Затраты, связанные с обеспечением пожарной безопасности в занимаемых помещениях, могут быть учтены в целях налогообложения. Автономное учреждение может признать подобные расходы в базе и по налогу на прибыль, и по "упрощенному" налогу.

Между тем в налоговых нормах упоминаются лишь отдельные виды обозначенных расходов, хотя по факту их перечень довольно обширен. О том, какие именно расходы на пожарную безопасность и как можно учесть в рамках общего и упрощенного режимов налогообложения, расскажем далее.

Для целей налогообложения учреждения вправе учесть расходы:

- на обеспечение пожарной безопасности налогоплательщика в соответствии с законодательством РФ;

- обслуживание пожарной сигнализации;

- приобретение услуг пожарной охраны.

Учреждения, являющиеся плательщиком налога на прибыль, вправе включить эти расходы в налоговую базу на основании пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ. А учреждения-"упрощенцы" (разумеется, при условии применения объекта налогообложения "доходы минус расходы") - на основании пп. 10 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Обозначенные расходы учитываются для целей налогообложения при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ <1>. Эти требования в силу п. 2 ст. 346.16 НК РФ применимы и в рамках УСН.

--------------------------------

<1> В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Между тем формулировки, приведенные в пп. 6 п. 1 ст. 264 и пп. 10 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, нуждаются в дополнительных разъяснениях и толкованиях. В частности, из них не ясно, какие именно затраты могут быть отнесены к расходам на обеспечение пожарной безопасности. В данной ситуации помогли бы разъяснения чиновников. Но, увы, таких разъяснений немного, и они довольно скупы.

Расходы на обслуживание пожарной сигнализации и на приобретение услуг пожарной охраны более прозрачны с точки зрения классификации затрат (из-за используемой терминологии), хотя дополнительные уточнения в отношении их тоже бы не помешали.

В любом случае все вышеупомянутые затраты включаются в расходы, учитываемые при расчете налога на прибыль и "упрощенного" налога, в размере фактически потраченных сумм и с соблюдением общих правил их признания: расходы должны быть документально подтверждены, экономически обоснованны и оплачены (что актуально для УСН).

Есть несколько относительно свежих писем, в которых чиновники Минфина России, исходя из содержания пп. 10 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, указали на право "упрощенцев" учесть в составе расходов затраты на приобретение:

- огнетушителя и пожарной сигнализации (см. Письма от 20.08.2020 N 03-11-11/73229, от 17.01.2020 N 03-11-11/1817);

- пожарного гидранта, противопожарной муфты и огнетушителей (см. Письмо от 03.09.2019 N 03-11-11/67593).

В них же финансисты обозначили условия принятия рассматриваемых расходов для целей применения УСН. Обозначенные траты должны быть произведены в целях обеспечения пожарной безопасности в соответствии с законодательством РФ, в том числе в целях выполнения предписаний сотрудников государственного пожарного надзора. Ну и, конечно, указанные расходы должны соответствовать критериям ст. 252 НК РФ.

В Письмах от 15.04.2010 N 03-03-06/1/269, от 19.03.2010 N 03-03-06/1/152, от 27.01.2010 N 03-03-06/1/26 чиновники Минфина России пояснили следующее.

Расходы на приобретение услуг пожарной охраны (предусмотренные пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ) признаются организацией в целях налогообложения прибыли в размере, установленном договором на оказание услуг в области пожарной безопасности с договорными подразделениями Федеральной противопожарной службы.

Налогоплательщик также может нести дополнительные расходы в области пожарной безопасности, в том числе расходы на амортизацию и содержание пожарной спецтехники и зданий, находящихся в собственности организации, расходы на приобретение горюче-смазочных материалов. При учете в целях налогообложения прибыли вышеуказанных расходов следует иметь в виду положения п. 1 ст. 252 НК РФ, согласно которым в целях налогообложения прибыли налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, названных в ст. 270 НК РФ).

Как видим, подобные разъяснения чиновников едва ли можно признать обстоятельными. Поэтому для решения вопроса о порядке отражения для целей налогообложения (в рамках общего и упрощенного режимов налогообложения) расходов на пожарную безопасность учреждению имеет смысл обратиться к нормативным актам, регулирующим данную сферу.

Вопросы пожарной безопасности регулируют Закон N 69-ФЗ <2>, Закон N 123-ФЗ <3>, иные нормативно-правовые акты, например:

- Правила противопожарного режима в РФ <4> (далее - Правила 1479);

- Положение о федеральном государственном пожарном надзоре <5>;

- Порядок, виды, сроки обучения лиц, осуществляющих трудовую или служебную деятельность в организациях, по программам противопожарного инструктажа <6> (далее - Порядок обучения);

- Свод правил СП 9.13130.2009 "Техника пожарная. Огнетушители. Требования к эксплуатации" <7> (далее - Свод правил о технике).

--------------------------------

<2> Федеральный закон от 21.12.1994 N 69-ФЗ "О пожарной безопасности".

<3> Федеральный закон от 22.07.2008 N 123-ФЗ "Технический регламент о требованиях пожарной безопасности".

<4> Утверждены Постановлением Правительства РФ от 16.09.2020 N 1479.

<5> Утверждено Постановлением Правительства РФ от 12.04.2012 N 290.

<6> Утверждены Приказом МЧС России от 18.11.2021 N 806.

<7> Утвержден Приказом МЧС России от 25.03.2009 N 179.

Согласно ст. 1 Закона N 69-ФЗ пожарная безопасность - это состояние защищенности личности, имущества, общества и государства от пожаров, а меры пожарной безопасности - действия по обеспечению пожарной безопасности, в том числе по выполнению требований пожарной безопасности.

К затратам на обеспечение пожарной безопасности (исходя из вышеназванных документов) можно отнести затраты:

- на приобретение средств пожаротушения;

- приобретение, установку, а также обслуживание пожарной сигнализации и системы оповещения;

- оборудование производственных и офисных помещений курительными комнатами;

- обучение пожарной безопасности; и др.

Что касается расходов на приобретение услуг пожарной охраны, таковыми в силу ст. 24 Закона N 69-ФЗ признаются работы и услуги в области пожарной безопасности, оказываемые подразделениями Федеральной противопожарной службы на договорной основе в порядке, определенном Постановлением Правительства РФ от 24.12.2008 N 989.

Исходя из вышесказанного учреждения вправе учесть в налоговой базе (в том числе в рамках УСН) довольно обширный перечень затрат, так или иначе связанных с пожарной безопасностью. Правда, в силу закрытости перечня разрешенных к учету при УСН расходов споры с налоговиками по некоторым из них весьма вероятны.

В связи с этим проанализируем подробнее наиболее характерные из рассматриваемых расходы.

Согласно ст. 43 Закона N 123-ФЗ к первичным средствам пожаротушения (предназначенным в целях борьбы с пожарами) относятся:

1) переносные и передвижные огнетушители;

2) пожарные краны и средства обеспечения их использования;

3) пожарный инвентарь;

4) покрывала для изоляции очага возгорания;

5) генераторные огнетушители аэрозольные переносные.

Средства пожаротушения стоимостью более 100 000 руб. за единицу признаются в налоговом учете в составе амортизируемого имущества (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ). После ввода этих средств в эксплуатацию их стоимость списывается на затраты:

- по налогу на прибыль - через амортизационные отчисления (п. 4 ст. 259 НК РФ);

- по "упрощенному налогу - равномерно в течение одного года (трех лет) после ввода их в эксплуатацию (п. 3 ст. 346.16 НК РФ).

Огнетушители, пожарные краны и другие средства пожаротушения, первоначальная стоимость которых не превышает указанный лимит, не являются амортизируемым имуществом.

Поэтому в целях налогообложения прибыли затраты на их приобретение включаются <8>:

- либо в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, как расходы на обеспечение пожарной безопасности (пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ);

- либо в состав материальных расходов при вводе средств пожаротушения в эксплуатацию (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ).

--------------------------------

<8> Имейте в виду: поскольку затраты на приобретение средств пожаротушения с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, учреждение вправе самостоятельно определить, к какой именно группе отнести такие затраты (п. 4 ст. 252 НК РФ).

В рамках УСН подобные затраты обычно включаются в состав материальных расходов (пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

Введенные в эксплуатацию огнетушители должны обеспечиваться техническим обслуживанием для поддержания их в постоянной готовности к использованию и надежной работы всех узлов огнетушителя в течение всего срока эксплуатации. Это требование установлено в п. 4.3.1 Свода правил о технике.

Техническое обслуживание огнетушителей включает в себя:

- периодические проверки - они необходимы для контроля состояния огнетушителей, места их установки и надежности крепления, возможности свободного подхода к ним, наличия, расположения и читаемости инструкции по работе с огнетушителями;

- осмотры;

- ремонт;

- испытания;

- перезарядку - она может быть плановой (проводится по результатам проверки параметров огнетушащих веществ или в срок, указанный изготовителем на огнетушителе) и внеплановой (возникает в результате использования огнетушителей при тушении пожара).

При этом согласно п. 60 Правил 1479 руководитель организации обязан обеспечивать объект защиты первичными средствами пожаротушения (то есть огнетушителями), а также соблюдение сроков их перезарядки, освидетельствования и своевременной замены, указанных в паспорте огнетушителя.

Из сказанного следует, что расходы на техническое обслуживание огнетушителей (как и расходы на их покупку) можно квалифицировать в качестве расходов на обеспечение пожарной безопасности. Поэтому подобные расходы учреждение вправе учесть при налогообложении на основании пп. 6 п. 1 ст. 264 или пп. 10 п. 1 ст. 346.16 НК РФ (в зависимости от применяемого режима налогообложения).

В нормах пп. 6 п. 1 ст. 264 и пп. 10 п. 1 ст. 346.16 НК РФ прямо упоминаются лишь расходы на обслуживание пожарной сигнализации. И ничего не сказано о тратах на ее приобретение.

Между тем в силу ст. 2 Закона N 123-ФЗ пожарная сигнализация - это совокупность технических средств, предназначенных для обнаружения пожара, обработки, передачи в заданном виде извещения о пожаре, специальной информации и (или) выдачи команд на включение автоматических установок пожаротушения и включение исполнительных установок систем противодымной защиты, технологического и инженерного оборудования, а также других устройств противопожарной защиты. Система пожарной сигнализации - совокупность установок пожарной сигнализации, смонтированных на одном объекте и контролируемых с общего пожарного поста.

Системы пожарной сигнализации, оповещения и управления эвакуацией людей при пожаре должны быть установлены на объектах, где воздействие опасных факторов пожара может привести к травматизму и (или) гибели людей. Перечень объектов, подлежащих оснащению указанными системами, закрепляется в нормативных документах по пожарной безопасности. Таким документом, в частности, является Свод правил о защите <9>.

--------------------------------

<9> Свод правил СП 3.13130.2009 "Системы противопожарной защиты. Система оповещения и управления эвакуацией людей при пожаре. Требования пожарной безопасности" (утв. Приказом МЧС России от 25.03.2009 N 173).

Если пожарная сигнализация установлена в собственном помещении учреждения, то затраты на ее приобретение могут быть учтены:

- как затраты на приобретение амортизируемого имущества (если их величина превысит 100 000 руб.) - на основании п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257, п. 4 ст. 259, пп. 1 п. 1, п. 3 ст. 346.16 НК РФ;

- как материальные расходы - на основании пп. 3 п. 1 ст. 254, пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ;

- как затраты на обеспечение пожарной безопасности - на основании пп. 6 п. 1 ст. 264, пп. 10 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

В первом случае расходы признаются равномерно: по налогу на прибыль - в течение срока полезного использования сигнализации, при УСН - в течение одного налогового периода (трех налоговых периодов), в двух последних случаях - единовременно (для УСН - если сигнализация оплачена и принята на учет).

Установку пожарной сигнализации в арендованном помещении следует рассматривать в качестве улучшения арендуемого объекта в смысле ст. 623 ГК РФ, которое может быть отделимым (являться собственностью арендатора) и неотделимым (являться собственностью арендодателя, который может возместить затраты на эти улучшения).

Если пожарная сигнализация является отделимым улучшением, то учреждение-арендатор включает пожарную сигнализацию в зависимости от ее стоимости в состав основных средств либо материальных или прочих расходов.

Стоимость неотделимых улучшений арендатор может признать в расходах только при условии, что такие затраты произведены с согласия арендодателя:

- если затраты не возмещаются арендатору - стоимость неотделимых улучшений включается в расходы на основании п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257, п. 4 ст. 259, пп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, поскольку капвложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, являются амортизируемым имуществом;

- если затраты возмещаются арендатору - эта сумма может быть учтена в составе материальных расходов (пп. 3 п. 1 ст. 254, пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ), так как эти траты произведены при выполнении работ для арендодателя.

Обратите внимание! Минфин считает, что организация, не имеющая лицензии на деятельность, которая подлежит лицензированию, не вправе ее осуществлять. Соответственно, расходы на оплату работ (услуг) такой организации не являются для заказчика обоснованными. Поэтому их нельзя учесть при налогообложении. Такой вывод содержится в Письме от 06.10.2009 N 03-03-06/2/188. Несмотря на то что в нем рассматривался вопрос о возможности учета расходов на охранные услуги, подобный подход должен применяться и для учета расходов на установку систем пожарной безопасности.

Иными словами, если учреждение для установки системы пожарной сигнализации заключит договор с исполнителем, не имеющим соответствующей лицензии (которая обязательна в силу п. 15 ч. 1 ст. 12 Федерального закона от 04.05.2011 N 99-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности"), стоимость услуг такого исполнителя оно не вправе учесть в составе расходов для целей налогообложения.

Согласно Порядку обучения руководитель организации определяет порядок и сроки обучения лиц, осуществляющих трудовую или служебную деятельность в организации, мерам пожарной безопасности с учетом требований нормативных правовых актов РФ (п. 2).

Обучение должно содержать теоретическую и практическую части и может осуществляться как единовременно и непрерывно, так и поэтапно (дискретно) (п. 3). В рамках теоретической части обучения программы противопожарного инструктажа могут реализовываться дистанционно (п. 4).

Противопожарные инструктажи по видам и срокам проведения классифицируются так (п. 11 - 14, 16 - 18 Порядка обучения):

- вводный - проводится до начала выполнения трудовой (служебной) деятельности в организации. Такой инструктаж проводится со всеми лицами, вновь принимаемыми на работу (службу), в том числе временно;

- первичный на рабочем месте - проводится непосредственно на рабочем месте до начала трудовой (служебной) деятельности;

- повторный - проводится не реже 1 раза в год со всеми лицами, осуществляющими трудовую (служебную) деятельность в организации, с которыми проводился вводный противопожарный инструктаж и первичный противопожарный инструктаж на рабочем месте;

- внеплановый - проводится при изменении нормативных актов, технологического процесса производства, перерыве в трудовой деятельности;

- целевой - проводится перед проведением огневых и пожароопасных работ.

Вышеперечисленные инструктажи проводятся (п. 7 Порядка обучения):

- либо штатными сотрудниками организации, которые прошли обучение по дополнительным профессиональным программам - программам повышения квалификации (программам профессиональной переподготовки) в области пожарной безопасности. Категории этих лиц приведены в Приложении 3 к Порядку обучения;

- либо профессиональными инструкторами.

Затраты на обучение и проведение вышеперечисленных инструктажей учитываются в расходах для целей налогообложения на основании пп. 6 п. 1 ст. 264, пп. 10 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Для подтверждения обозначенных расходов необходимы следующие документы:

- договор на обучение с образовательной организацией;

- копия лицензии образовательной организации на осуществление образовательной деятельности;

- документ, подтверждающий прохождение работником обучения в области пожарной безопасности по дополнительной профессиональной программе;

- квалификационное удостоверение, в котором указывается срок действия обучения.