В силу норм ст. 19 Закона о бухгалтерском учете <1> казенные учреждения силовых министерств и ведомств обязаны самостоятельно организовать и осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни. В данной статье мы рассмотрим основные вопросы, возникающие в рамках такого мероприятия внутреннего контроля, как проверка правильности составления и оформления авансовых отчетов. В ходе нее устанавливаются полнота, достоверность и точность отражения в учете и отчетности расчетов за проверяемый период, а также факт соблюдения законодательных и нормативных документов, регулирующих правила ведения учета и составления отчетности.

--------------------------------

<1> Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ.

Перед тем как перейти непосредственно к проверкам правильности составления и оформления авансовых отчетов, напомним, что внутренний финансовый контроль может осуществляться следующим образом:

1. В учреждении создается отдельное структурное подразделение (отдел внутреннего финансового контроля с подчинением руководителю учреждения) либо вводится отдельная должность ревизора (также с непосредственной подчиненностью руководителю учреждения).

2. В учреждении создается постоянно действующая комиссия, на которую будет возложено проведение данного контроля.

3. Полномочиями по осуществлению внутреннего финансового контроля наделяются работники структурных подразделений учреждения (например, работники финансовых и кадровых служб). В такой ситуации внутренний контроль проводится в рамках предварительных и текущих контрольных мероприятий.

Выбор варианта осуществления контроля зависит от предполагаемого объема работ, финансовых и организационных возможностей учреждения (не всегда есть возможность вводить дополнительные ставки), его структурных особенностей, компетентности специалистов и т.д.

Выбранный способ необходимо закрепить в положении о порядке осуществления внутреннего финансового контроля. При этом деятельность отдела внутреннего контроля (ревизора) будет регламентироваться еще и положением об отделе внутреннего контроля.

Обратите внимание! Данный документ утверждается приказом руководителя учреждения и является важным правовым актом, определяющим порядок образования, правовое положение, обязанности, организацию работы отдела внутреннего контроля (ревизора).

При проверке авансовых отчетов контролируются:

- правильность оформления авансовых отчетов и своевременность представления их в бухгалтерию;

- соблюдение требований законодательства при расходовании средств, выделенных на служебные командировки и хозяйственные расходы;

- правильность отражения расчетов с подотчетными лицами в бухгалтерском учете;

- отсутствие фактов нецелевого использования средств.

С этой целью, помимо собственно авансовых отчетов, могут пригодиться:

а) журналы операций расчетов с подотчетными лицами вместе с авансовыми отчетами и оправдательными документами;

б) документы о направлении работников в служебные командировки (приказы, переписка с вышестоящим органом и т.д.);

в) кассовые документы (кассовая книга, расходные и приходные кассовые ордера, журнал регистрации приходных и расходных кассовых документов, ведомости на выдачу денежных средств из кассы под отчет);

г) главная книга (ф. 0504072);

д) журнал операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов (ф. 0504071);

е) журнал по прочим операциям (ф. 0504071);

ж) бухгалтерская отчетность учреждения (баланс, отчет о финансовых результатах деятельности).

Далее рассмотрим более подробно этапы проверки авансовых отчетов.

Проверку следует начинать с изучения непосредственно авансового отчета и приложенных к нему документов. Надо убедиться, что авансовый отчет составлен по действующей в настоящее время форме.

Примечание. Авансовый отчет должен быть составлен по форме 0504505, утвержденной Приказом Минфина России от 30.03.2015 N 52н.

Также следует удостовериться в заполнении всех строк авансового отчета и наличии на нем подписей подотчетного лица, работников бухгалтерии. Авансовый отчет должен быть утвержден руководителем учреждения, а на его лицевой стороне должна стоять подпись руководителя.

Напомним, что подотчетное лицо приводит сведения о себе на лицевой стороне авансового отчета (ф. 0504505) и заполняет графы 1 - 6 на оборотной стороне о фактически израсходованных им суммах с указанием документов, подтверждающих произведенные расходы. На оборотной стороне авансового отчета (ф. 0504505) графы 7 - 10, содержащие сведения о расходах, принимаемых учреждением к бухгалтерскому учету, и бухгалтерские корреспонденции заполняются лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. Суммы денежных средств, полученных подотчетным лицом авансом, приводятся с указанием даты получения и кодов соответствующих аналитических счетов бухгалтерского учета.

Суммы, выплаченные в иностранной валюте, учитываются как в иностранной валюте, так и в рублевом эквиваленте. Авансы, полученные подотчетным лицом, отражаются с указанием даты их получения.

В соответствии со ст. 9 Закона о бухгалтерском учете и п. 7 Инструкции N 157н <2> все хозяйственные операции, проводимые учреждением, должны оформляться оправдательными документами. Следовательно, ко всем авансовым отчетам необходимо приложить документы, служащие основанием для произведенных расходов.

--------------------------------

<2> Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н.

Примечание. К оправдательным документам можно отнести кассовые и товарные чеки, проездные документы.

Таким образом, в ходе проверки нужно убедиться в наличии приложенных к авансовому отчету документов, подтверждающих произведенные расходы. Указанные документы должны быть пронумерованы подотчетным лицом в порядке их записи в отчете.

В некоторых случаях при отсутствии первичных документов подтверждением расходов могут выступать справки различных организаций. Так, расходы на проезд сотрудникам, направляемым в служебную командировку, при отсутствии у них проездных документов возмещаются в соответствии с установленными нормами на основании документов, выданных транспортными организациями и подтверждающих информацию в указанных проездных документах. При этом расходы, связанные с получением командированными сотрудниками у транспортных организаций таких документов, возмещению не подлежат (п. 4 Постановления N 916 <3>).

--------------------------------

<3> Постановление Правительства РФ от 12.10.2013 N 916 "О порядке и размерах возмещения сотрудникам некоторых федеральных органов исполнительной власти расходов на проезд в период нахождения в служебной командировке за счет средств федерального бюджета".

Также отметим, что документами, подтверждающими расходы на наем жилого помещения в служебной командировке, могут являться:

- при проживании в гостинице - счет (иной документ), выданный гостиницей. Требовать представления письменного договора в данном случае не нужно;

- при аренде работником в месте командировки жилого помещения (квартиры) - договор найма жилого помещения, заключенный с собственником помещения, и расписка собственника в получении денежных средств за проживание.

Нельзя оставлять без внимания и вопрос своевременности представления авансового отчета. Напомним, что подотчетное лицо обязано в срок, не превышающий трех рабочих дней после дня истечения срока, на который выданы наличные деньги под отчет, или со дня выхода на работу, предъявить главному бухгалтеру или бухгалтеру (а при их отсутствии - руководителю учреждения) авансовый отчет с прилагаемыми подтверждающими документами.

Обратите внимание! Установление учреждением срока для представления авансового отчета, превышающего три рабочих дня со дня истечения срока, на который выданы наличные деньги под отчет, или со дня возвращения работника из служебной командировки, неправомерно.

Следующее, на что надо обратить внимание при проверке, - это отсутствие у подотчетного лица задолженностей по ранее выданным авансам. Согласно п. 214 Инструкции N 157н наличные деньги под отчет должны выдаваться исключительно при условии полного отчета подотчетного лица по ранее выданному ему авансу. Отметим, что полный отчет подотчетного лица предполагает представление авансового отчета с приложением документов, подтверждающих произведенные расходы, а также возврат сумм неизрасходованного аванса в кассу учреждения.

Кроме того, следует обратить внимание на наличие фактов выдачи авансов под отчет работникам в счет заработной платы и лицам, не работающим в учреждении.

Также необходимо убедиться, имеются ли основания для выдачи денежных сумм под отчет. Положениями п. 6.3 Порядка ведения кассовых операций <4> установлено, что наличные деньги на расходы, связанные с осуществлением деятельности учреждения, должны выдаваться работнику под отчет на основании письменного заявления подотчетного лица, составленного в произвольной форме.

--------------------------------

<4> Порядок ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенный порядок ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства, утв. Указанием Банка России от 11.03.2014 N 3210-У.

Примечание. Указанное заявление должно содержать запись о сумме наличных денег и сроке, на который они выдаются, подпись руководителя и дату.

Аналогичные требования прописаны в п. 213 Инструкции N 157н, согласно которому денежные средства выдаются под отчет по распоряжению руководителя учреждения на основании письменного заявления подотчетного лица, содержащего назначение аванса, расчет (обоснование) размера аванса и срок, на который он выдается.

Наличие заявления подотчетного лица на выдачу подотчетных сумм (в том числе на служебную командировку) не ставится законодательством в зависимость от каких-либо условий. Следовательно, деньги под отчет должны выдаваться исключительно на основании письменного заявления получателя.

Наверное, львиную долю расчетов с подотчетными лицами в любом учреждении занимают расходы, связанные со служебными командировками. Напомним, что при направлении в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику (ст. 168 ТК РФ):

- расходы на проезд;

- расходы на наем жилого помещения;

- дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные);

- иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя.

Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, работникам, заключившим трудовой договор о работе в федеральных государственных органах, работникам государственных внебюджетных фондов РФ, федеральных государственных учреждений определяются нормативными правовыми актами Правительства РФ. Так, федеральным государственным гражданским служащим расходы на служебные командировки возмещаются по нормам, приведенным в п. 21 Указа Президента РФ от 18.07.2005 N 813 "О порядке и условиях командирования федеральных государственных гражданских служащих".

Лицам, не являющимся федеральными государственными служащими (например, относящимся к категории "работники"), расходы на служебные командировки возмещаются в размерах, установленных Постановлением Правительства РФ от 02.10.2002 N 729 "О размерах возмещения расходов, связанных со служебными командировками на территории Российской Федерации, работникам, заключившим трудовой договор о работе в федеральных государственных органах, работникам государственных внебюджетных фондов Российской Федерации, федеральных государственных учреждений" (далее - Постановление N 729).

Что же касается сотрудников силовых ведомств, в соответствии с п. 1 ст. 3 Федерального закона N 247-ФЗ <5>, Федерального закона N 283-ФЗ <6> сотрудникам органов внутренних дел, ФСИН, МЧС, таможенных органов, направляемым в служебные командировки, производятся выплаты на командировочные расходы в порядке и размерах, которые утверждаются Правительством РФ. Порядок и размеры возмещения командировочных расходов для названных сотрудников определяются:

- Постановлениями Правительства РФ от 01.02.2011 N 43, от 21.06.2010 N 467, от 12.10.2013 N 916;

- ведомственными отраслевыми приказами.

--------------------------------

<5> Федеральный закон от 19.07.2011 N 247-ФЗ "О социальных гарантиях сотрудникам органов внутренних дел Российской Федерации и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации".

<6> Федеральный закон от 30.12.2012 N 283-ФЗ "О социальных гарантиях сотрудникам некоторых федеральных органов исполнительной власти и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации".

Примечание. При проведении проверки следует обратить внимание как на соблюдение установленных норм, так и на возмещение не предусмотренных законодательством расходов.

В силу п. 3 Постановления N 729 расходы, превышающие размеры, установленные в п. 1 данного документа, а также иные связанные со служебными командировками расходы (при условии, что они произведены работником с разрешения или ведома работодателя) возмещаются организациями за счет экономии средств, выделенных из федерального бюджета на их содержание, а также за счет средств, полученных организациями от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности. Аналогичные нормы действуют для федеральных государственных служащих. При этом для сотрудников органов внутренних дел, ФСИН, МЧС, таможенных органов такая возможность не предусмотрена.

Примерами возмещения расходов, не закрепленных в нормативных документах, являются случаи оплаты питания госслужащих и работников учреждений в служебной командировке. Однако и здесь могут быть исключения. Так, нередки случаи, когда по возвращении из служебной командировки работники представляют авансовые отчеты и железнодорожные билеты, согласно которым они осуществляли проезд в вагоне повышенной комфортности, что подразумевает различные сервисные услуги, в том числе питание. В данной ситуации с учетом того, что стоимость сервисных услуг (питания) включена в стоимость проезда в вагонах повышенной комфортности, правовых оснований для исключения их суммы из оплаты проезда не имеется (Письмо Минфина России от 08.10.2015 N 18-4/ООГ-1670). Таким же примером могут являться факты возмещения работникам расходов на оформление полисов добровольного страхования.

В соответствии с п. 12 Положения N 749 <7> расходы на проезд к месту командировки и обратно к месту постоянной работы возмещаются при наличии документов (билетов), подтверждающих эти расходы. Аналогичный порядок предусмотрен для федеральных государственных гражданских служащих. Для сотрудников органов внутренних дел, ФСИН, МЧС, таможенных органов, как мы уже отмечали, имеется возможность компенсации расходов на основании справок транспортных организаций.

--------------------------------

<7> Положение об особенностях направления работников в служебные командировки, утв. Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749.

При проверке возмещения суточных следует убедиться в правильности определения дней, за которые работнику положена выплата суточных, а также в соблюдении установленных размеров.

В ходе проверки необходимо установить взаимосвязь между регистрами бухгалтерского учета и проверяемыми первичными документами. С этой целью проверяется соответствие:

- сумм, выданных подотчетным лицам из кассы учреждения, сведениям журнала операций расчетов с подотчетными лицами (ф. 0504071) и журнала операций по счету "Касса" (ф. 0504071) за каждый месяц;

- сальдо по счету 208 00 000 "Расчеты с подотчетными лицами" данным главной книги за каждый месяц;

- сведений, отраженных в журналах операций, данным отчетов - баланса государственного (муниципального) учреждения (ф. 0503730) (баланса главного распорядителя, распорядителя, получателя бюджетных средств, главного администратора, администратора источников финансирования дефицита бюджета, главного администратора, администратора доходов бюджета (ф. 0503130)) и отчета о финансовых результатах деятельности (ф. 0503121 или ф. 0503721) за отчетный период;

- месячных оборотов по кредиту счета 208 00 000 "Расчеты с подотчетными лицами", отражающих расходы, отнесенные в дебет счетов аналитического учета счета 100 00 000 "Нефинансовые активы", записям в главной книге по дебету соответствующих счетов;

- сумм в представленных оправдательных документах суммам, отраженным в авансовых отчетах;

- аналитических данных журнала операций расчетов с подотчетными лицами (в разрезе подотчетных лиц) представленным авансовым отчетам за конкретный период;

- месячного оборота по возврату подотчетных сумм в кассу по журналу операций по счету "Касса" соответствующему итогу по журналу операций расчетов с подотчетными лицами.

Кроме того, необходимо обратить внимание на такие моменты:

1) отсутствие фактов нецелевого использования средств. В ходе проверки следует установить, по каким статьям и подстатьям КОСГУ произведены расходы подотчетного лица, и сравнить их с теми, по которым выдавались денежные средства под отчет. Кроме того, нужно проконтролировать правильность отнесения расходов на соответствующие статьи и подстатьи КОСГУ и коды видов расходов;

2) правильность отражения в бухгалтерской отчетности задолженности по расчетам с подотчетными лицами. Также в ходе проверки этого пункта необходимо проанализировать причины образования дебиторской, кредиторской задолженности по подотчетным суммам и меры, принятые к погашению задолженности;

3) правильность ведения журнала операций расчетов с подотчетными лицами и других регистров аналитического учета;

4) соблюдение порядка списания дебиторской задолженности по подотчетным суммам;

5) инвентаризацию расчетов с подотчетными лицами. В соответствии с п. 20 Инструкции N 157н инвентаризация имущества, финансовых активов и обязательств должна проводиться бюджетным учреждением в порядке, предусмотренном нормативными правовыми актами, принятыми Минфином в соответствии с законодательством РФ. При инвентаризации подотчетных сумм проверяются отчеты подотчетных лиц по выданным авансам с учетом их целевого использования, а также суммы выданных авансов по каждому подотчетному лицу (даты выдачи, целевое назначение);

6) ведение аналитического учета в разрезе каждого подотчетного лица;

7) правильность отражения операций с подотчетными лицами в бухгалтерском учете и применения бюджетной классификации;

8) соблюдение порядка удержания из заработной платы. Нередки случаи, когда работник, которому выдавались денежные средства под отчет, отказывается возвратить остаток выданного аванса в кассу учреждения либо сам просит удержать его из заработной платы. При принятии решения об удержании излишне выплаченных сумм из зарплаты работника учреждению следует руководствоваться ст. 137 ТК РФ, которой предусмотрены случаи удержания из зарплаты работника для погашения его задолженности перед работодателем;

9) полноту оприходования материальных ценностей, приобретенных за наличный расчет.

Нельзя обойти стороной и соблюдение порядка внесения исправлений в первичные документы.

Обратите внимание! По общему правилу принятие к бухгалтерскому учету документов по операциям с наличными или безналичными денежными средствами, содержащих исправления, не допускается.

Иные первичные (сводные) учетные документы с исправлениями принимаются к бухгалтерскому учету в случае, когда исправления внесены по согласованию с лицами, составившими и подписавшими эти документы, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, надписью "Исправленному верить" ("Исправлено") и датой внесения исправлений.

В заключение еще раз отметим, что казенные учреждения силовых министерств и ведомств, как и другие организации, обязаны осуществлять внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни, который должен охватывать в том числе вопросы правильности оформления и составления авансовых отчетов. Порядок проведения учреждением внутреннего финансового контроля должен быть закреплен в соответствующем положении.