искусства, станковой живописи, театрально- и кинодекорационного искусства и графики в различной технике | 40 |
Создание аудиовизуальных произведений (видео, теле- и кинофильмов) | 30 |
Создание музыкальных произведений: | |
музыкально-сценических произведений (опер, балетов, музыкальных комедий), симфонических, хоровых, камерных произведений, произведений для духового оркестра, оригинальной музыки для кино-, теле- и видеофильмов и театральных постановок | 40 |
других музыкальных произведений, в том числе для печати | 25 |
Исполнение произведений литературы и искусства | 20 |
Создание произведений науки | 20 |
Открытия, изобретения и создание промышленных образцов (к сумме вознаграждения, полученного за первые два года использования) | 30 |
Кроме того, следует отметить, что согласно ст. 221
НК РФ указанные профессиональные вычеты предоставляются на основании письменного заявления налогоплательщика (физического лица) только налоговым агентом (организацией), выплачивающим доход.
Единый социальный налог и обязательное пенсионное страхование
Согласно ст. 236
НК РФ для организаций и индивидуальных предпринимателей, производящих выплаты физическим лицам, объектом налогообложения признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
Порядок заключения и существенные условия авторского договора установлены
Законом РФ от 9 июля 1993 г. N 5351-1 "Об авторском праве и смежных правах". В соответствии с указанным
Законом по общему правилу авторский договор заключается в письменной форме. Авторский договор об использовании произведения в периодической печати может быть заключен в устной форме. При продаже экземпляров программ для ЭВМ и баз данных и предоставлении массовым пользователям доступа к ним допускается применение особого порядка заключения договоров, установленного
Законом РФ от 23 сентября 1992 г. N 3523-1 "О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных".
Закон РФ от 9 июля 1993 г. N 5351-1 "Об авторском праве и смежных правах" предусматривает заключение следующих видов авторских договоров:
- авторский договор о передаче исключительных прав разрешает использование произведения определенным способом и в установленных договором пределах только лицу, которому эти права передаются, и дает такому лицу право запрещать подобное использование произведения другим лицам;
- авторский договор о передаче неисключительных прав разрешает пользователю использование произведения наравне с обладателем исключительных прав, передавшим такие права, и (или) другим лицам, получившим разрешение на использование этого произведения таким же способом.
- по авторскому договору заказа автор обязуется создать произведение в соответствии с условиями договора и передать его заказчику.
Согласно ст. 31
Закона РФ от 9 июля 1993 г. N 5351-1 "Об авторском праве и смежных правах" авторский договор должен предусматривать: способы использования произведения (конкретные права, передаваемые по данному договору); срок и территорию, на которые передается право; размер вознаграждения и (или) порядок определения размера вознаграждения за каждый способ использования произведения, порядок и сроки его выплаты, а также другие условия, которые стороны сочтут существенными для данного договора.
От авторских договоров необходимо отличать лицензионные договоры. С 1 января 2002 г. согласно новой редакции п. 1 ст. 236 Налогового
кодекса РФ вознаграждения по лицензионным договорам не включаются в объект налогообложения единым социальным налогом.
В соответствии с п. 1 ст. 13 Патентного
закона РФ от 23 сентября 1992 г. N 3517-1 по лицензионному договору патентообладатель (лицензиар) обязуется предоставить право на использование охраняемого объекта промышленной собственности в объеме, предусмотренном договором, другому лицу (лицензиату), а последний принимает на себя обязанность вносить лицензиару обусловленные договором платежи и осуществлять другие действия, предусмотренные договором.
При этом необходимо учитывать, что лицензионный договор подлежит регистрации в Патентном ведомстве и без регистрации считается недействительным.
Необходимо обратить внимание, что в соответствии с абз. 3 п. 1 ст. 236 Налогового
кодекса РФ у организаций, индивидуальных предпринимателей и физических лиц не относятся к объекту налогообложения выплаты, производимые физическим лицам по следующим гражданско-правовым договорам:
1) по договорам, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права);
2) по договорам, связанным с передачей в пользование имущества (имущественных прав).
К договорам, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество, в частности, относятся договоры поставки, купли-продажи. К договорам, связанным с передачей в пользование имущества, в частности, относятся договоры аренды.
Что касается перехода права собственности или иных вещных прав на имущественные права или передачи в пользование имущественных прав, то подобные операции не предусмотрены гражданским законодательством. В данном случае имеет место не совсем корректная формулировка, используемая в абз. 3 п. 1 ст. 236 Налогового
кодекса РФ. По всей видимости, речь должна идти о договорах, предметом которых является передача имущественных прав. К данным договорам относится уступка прав требования по договору, уступка доли в уставном капитале организации, лицензионные договоры и др.
При этом следует отметить, что авторские договоры также являются договорами, связанными с передачей имущественных прав. Однако, поскольку они непосредственно указаны в абз. 1 п. 1 ст. 236 Налогового
кодекса РФ, то выплаты по ним должны облагаться единым социальным налогом.
Подписано в печать
02.11.2005