Резолютивная часть постановления объявлена 19 ноября 2010 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 26 ноября 2010 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Воловик Л.Н., судей Зорина Л.В. и Прокофьевой Т.В., при участии от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Пансионат Химик" - Кравченко В.А. (доверенность от 25.05.2010) и Опанасенко А.Г. (директор, полномочия подтверждены), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Краснодарскому краю - Молчановой О.О. (доверенность от 13.01.2010), рассмотрев кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Краснодарскому краю и общества с ограниченной ответственностью "Пансионат Химик" на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 27.02.2010 (судья Погорелов И.А.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.08.2010 (судьи Винокур И.Г., Андреева А.В., Гиданкина А.В.) по делу N А32-54132/2009-63/976, установил следующее.

ООО "Пансионат Химик" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Краснодарскому краю (далее - налоговый орган, инспекция) о признании незаконным решения от 28.08.2009 N 14-15/10904 в части доначисления: 191 538 рублей НДС за сентябрь 2007 года; налога на имущество в сумме 7 863 рублей за 2007 год и 12 778 рублей за 2008 год; налога на прибыль в сумме 139 392 рублей за 2007 год; налога на прибыль в сумме 167 315 рублей в части взаимоотношений с Козаченко А.И., а также соответствующих штрафов и пеней (требования уточнены в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением от 27.02.2010 заявленное обществом требование удовлетворено.

В суде апелляционной инстанции общество уточнило требования и просило признать незаконным оспариваемое решение налогового органа в части доначисления 191 538 рублей НДС, налога на имущество в сумме 16 332 рублей, налога на прибыль в сумме 227 609 рублей, соответствующих штрафов и пеней. Общество отказалось от требования о признании незаконным решения налоговой инспекции в части доначисления налога на имущество в сумме 4 309 рублей, налога на прибыль в сумме 29 098 рублей, соответствующих штрафов и пеней.

Постановлением от 12.08.2010 решение от 27.02.2010 изменено. Решение налогового органа от 28.08.2009 N 14-15/10904 признано незаконным в части доначисления 277 608 рублей 96 копеек налога на прибыль, 16 332 рублей налога на имущество и соответствующих пеней и штрафов. В части отказа общества от заявленного требования производство по делу прекращено. В удовлетворении остальной части требования отказано. Судебный акт мотивирован тем, что представленные обществом документы подтверждают реальность понесенных им расходов и их экономическую обоснованность. Налоговым органом не представлены доказательства нереальности хозяйственных операций по перевозке отдыхающих контрагентом общества - индивидуальным предпринимателем Козаченко А.И. Суд апелляционной инстанции указал, что общество не является собственником нежилого помещения, следовательно, у налогового органа отсутствовали основания к применению пункта 20 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс). Налоговым органом правомерно начислен НДС в сумме 191 538 рублей в части услуг, оказанных ООО "Альтернативные бизнес технологии", поскольку данные услуги не отвечают признакам операций, подлежащих освобождению от налогообложения в соответствии с подпунктом 18 пункта 3 статьи 149 Кодекса.

В кассационной жалобе налоговый орган просит отменить решение от 27.02.2010 и постановление апелляционной инстанции от 12.08.2010 в части признания незаконным решения инспекции от 28.08.2009 N 14-15/10904 по налогу на прибыль в сумме 277 608 рублей 96 копеек и налога на имущество в сумме 16 332 рублей, в этой части принять новое решение об отказе в удовлетворении требования. Судебные инстанции неправильно применили нормы материального права, что привело к принятию незаконных и необоснованных судебных актов в части удовлетворения требования общества.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит отказать налоговой инспекции в удовлетворении кассационной жалобы. По мнению общества, судебные акты в части удовлетворения заявленного обществом требования являются законными и обоснованными.

В кассационной жалобе общество просит постановление суда апелляционной инстанции от 12.08.2010 отменить, решение от 27.02.2010 оставить в силе, как законное и обоснованное. По мнению подателя жалобы, суд апелляционной инстанции, отказав обществу в удовлетворении заявления о признании недействительным решения налогового органа в части НДС в сумме 191 538 рублей необоснованно не учел, что лица, проживавшие с 07.09.2007 по 16.09.2007 в ООО "Пансионат Химик" активно пользовались услугами санаторно-курортного характера в целях своего оздоровления и отдыха. Общество обоснованно использовало льготу, предусмотренную подпунктом 18 пункта 3 статьи 149 Кодекса, поскольку оказанные им услуги являются услугами по организации отдыха и оформлены соответствующими путевками.

В отзыве на кассационную жалобу налоговая инспекция просит отказать обществу в удовлетворении кассационной жалобы, полагая, что суд апелляционной инстанции обоснованно отказал обществу в признании недействительным решения налоговой инспекции в части доначисления НДС и соответствующих пеней и штрафа.

В судебном заседании объявлялся перерыв до 16 час. 20 мин. 18.11.2010 и с 18.11.2010 до 15 час. 00 мин. 19.11.2010.

Изучив материалы дела, доводы кассационных жалоб и отзывов, выслушав представителей участвующих в деле лиц, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, считает, что кассационные жалобы не подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку правильности исчисления и своевременности уплаты обществом налога на прибыль, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, налога на имущество, водного налога, транспортного налога за период с 01.01.2007 по 31.12.2008, НДС за период с 01.05.2007 по 31.12.2008, налога на доходы физических лиц за период с 01.05.2007 по 31.01.2009, о чем составила акт от 24.06.2009 N 14-15/07462.

По результатам рассмотрения проверки и возражений на акт от 24.06.2009 N 14-15/07462 и дополнительных мероприятий налогового контроля инспекция приняла решение от 28.08.2009 N 14-15/10904 о привлечении общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, пунктом 2 статьи 119 Кодекса в виде штрафов в общей сумме 113 017 рублей, предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 533 487 рублей, а также 45 964 рублей пеней.

Общество, не согласившись с вынесенным решением, обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Краснодарскому краю, которое решением от 09.11.2009 N 16-12-792-1514 оставило оспариваемое решение без изменения и утвердило его.

В соответствии со статьями 137 и 138 Кодекса общество оспорило решение от 28.08.2009 N 14-15/10904 в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении требования о признании незаконным решения налогового органа от 28.08.2009 N 14-15/10904 в части доначисления НДС в размере 191 538 рублей и отменяя в указанной части решение от 27.02.2009 суд апелляционной инстанции обоснованно исходил из следующего.

В силу подпункта 18 пункта 3 статьи 149 Кодекса не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории Российской Федерации услуги санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха, организаций отдыха и оздоровления детей, в том числе детских оздоровительных лагерей, расположенных на территории Российской Федерации, оформленные путевками или курсовками, являющимися бланками строгой отчетности. Целью предоставления льготы по данной статье является поддержка социально важных программ государства. Субъектом льготы в данном случае выступают организации, непосредственно оказывающие названные услуги.

Материалы дела свидетельствуют, что на момент проведения проверки общество обладало сертификацией соответствия услуг организаций санаторно-курортного комплекса Краснодарского края; лицензиями, выданными Департаментом Здравоохранения Краснодарского края на осуществление медицинской деятельности.

Договором от 01.06.2007, заключенным обществом и ООО "Альтернативные бизнес технологии" (далее - ООО "АБТ") предусмотрено, что общество предоставляет путевки (курсовки) для оздоровления и отдыха взрослых представителей ООО "АБТ" (пункт 1.1 договора). Согласно пункту 2.1.1 договора общество обязуется в период с 07.09.2007 по 15.09.2007 осуществлять комплекс услуг по размещению и проживанию руководителей делегаций всероссийского слета юных инспекторов движения. Пунктом 2.1.2 договора определено, что в комплекс услуг входит: размещение в номерном фонде повышенной комфортности, трехразовое питание (по согласованному сторонами меню), обеспечение регулярного автомобильного сообщения (пансионат "Химик" - ВДЦ "Орленок" и обратно).

Суд апелляционной инстанции исследовал и оценил представленные в материалы дела доказательства и доводы участвующих в деле лиц в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и обоснованно указав, что в соответствии с договором от 01.06.2007 общество оказало ООО "АБТ" услуги на общую сумму 1 064 100 рублей, не являющиеся услугами санаторно-курортного лечения или услугами, связанными с отдыхом и оздоровлением, сделал правильный вывод об обоснованном доначислении обществу за сентябрь 2007 года 191 538 рублей НДС. Данный вывод суда основан на представленных в материалы дела доказательствах и документально обществом не опровергнут.

Согласно акту выполненных работ от 15.09.2007 общество указало услуги ООО "АБТ" за период с 05.09.2007 по 16.09.2007 на сумму 1 064 000 рублей. Из калькуляции на путевку на 1 к/сутки следует, что общество не включало в стоимость номера медицинское обслуживание и культурно-массовые мероприятия с целью организации отдыха. Согласно протоколу допроса от 27.08.2009 N 17-04-01/925 руководителя ООО "АБТ" Погоняйло Н.А., лица, проживавшие с 07.09.2007 по 16.09.2007 на территории общества, направлены региональными подразделениями ГИБДД МВД РФ для участия в мероприятиях, посвященных проблемам детской дорожной безопасности, командировочные удостоверения выдавались указанным лицам подразделениями ГИБДД МВД РФ. Услуги обществом оказаны в соответствии с условиями договора от 01.06.2007, заключенного на основании Государственного контракта от 13.03.2007 N 07/3/60-61-62-64-65/014 (ООО "АБТ" и ФГУ "Дирекция Программы ГИБДД"), предметом которого являлось оказание услуг по проведению межгосударственных слетов юных инспекторов движения государств - участников СНГ. Приложением N 1 к Государственному контракту на ООО "АБТ" возложено бронирование гостиницы и/или пансионата с 3-х разовым питанием и благоустроенными помещениями для проведения мероприятий, по обмену опытом, обучению и досугу, расселение (выселение) участников в пансионате.

Таким образом, обществом оказывались услуги, не являющиеся предметом санаторно-курортного лечения или услуг, связанных с отдыхом и оздоровлением, и не отвечающие признакам операций, подлежащим освобождению от налогообложения на основании подпункта 18 пункта 3 статьи 149 Кодекса, на что обоснованно указал суд апелляционной инстанции.

Оставляя решение суда от 27.02.2010 в остальной части без изменения, суд апелляционной инстанции правомерно исходил из следующего.

В результате выездной налоговой проверки налоговая инспекция установила неуплату обществом налога на прибыль за 2008 год в размере 167 315 рублей 28 копеек, исходя из необоснованного отнесения на расходы для целей налогообложения экономически неоправданных и документально неподтвержденных затрат по контрагенту общества - предпринимателю Козаченко А.И.

В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 12.10.06 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указал, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Определением от 04.06.2007 N 320-О-П Конституционный Суд Российской Федерации указал на то, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов. Следовательно, нормы пункта 1 статьи 252 Кодекса не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 24.02.2004 N 3-П)

На необходимость оценивать обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности указал Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Судебные инстанции, оценив, представленные в материалы дела доказательства, сделали правильный вывод о том, что общество экономически обосновало и документально подтвердило спорные расходы.

Из материалов дела видно, что общество (арендатор) и предприниматель Козаченко А.И. (арендодатель) заключили договор аренды транспортных средств от 19.02.2008 N 14. Обществу в пользование предоставлены транспортные средства: КИА Карнивал гос. N Х01 IBP 23; ГАЗ 32213 гос. N М7880Е 93 (м/а Газель); ГАЗ 32214 гос. N В63ЮА 23; ГАЗ 32213 гос. N М344АС 93; ГАЗ 32021 гос. N А281АК 23; ЛАЗ 42071 гос. N В632ОА 23.

Общество представило договор об оказании услуг по организации пассажирских перевозок от 19.02.2008 N 1, приложение к указанному договору, дополнительное соглашение, счета-фактуры от 29.02.2008 N 5, от 31.03.2008 N 12, от 30.04.2008 N 23, от 30.05.2008 N 37, от 30.06.2008 N 98, 56, от 31.07.2008 N 89, 112, от 31.08.2008 N 13, от 30.09.2008 N 14, от 31.10.2008 N 279, от 30.11.2008 N 281, от 31.12.2008 N 284, акты, справки - расчет. В первичных документах общества отражено оказание услуг четырьмя транспортными средствами. Согласно условиям названного договора предприниматель Козаченко А.И. (исполнитель) обязуется организовать выполнение перевозок в порядке и на условиях, предусмотренных договором, а общество (заказчик) обязано оплатить оказанные ему услуги в размере и в сроки, соответствующие условиям договора. Пунктом 2.1.7 договора стороны предусмотрели, что исполнитель фиксирует факт оказания услуг (время, маршрут и стоимость оказанных услуг) путем составления реестра. Судебные инстанции установили, что в целях подтверждения расходов, понесенных в связи с оказанными с предпринимателем Козаченко А.И. услугами, общество представило подлинные реестры оказанных услуг по перевозке пассажиров и грузов с февраля по декабрь 2008 года, подписанные предпринимателем Козаченко А.И. и заверенные его печатью, с указанием четырех автомашин.

Согласно приложению N 1 к договору перевозки оказание услуг осуществляется автомашинами: КИА Карнивал гос. N Х01 IBP 23; ГАЗ 32213 гос. N М7880Е 93 (м/а Газель); ГАЗ 32214 гос. N В63ЮА 23 (автомобиль скорой медицинской помощи); ГАЗ 32021 гос. N А281АК 23.

Суд апелляционной инстанции оценил довод налоговой инспекции о том, что услуги оказаны предпринимателем Козаченко А.И. не в полном объеме и сделал правильный вывод о том, что налоговый орган не представил доказательства, подтверждающие этот довод.

Предприниматель Козаченко А.И. в объяснительной от 11.06.2009 подтверждает факт осуществления перевозок детей для общества с июня по август 2008 года на автобусе марки ЛАЗ в счет взаиморасчета за его аренду. В налоговую инспекцию он представил декларации за I и IV кварталы 2008 года без начисления, поскольку не работал, за II и III кварталы отчитался за работу на автобусе ЛАЗ, а за Жигалова и Попова - на Газели. Сами по себе пояснения лиц, оформленные в форме объяснений, не могут быть использованы ни при производстве по делу о налоговом правонарушении, ни в арбитражном процессе, поскольку содержащиеся в них сведения должны в указанных целях быть проверены в порядке статьи 90 Кодекса или статьи 88 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, регламентирующими порядок получения свидетельских показаний и содержащих гарантии достоверности этого вида доказательств. Следовательно, судебные инстанции обоснованно не приняли ссылку налогового органа на объяснение предпринимателя Козаченко А.И., как достоверное доказательство, поскольку последний не предупрежден об уголовной ответственности за дачу заведомо ложных показаний.

Судебные инстанции установили, что все первичные документы подписаны от имени предпринимателя Козаченко А.И. Доказательства проведения почерковедческой экспертизы для устранения противоречий между документами, подписанными от имени предпринимателя Козаченко А.И. и его показаниями, отсутствуют. В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, отраженной в определении от 16.10.2003 N 329-О, толкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод о том, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Таким образом, вывод судебных инстанций о недоказанности налоговой инспекцией отсутствия хозяйственных операций по перевозке между обществом и предпринимателем Козаченко А.И. в объеме, подтвержденном первичными документами, является правильным.

Правильным является и вывод суда апелляционной инстанции об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления обществу налога на имущество за 2007 и 2008 годы в сумме 16 332 рублей и налога на прибыль за 2007 год в сумме 110 294 рублей и соответствующих штрафов и пеней. Указанные налоги доначислены обществу в связи с невключением в налогооблагаемую базу стоимости нежилого помещения в размере 580 800 рублей.

Согласно пункту 1 статьи 374 Кодекса объектом обложения налогом на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Сославшись на приказы Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению", от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств", Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Министерством финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н, суд апелляционной инстанции указал, что обязанность по уплате налога на имущество возникает у налогоплательщика с момента начала использования в деятельности предприятия объекта, завершенного строительством и принятого по акту в эксплуатацию.

В соответствии с пунктом 20 статьи 250 Кодекса внереализационными являются доходы в виде стоимости излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, выявленные в результате инвентаризации.

Из материалов дела следует, что в ходе инвентаризации имущества общества в рамках проведения выездной налоговой проверки налоговым органом установлен объект (нежилое помещение), расположенный на территории общества, но не отраженный последним ни в налоговом, ни в бухгалтерском учете. Данное обстоятельство подтверждено инвентаризационной описью основных средств от 27.05.2009 N 4.

Судебные инстанции установили, что спорное 2-х этажное нежилое строение общей площадью 38,72 кв.м, расположенное в пос. Новомихайловский, не относится к имуществу общества, на балансе организации в качестве основных средств не учтено.

Согласно представленному в материалы дела договору аренды земельного участка несельскохозяйственного назначения от 11.02.2004 N 550 Департамент имущественных отношений Краснодарского края (арендодатель) предоставил обществу (арендатор) в аренду земельный участок из земель особо охраняемых территорий, площадью 72 тыс. кв. м., с кадастровым номером 23:33:01 05 001:008, для эксплуатации. ГУП КК "Крайтехинвентаризация" сообщило, что сведения о регистрации за каким либо лицом спорного нежилого строения, находящегося на территории общества по адресу пос. Новомихайловский, отсутствуют. Техническая инвентаризация спорного объекта филиалом ГУП КК "Крайтехинвентаризация" по Туапсинскому району не производилась.

В соответствии с частью 1 статьи 222 Гражданского кодекса Российской Федерации самовольной постройкой является жилой дом, другое строение, сооружение или иное недвижимое имущество, созданное на земельном участке, не отведенном для этих целей в порядке, установленном законом и иными правовыми актами, либо созданное без получения на это необходимых разрешений или с существенным нарушением градостроительных и строительных норм и правил. Право собственности на самовольную постройку может быть признано судом за лицом, в постоянном (бессрочном) пользовании которого находится земельный участок, где осуществлена постройка, при условии, что этим не нарушаются законные интересы других лиц и не создается угроза жизни и здоровью граждан (пункт 3 статьи 222 Гражданского кодекса Российской Федерации). Данные обстоятельства устанавливаются на основании доказательств, подтверждающих соответствие самовольной постройки разрешенному использованию земельного участка, экологическим, санитарно-гигиеническим, противопожарным, строительным и другим нормам и правилам.

Судебные инстанции указали, со ссылкой на полученные от ГУ МЧС России по Краснодарскому краю сведения, что при строительстве спорного строения нарушены Правила пожарной безопасности, в связи с чем это сооружение не подлежит вводу в эксплуатацию и должно быть снесено.

Установив, что общество в спорном периоде не являлось собственником спорного объекта, не возводило его, судебные инстанции обоснованно указали, что, в данном случае, у налогоплательщика отсутствовали правовые основания для учета данного имущества в качестве объекта основных средств и для его учета при исчислении налога на имущество.

С учетом изложенного вывод судебных инстанций об отсутствии оснований для применения в данном случае пункта 20 статьи 250 Кодекса и начисления налога на прибыль, является правильным. Нормы права при рассмотрении дела применены судом апелляционной инстанции правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену судебного акта (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.08.2010 по делу N А32-54132/2009-63/976 оставить без изменения, а кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.