Резолютивная часть постановления объявлена 6 ноября 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 13 ноября 2012 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мурахиной Н.В., судей Смирнова В.И. и Чельцовой Н.С.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Якуненковой Е.Г.,

при участии от заявителя Яковенко М.В. по доверенности от 14.01.2011, от ответчика Контиевского С.Л. по доверенности от 29.12.2011

N 2.4-08/047475, Мазиной И.А. по доверенности от 10.05.2012 N 2.6-08;

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием системы видеоконференцсвязи при содействии Арбитражного суда Архангельской области апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Янгалычева Рамиля Шамиловича на решение Арбитражного суда Архангельской области от 14 августа 2012 года по делу N А05-2527/2011 (судья Пигурнова Н.И.),

индивидуальный предприниматель Янгалычев Рамиль Шамилович (ОГРНИП <...>) обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Архангельску (ОГРН <...>; далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 15.11.2010 N 25-19/758 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 25.08.2011 по делу N А05-2527/2011 заявленные требования удовлетворены в части, касающейся начисления налогов, пеней и штрафов по следующим эпизодам спора:

- о необоснованном отнесении доходов, полученных в 2007 году наличными денежными средствами к доходам только за 4 квартал 2007 года;

- об увеличении расходов предпринимателя по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) на сумму расходов, произведенных в 2007 году в пользу Архангельского ОСБ в сумме 2010 руб. и не учтенных предпринимателем при расчете налога по упрощенной системе налогообложения (далее - налог по УСН);

- о необоснованном начислении налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 4-й квартал 2007 года;

- о необходимости уменьшения налоговой базы по НДС на 1 709 017 руб. 13 коп.

В указанной части суд обязал инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов предпринимателя в установленном законом порядке.

Названным судебным актом предпринимателю отказано в признании недействительным оспариваемого решения инспекции в части, касающейся начисления налогов, пеней и штрафов по следующим эпизодам: о нарушении порядка проведения выездной налоговой проверки, выразившемся в использовании информации, полученной до выездной налоговой проверки; об увеличении расходов предпринимателя на сумму расходов, произведенных в 2007, 2008 и 2009 годах в пользу ООО "Архнефтьснаб" и не учтенных предпринимателем при расчете налога по УСН; об увеличении расходов предпринимателя по НДФЛ на сумму расходов, произведенных в 2007 году в пользу ООО "АЗС сервис" в сумме 598 000 руб., а также в части, касающейся применения инспекцией нормы подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) для исчисления налоговой базы по НДФЛ и другим налогам за 2007 год.

Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23 января 2012 года по делу N А05-2527/2011 решение Арбитражного суда Архангельской области от 25.08.2011 оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 17.05.2012 решение Арбитражного суда Архангельской области от 25.08.2011 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.01.2012 отменены в части отказа в удовлетворении требований предпринимателя о нарушении порядка проведения выездной налоговой проверки, выразившемся в использовании информации, полученной до выездной налоговой проверки; касающейся начисления налогов, пеней и штрафов по эпизодам об увеличении расходов на сумму расходов, произведенных в 2007, 2008 и 2009 годах в пользу общества с ограниченной ответственностью "Архнефтьснаб" (далее - ООО "Архнефтьснаб") и не учтенных предпринимателем при расчете налога по УСН; об увеличении расходов по НДФЛ на сумму расходов, произведенных в 2007 году в пользу ООО "АЗС сервис" в сумме 598 000 руб.

В указанной части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Архангельской области.

В названном постановлении кассационной инстанции указано, что при новом рассмотрении дела следует исследовать договоры аренды, период их действия, акты осмотра помещений АЗС, за кем зарегистрирована контрольно-кассовая техника (далее - ККТ) в период аренды, акты проверки ККТ, приложенные к ним данные фискальных отчетов, чеки ККТ и дать правовую оценку доводам инспекции и предпринимателя по вопросу правомерности включения выручки по спорным АЗС в доход предпринимателя. Поскольку эпизоды, связанные с начислением налогов, пеней и штрафов по эпизодам об увеличении расходов на сумму расходов, произведенных в 2007, 2008 и 2009 годах в пользу ООО "Архнефтьснаб", и не учтенных предпринимателем при расчете налога по УСН, а также об увеличении расходов по НДФЛ на сумму расходов, произведенных в 2007 году в пользу ООО "АЗС сервис" в сумме 598 000 руб. вытекают из размера начисленного предпринимателю дохода, то эти эпизоды также подлежат новому рассмотрению.

При новом рассмотрении дела в судебном заседании 28.06.2012 представитель предпринимателя (том 18, листы 53 - 61) изменил основания, по которым оспаривает решение налогового органа в указанной выше части.

Не оспаривая обоснованность расчета инспекцией расходов, считает, что инспекцией не доказан размер выручки предпринимателя, поскольку использованные для расчета выручки показания суммирующих счетчиков, получены в январе - феврале 2010 года на четырех АЗС в результате противозаконных действий инспекции; доказательства получены до вынесения решения о проведении налоговой проверки и без последующего приобщения их к материалам проверки с составлением соответствующего процессуального документа.

Указывает на то, что АЗС, расположенные по адресам: г. Архангельск, пр. Ленинградский 393, стр. 1; г. Архангельск, ул. Мостостроителей, 8, а также по адресу: Архангельская область, пос. Лесная речка (акт от 19.02.2010 N 008038) в проверяемый период им не использовались.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 14.08.2012 по делу N А05-2527/2011 отказано в признании недействительным оспариваемого решения инспекции от 15.11.2010 N 25-19/758, в части, касающейся следующих доводов:

- о нарушении порядка проведения выездной налоговой проверки, выразившемся в использовании для определения выручки информации, полученной до выездной налоговой проверки;

- начисления налогов, пеней и штрафов по эпизодам об увеличении расходов на сумму расходов, произведенных в 2007, 2008 и 2009 годах в пользу ООО "Архнефтьснаб" и не учтенных предпринимателем при расчете налога по УСН;

- об увеличении расходов по НДФЛ на сумму расходов, произведенных в 2007 году в пользу ООО "АЗСсервис" в сумме 598 000 руб.

Предприниматель с судебным актом не согласился и обратился с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить. В обоснование жалобы указывает, что налоговым органом получены доказательства с нарушением требованиям НК РФ, что делает их невозможным при доказывании вины предпринимателя в совершении вмененного ему налогового правонарушения. Считает, что не могут расцениваться в качестве допустимых доказательств сведения, полученные по результатам проверочной закупки, а также показания суммирующих счетчиком. Указывает на то, что суммирующие счетчики, по данным которых налоговый орган определил выручку предпринимателя за проверяемый период, не имеют к нему никакого отношения, а также на то, что суд не дал должной оценки отсутствию доказательств осуществления деятельности за период с 2007 по 2009 год на АЗС "Лечная речка".

Заслушав объяснения лиц, участвующих в деле, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения суда, изучив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки деятельности предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов за период с 01.01.2007 по 31.12.2009 инспекцией составлен акт от 01.10.2010 (том 1, листы 39 - 108), а также принято решение от 15.11.2010 N 25-19/758 (том 1, листы 109 - 182), которым предприниматель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122, статье 119, пункту 1 статьи 126 НК РФ.

В ходе проведения налоговой проверки налоговый орган выявил, что основным видом деятельности предпринимателя Янгалычева Р.Ш. является розничная торговля моторным маслом, к дополнительным видам деятельности отнесены: техническое обслуживание и ремонт автотранспортных средств, оптовая торговля топливом, деятельность автомобильного грузового транспорта (том 1, лист 37).

Инспекция при проверке пришла к выводу о том, что с 01.10.2007 предприниматель утратил право на применение упрощенной системы налогообложения, в связи с этим ему доначислила налоги по общей системе налогообложения.

Основанием послужили обстоятельства, установленные при проверке о занижении налогооблагаемого дохода за 2007 - 2009 годы, поскольку предпринимателем не учтена и не отражена в книге доходов и расходов по УСН выручка, полученная от розничной торговли по реализации ГСМ наличными денежными средствами в кассы АЗС. Предпринимателем учитывалась только выручка, полученная в безналичной форме через банк.

В решении инспекции отражено, что в 2007 - 2009 годах предприниматель осуществлял деятельность по реализации горюче-смазочных материалов (далее - ГСМ) за наличный расчет как через АЗС, принадлежащих на праве собственности, по адресам: г. Архангельск, ул. Мостостроителей, 8; Ленинградский проспект, дом 393, а также по договорам аренды, представленным в материалы дела, по улице Тарасова, 32 и пос. Лесная речка.

Инспекцией выставлены требования о предоставлении документов (информации) от 20.05.2010 N 25-19/5286, от 01.06.2010 N 25-19/5906, согласно которым у предпринимателя запрашивались: книга кассира-операциониста, фискальные отчеты, Z-отчеты (ежедневные) по используемой контрольно-кассовой технике N 00039370, 10031112, 20103978 за период 2007 - 2009 годы.

Данные документы не представлены. В письмах от 07.06.2010, от 01.06.2010 Янгалычев Р.Ш. пояснил, что книги кассира - операциониста утеряны, фискальные отчеты - сняты на ККМ на АЗС, Z-отчеты (ежедневные) утеряны, не сохранены (том 16, листы 143 - 148).

В связи с непредставлением запрошенных документов инспекцией проведены осмотры АЗС и контрольно-кассовой техники на АЗС, находящихся по следующим юридическим адресам:

г. Архангельск, ул. Тарасова, 32 (протокол осмотра N 25-19/ 71; том 2, листы 110 - 111);

г. Архангельск, пр. Ленинградский, 393, стр. 1 (протокол осмотра N 25-19/70; том 2, листы 98 - 99);

г. Архангельск, ул. Мостостроителей, 8 (протокол осмотра N 25-19/ 69; том 2, листы 89 - 90);

г. Архангельск, п. Лесная речка (протокол осмотра N 25-19/ 72; (том 2, листы 125 - 127).

При осмотре не удалось снять фискальные отчеты за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, так как все данные фискальной памяти ККТ "очищены" 21, 22, 25 мая 2010 года (том 2, листы 65, 73, 92, 100, 128).

В ходе допросов 21 мая, 24 июня, 26 и 29 июля 2010 года предприниматель пояснил, что весь бензин в АЗС по указанным адресам принадлежит ему; вся выручка, указанная в фискальных отчетах ККТ на АЗС по указанным адресам является только его доходом.

Налоговым органом ранее проводилась проверка выполнения требований Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" (далее - Закон N 54-ФЗ) на принадлежащих предпринимателю АЗС, по результатам которой составлены акты от 27.01.2010 N 005019, от 09.02.2010 N 008031, от 19.02.2010 N 008038. В ходе проверки были сняты фискальные отчеты с контрольно-кассовой техники.

Материалы данной проверки использованы налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки.

Решением от 15.11.2010 N 25-19/758 Янгалычеву Р.Ш. помимо применения штрафных санкций также предложено уплатить недоимку по налогам и пени.

Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - Управление ФНС России по АО и НАО) своим решением от 21.12.2010 N 07-10/2/18464 по результатам рассмотрения апелляционной жалобы предпринимателя указанный ненормативный акт инспекции оставило без изменения.

Не согласившись с решением налогового органа от 15.11.2010 N 25-19/758, предприниматель обратился в арбитражный суд с указанным выше заявлением.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении требований в связи со следующим.

Положения части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ возлагают на налоговый орган обязанность по доказыванию факта налогового правонарушения, что предполагает необходимость установления в ходе налоговой проверки конкретных обстоятельств, подтвержденных документально и свидетельствующих о совершении налогоплательщиком вменяемого ему налогового правонарушения.

Проанализировав в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные сторонами доказательства, в том числе, и предъявленный налоговым органом суду первой инстанции материалы дела об административном правонарушении, полученные от Отдела надзорной деятельности Исакогорского и Цигломенского округов Главного управления МЧС по Архангельской области, суд первой инстанции правомерно и обоснованно поддержал выводы налогового органа.

Как было указано выше, инспекция установила, что в проверяемый период Янгалычев Р.Ш. осуществлял предпринимательскую деятельность по оптово-розничной торговле ГСМ через АЗС, находящиеся по адресам:

1) г. Архангельск, ул. Мостостроителей, 8, (согласно свидетельству о государственной регистрации прав от 22.08.2005 серия 29 АЕ N 036459 принадлежит ему на праве собственности; том 2, лист 93);

2) г. Архангельск, пр. Ленинградский, 393, стр. 1 (согласно свидетельству о государственной регистрации права от 14.09.2005 серии 29 АЕ N 059706 принадлежит предпринимателю на праве собственности; том 1, лист 101);

3) г. Архангельск, ул. Тарасова, 32 (на основании договоров аренды нежилых помещений от 15.11.2006 (том 2, лист 113), от 01.11.2009 (том 2, лист 114) автозаправочная станция арендуется у Грекова Николая Петровича);

4) г. Архангельск, п. Лесная речка (на основании договоров аренды нежилого помещения 15.11.2006 (том 2, лист 129), от 01.12.2009 (том 2, лист 130) автозаправочная станция арендуется у Грековой Любови Андреевны).

Свои выводы налоговый орган подтвердил, в том числе, протоколами осмотра указанных АЗС N 25-19/71, N 25-19/70, N 25-19/69, N 25-19/7, материалами, полученными в ходе проведенной ранее проверки выполнения требований Закона N 54-ФЗ, по результатам которой составлены акты от 27.01.2010 N 005019, от 09.02.2010 N 008031, от 19.02.2010 N 008038, показаниями суммирующих счетчиком, а также показаниями допрошенных свидетелей.

Предприниматель указывает, что в проверяемый период в своей деятельности фактически не использовал АЗС по договорам аренды с Грековой Л.А. и Грековым Н.П.

Вместе с тем, как правильно отразил в своем решении суд первой инстанции, данное утверждение противоречит материалами дела.

Из договора аренды нежилых помещений (автозаправочной станции по адресу: Архангельская область, Приморский район, п. Лесная речка) от 15.11.2006 следует, что он заключен сроком на 5 лет. Доказательства его расторжения отсутствуют.

В постановлении судьи Исакогорского районного суда г. Архангельска от 24.01.2008 делу N 5-01/2008 также усматривается, что к административной ответственности за нарушение правил пожарной безопасности на основании части 1 статьи 20.4 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях (далее - КоАП РФ) предприниматель Янгалычев Р.Ш. привлечен за несоблюдение указанных правил именно на АЗС, расположенной в п. Лесная речка.

Кроме того, в данном постановлении судьи отражено, что предприниматель Янгалычев Р.Ш. с протоколом об административном правонарушении согласился (т. 18).

Из акта по результатам проведения мероприятия по контролю от 17.12.2007 N 140 государственного пожарного надзора за соблюдением требований пожарной безопасности на имущественном комплексе индивидуального предпринимателя Янгалычева Р.Ш., в частности на объекте многотопливная автозаправочная станция (АЗС), расположенной по адресу: г. Архангельск, Исакогорский округ, пос. Лесная речка (том 18), а также из акта проверки соблюдения требований пожарной безопасности от 09.12.2008 N 125 на территории, в зданиях и сооружениях индивидуального предпринимателя Янгалычева Р.Ш., в частности на объекте: многотопливная автозаправочная станция (АЗС) по адресу: г. Архангельск, Исакогорский территориальный округ, пос. Лесная речка следует, что указанную АЗС в проверяемый период использовал именно предприниматель Янгалычев Р.Ш.

Факт использования указанной АЗС Янгалычевым Р.Ш. в предпринимательской подтверждается также ответом общества с ограниченной ответственностью частная охранная организация "Фобос" (далее - ООО ЧОО "Фобос") от 26.03.2012 N 343 на запрос инспекции от 22.03.2012 N 2.24-19/009261.

Из письма от 26.03.2012 N 343 следует, что с предпринимателем Янгалычевым Р.Ш. был заключен договор от 09.09.2008 о выводе на пункта централизованной охраны (далее - ПЦО) средств тревожной сигнализации с объекта N 12 "С" от 09.09.2008, согласно которому ООО ЧОО "Фобос" принимает на себя обязательства по контролю за каналом передачи тревожного извещения с объекта заказчика и экстренному выезду наряда по сигналу "Тревога", поступившему на ПЦО с объекта АЗС (ИП Янгалычев Р.Ш.) расположенного по адресу: г. Архангельск, пр. Ленинградский, д. 393, стр. 1, для принятия мер к задержанию лиц, создающих угрозу личной безопасности работников "Заказчика" и (или) угрозу хищения, повреждения, уничтожения имущества "Заказчика".

В письме ООО ЧОО "Фобос" отражено, что с 15.12.2008 на основании дополнительного соглашения к договору N 12 "С" от 09.09.2008 ООО ЧОО "Фобос" помимо названного выше обязуется осуществлять охрану имущества ИП Янгалычева Р.Ш. средствами тревожной сигнализации (КТС) на объекте АЗС, расположенной по адресу: г. Архангельск, ул. Мостостроителей, д. 8.

Согласно пункту 10.1 договор от 09.09.2008 N 12 "С" ежегодно пролонгируется на тот же срок (1 год) и на тех же условиях и действует по настоящее время.

За период сентябрь 2008 года по февраль 2012 года услуги по охране предоставлены в полном объеме и оплачены "Заказчиком". Оплата услуг по охране за период январь - февраль 2012 года произведена предпринимателем Янгалычевым Р.Ш. наличными денежными средствами в кассу ООО ЧОО "Фобос".

Судом первой инстанции в соответствии со статьей 71 АПК РФ также оценены и показания свидетелей Денисенко Ольги Александровны (протокол от 11.07.2012), Ивановой Зои Борисовны (протокол от 04.07.2012), Петуниной Ольги Вениаминовны (протокол от 09.07.2012), Белозеровой Татьяны Михайловны (протокол от 05.07.2012), являющихся работниками (операторами АЗС) предпринимателя Янгалычева Р.Ш.

Показания данных лиц получены в рамках уголовного дела N 12025061, возбужденного по признакам преступления, предусмотренного частью 2 статьи 198 Уголовного кодекса Российской Федерации (уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с физического лица, совершенное в особо крупном размере).

Указанные свидетели подтверждают факт работы в период 2008 - 2009 годов у ИП Янгалычева Р.Ш. в качестве операторов АЗС (с оформлением или без), факт приема наличной выручки и ее передачи заявителю. Денисенко О.А., Иванова З.Б., Петунина О.В. допрашивались и в период снятия фискальных отчетов в феврале 2010 года.

Анализируя собранные по делу доказательства, суд первой инстанции правильно отметил, что в договоре аренды АЗС от 01.11.2009, заключенном предпринимателем и Грековым Н.П. (том 2, лист 114), не отражен адрес АЗС, но при этом имеется кадастровый номер АЗС, в связи с этим суд правильно отметил, что с учетом свидетельства о государственной регистрации права собственности от 29.08.2002 (том 2, лист 115) речь в договоре идет именно об АЗС, расположенной по адресу: г. Архангельск, округ Варавино-Фактория, ул. Тарасова, д. 32 (том 2, листы 113, 115, 120).

При исследовании аналогичных документов, то есть договора аренды нежилого помещения от 15.11.2006 и договоры аренды от 10.12.2006 также усматривается использование предпринимателем в своей деятельности АЗС, расположенной по адресу: г. Архангельск, п. Лесная речка (том 2, листы 129, 130).

Кроме того, в ходе допроса 24.06.2010 (протокол допроса от 24.06.2010 N 25-19/974) Янгалычев Р.Ш. пояснил, что АЗС арендовал у Грековой Л.А. в период с 15.11.2006, договор аренды заключался на 5 лет. Арендовалась вся площадь АЗС. Номер кассы не известен, номер голограммы - 4715690 (т. 3, л.д. 8 - 10).

При допросе 26.07.2010 (протокол допроса от 26.07.2010 N 25-19/1004) показал, что в период с 01.01.2007 по 31.12.2009 на АЗС, расположенной по адресу: г. Архангельск, п. Лесная речка осуществлял предпринимательскую деятельность (том 3, листы 4 - 7).

В связи с изложенным, апелляционная коллегия поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что предприниматель необоснованно ссылается на неиспользование АЗС, расположенных по адресу: г. Архангельск, ул. Тарасова, 32 по договору аренды от 15.11.2006 (том 2, лист 113) с Грековым Николаем Петровичем и АЗС по адресу: г. Архангельск, п. Лесная речка, арендуемой у Грековой Любови Андреевны на основании договора аренды нежилого помещения 15.11.2006 (том 2, лист 129).

Факт использования в предпринимательской деятельности АЗС по четырем указанным выше адресам подтверждается и протоколами осмотра помещений АЗС от 26.05.2010 N 25-19/69 (том 2, листы 89 - 90), от 26.05.2010 N 25-19/71 (том 2, листы 110 - 111), от 26.05.2010 N 25-19/72 (том 2, листы 125 - 127), от 26.05.2010 N 25-19/70 (том 2, листы 98 - 99), содержание которых, а также оценка с иными собранными инспекцией доказательствами, в том числе, показаниями предпринимателя, а также данными, предъявленными ООО "Копия", занимающегося техническим обслуживанием ККТ, подробно изложены в решении суда (страницы 9 - 12 решения).

Изучив указанные доказательства, суд первой инстанции правильно отразил в решении, что в проверяемый период спорные АЗС использовались только предпринимателем, соответственно выручка, полученная по указанным адресам, является доходом только Янгалычева Р.Ш.

В ходе осмотра инспекции не представилось возможным снять фискальные отчеты за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, так как все данные фискальной памяти ККТ "очищены" 21, 22, 25 мая 2010 года, в том числе кассового аппарата N 10031112, снятого с учета в налоговом органе 01.01.2006, кассового аппарата N 20103978, снятого с учета 16.03.2010 (том 2, листы 65, 73, 87, 88, 92, 100, 128) без согласования и без участия с ООО "Копия", из чего следует, что ИП Янгалычев Р.Ш. скрыл от налогообложения доход, полученный от розничной реализации ГСМ.

Рассматривая данное дело, суд первой инстанции также детально изучил и изложил в решении, сведения о ККТ, используемой на указанных выше АЗС.

В частности, по адресу: г. Архангельск, ул. Тарасова, 32, использовалась с 01.01.2007 по 31.12.2009 ККТ "АМС-100ф" N 10031112, год выпуска 1998, зарегистрированная в налоговом органе 26.12.2002 за предпринимателем Янгалычевым Р.Ш. и снятая с учета 01.01.2006.

По адресу: г. Архангельск, п. Лесная речка, ККТ модели АМС-100Ф заводской N 20103978, 2001 года выпуска, зарегистрированная в налоговом органе 14.05.2004 за предпринимателем Янгалычевым Р.Ш. и снятая с учета 16.03.2010.

Таким образом, на арендованных АЗС, в период действия договоров аренды использовалась ККТ, зарегистрированная за предпринимателем Янгалычевым Р.Ш., из них на АЗС в п. Лесная речка ККТ была снята с учета только 16 марта 2010 года, то есть, после снятия фискальных отчетов.

Предприниматель ссылается на то, что доказательства, полученные в рамках проверки Закона N 54-ФЗ, и до выездной налоговой проверки, не могут быть признаны допустимыми.

Вместе с тем, как отметил суд кассационной инстанции в своем постановлении от 15.05.2012, статья 88 НК РФ предусматривает использование налоговыми органами при камеральных проверках сведений о деятельности налогоплательщика, не ограничивая источники их получения.

Поэтому налоговые органы вправе запрашивать у компетентных органов информацию, соответствующую профилю возложенных на них задач, и использовать полученные сведения при принятии решений по результатам проверок и доказывании правомерности своей позиции в суде.

Подобная информация должна оценивается судом по правилам оценки доказательств с учетом ее значимости для разрешения спора.

Судами обеих инстанций установлено и подтверждается материалами дела, что налоговым органом направлялись поручения об истребовании информации (документов) в соответствии со статьей 93 НК РФ в связи с проведением выездной налоговой проверки, документы не были представлены, в связи с этим у инспекции возникла обоснованная необходимость использования информации (фискальных отчетов), полученной налоговым органом при проверке этих автозаправочных станций в 2007 году.

Поэтому судами обоснованно признано, что данные действия инспекции соответствуют положениям пункта 3 статьи 93.1 НК РФ, а также пункту 4 статьи 101 НК РФ, согласно которой при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного лица, и иные документы, имеющиеся у налогового органа.

Проанализировав материалы, составленные по результатам проверок предпринимателя в рамках Закона N 54-ФЗ, суд первой инстанции обосновано отклонил доводы Янгалычева Р.Ш. и признал их допустимыми доказательствами.

В материалы дела представлены акты проверки от 15 и 24 февраля 2010 года, из которых следует, что инспекцией проведена проверка АЗС по адресам: г. Архангельск, ул. Тарасова, 32; пр. Ленинградский, 393, стр. 1; ул. Мостостроителей, 8.; п. Лесная речка.

Актами проверки от 27.01.2010 N 005019, от 09.02.2010 N 008031, от 19.02.2010 N 008038 установлено, что по указанным адресам осуществляет предпринимательскую деятельность Янгалычев Рамиль Шамилович.

В ходе проверки за 2007 год сняты фискальные отчеты по итогам года с ККТ, выручка по которым в 2007 году составила 35 170 093 руб. 35 коп. С данными актами предприниматель ознакомлен и подписал их без возражений, что подтверждается материалами дела (том 2).

В феврале 2010 года согласно требованиям Закона N 54-ФЗ инспекцией проведено снятие фискальных отчетов с контрольно-кассовой техники и выявлено следующее:

1) в акте от 09.02.2010 N 008031 (том 2, листы 62 - 64) отражено, что ККТ модели "Штрих - Мини - К" заводской N 00039370 зарегистрирована за предпринимателем Янгалычевым Р.Ш. в налоговом органе с 02.02.2006 по день проверки и используется при розничной реализации ГСМ на АЗС по адресу: г. Архангельск, ул. Мостостроителей, 8 (подтверждается протоком допроса от 24.06.2010 N 25-19/974). На кассовых чеках указано наименование "ИП Янгалычев Р.Ш.".

Согласно фискальным отчетам, доход по указанной ККТ составил за 2007 год - 8 247 884 руб. 04 коп., за 2008 год - 24 964 754 руб. 03 коп., за 2009 год - 27 295 860 руб. 89 коп. (том 2, листы 62 - 65, том 1, лист 88);

2) в акте от 19.02.2010 N 008038 (том 2, листы 83 - 84) указано, что ККТ модели "АМС-100Ф" заводской N 20103978 зарегистрирована в ИФНС России по г. Архангельску 14.05.2004. На кассовых чеках указано наименование "ИП Янгалычев Р.Ш.", данная ККТ используется при розничной реализации ГСМ на АЗС по адресу: г. Архангельск, п. Лесная речка (подтверждается протоком допроса от 26.07.2010 N 25-19/1004).

Из фискальных отчетов следует, что доход по указанной ККТ составил: с 01.01.2007 по 31.12.2007 - 15 805 758 руб. 76 коп., с 01.01.2008 по 31.12.2008 - 29 654 664 руб. 97 коп., с 01.01.2009 по 31.12.2009 - 26 364 687 руб.;

3) в акте от 08.02.2010 N 008029 (том 2, листы 66 - 70) зафиксировано, что ККТ модели "SAMSUNG ER-4615 RF" заводской N В5А 020300617 в нарушение статей 4 и 5 Закона N 54-ФЗ не зарегистрирована в налоговых органах, на кассовых чеках за период с 2007 года по 2009 год указано наименование налогоплательщика "ООО "Архнефтьснаб" ИНН <...> (подтверждается данными фискальных отчетов от 10.02.2010), при этом используется предпринимателем Янгалычевым Р.Ш. на АЗС по адресу: г. Архангельск, пр. Ленинградский 393, стр. 1, с 01.01.2007 по настоящее время (подтверждается протоколом допроса от 24.06.2010 N 25-19/ 974, от 26.07.2010 N 25-19/1004; (том 3, листы 4 - 7).

Согласно фискальным отчетам доход по указанной ККТ составил за 2007 год - 0 руб., за 2008 год - 28 192 055 руб. 12 коп., за 2009 год - 36 930 513 руб. 50 коп.

В акте от 08.02.2010 N 008029 также отражено, что предприниматель Янгалычев Р.Ш. осуществляет розничную реализацию ГСМ на АЗС по адресу: г. Архангельск, пр. Ленинградский 393, стр. 1, с применением незарегистрированной ККТ в налоговом органе.

За нарушение требований статей 4 и 5 Закона N 54-ФЗ предприниматель Янгалычев Р.Ш. привлечен к административной ответственности, что свидетельствует из постановления от 10.02.2010 N 07/03-10К о назначении административного взыскания. Штраф в размере 3500 руб. Янгалычевым Р.Ш. уплачен платежным поручением от 11.02.2010 N 2066 (том 2, лист 74);

4) согласно акту от 27.01.2010 N 008019 (том 2, листы 75 - 76) ККТ модели "АМС-100Ф" заводской N 10031112 поставлена на учет в инспекцию 26.12.2002 и снята с учета 01.01.2006. Исключена из Госреестра ККТ с истекшим нормативным сроком амортизации.

На кассовых чеках указано наименование "ИП Янгалычев Р.Ш." и используется предпринимателем с 01.01.2007 и по настоящее время при розничной реализации ГСМ на АЗС по адресу: г. Архангельск, ул. Тарасова, 32 (подтверждается протоком допроса от 24.06.2010 N 25-19/974).

Согласно фискальным отчетам доход по указанной ККТ с 01.01.2007 по 31.12.2007 - 11 116 450 руб. 55 коп. с 01.01.2008 по 31.12.2008 - 12 047 597 руб. 70 коп., с 01.01.2009 по 31.12.2009 - 10 169 172 руб. 73 коп.

В акте отражено, что Янгалычев Р.Ш. осуществляет розничную реализацию ГСМ на АЗС по адресу: г. Архангельск, ул. Тарасова, 32, с применением ККТ N 10031112, исключенной из Госреестра ККТ с истекшим нормативным сроком амортизации, и снятой с учета в налоговом органе 01.01.2006.

В связи с нарушением пункта 5 статьи 3 Закона N 54-ФЗ постановлением от 03.02.2010 N 07/2-10К предприниматель привлечен к административной ответственности. Штраф им уплачен платежным поручением от 08.02.2010 N 1842.

Исследовав акты проверки ККТ, приложенные к ним данные фискальных отчетов, чеки ККТ, суд пришел к обоснованному выводу о том, что предприниматель используя в предпринимательской деятельности четыре указанных АЗС, две из которых им арендованы у Грекова Н.П. и у Грековой Л.А., при расчете с покупателями в проверяемый период применял две ККТ, зарегистрированные в налоговом органе на его имя и необоснованно применял одну ККТ, не зарегистрированную в установленном порядке с выставлением на ней реквизитов другого лица - ООО "Архнефтьснаб" и одну ККМ - снятую с учета в налоговом органе.

В связи с этим, инспекция обоснованно пришла к выводу о том, что выручка за проверяемый период по этим АЗС подлежит включению в доход предпринимателя.

Предприниматель в апелляционной жалобе ссылается на то, что проверки по итогам которых составлены акты проверки от 08.02.2010 N 008029 (том 2, лист 66 - 70), от 09.02.2010 N 008031 (том 2, листы 62 - 63); от 27.01.2010 N 008019 (том 2, листы 75 - 76) фактически представляли собой такое оперативно-розыскное мероприятие как проверочная закупка, осуществление которой не предоставлено Федеральным законом от 12.08.1995 N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности" (далее - Закон N 144-ФЗ) сотрудниками налогового органа.

Данная позиция является ошибочной, поскольку документального подтверждения проведения проверочной закупки материалы дела не содержат.

Помимо того, в соответствии с пунктом 4.2 Рекомендаций по организации и проведению работы по контролю за соблюдением законодательства о применении ККТ при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт и привлечению к ответственности нарушителей в соответствии с законодательством об административных правонарушениях, доведенных письмом ФНС России от 09.06.2007 N ШТ-14-06/244дсп@, письмом Управления ФНС России по АО и НАО от 18.06.2007 N 13-34а/2827дсп@, допускается (с согласия покупателей) просматривать выданные им чеки, а при необходимости (с согласия граждан) берутся свидетельские показания.

Пункт 4.9 этих Рекомендаций регламентирует действия проверяющих по проверке полноты учета выручки, в том числе путем снятия фискальных отчетов.

Материалами проверок установлено, и данный факт не опровергнут предпринимателем, что покупку ГСМ производили граждане для использования их в своих личных целях. Эти покупки нельзя отнести к контрольным также и потому, что ни ГСМ, ни денежные средства обратно не возвращались.

Как правильно отметил суд первой инстанции, в рассматриваемом случае должностные лица инспекции непосредственно обнаружили нарушения Закона N 54-ФЗ и зафиксировали нарушения в соответствующих актах проверки.

Следовательно, в рассматриваемом случае контрольной закупки, предусмотренной Законом N 144-ФЗ, не было.

Ссылка предпринимателя на то, что в двух случаях покупка осуществлялась Зажигиным А.Л. (акт от 08.02.2010 N 008029 и акт от 09.02.2010 N 008031), что свидетельствует о согласованности указанного лица и сотрудников налогового органа, является надуманной и не принимается апелляционной коллегий, доказательств тому в нарушение статьи 65 АПК РФ предприниматель не приводит.

Довод о том, что налоговый орган не допросил в качестве свидетелей лиц, указанных в актах закупки, также не опровергает вывод суда об отсутствии контрольной закупки.

Помимо того, при проверке исполнения требований Закона N 54-ФЗ и фиксации выявленных нарушений получение объяснений лиц не является обязательным.

В силу пункта 1 статьи 7 Закона N 54-ФЗ налоговые органы осуществляют контроль за соблюдением организациями и индивидуальными предпринимателями требований настоящего Федерального закона, а также налагают штрафы в случаях и порядке, которые установлены КоАП РФ, на организации и индивидуальных предпринимателей, которые нарушают требования настоящего Федерального закона.

При рассмотрении дела об административном правонарушении собранные по делу доказательства должны оцениваться в соответствии со статьей 26.11 КоАП РФ, а также с позиции соблюдения требований закона при их получении (часть 3 статьи 26.2 КоАП РФ).

Следует отметить также, что все фискальные отчеты содержат дату их снятия, идентифицирующие признаки ККТ, а также периоды времени.

Отсутствие в актах указаний на снятие фискальных отчетов объясняется невозможностью совершения этих действий сотрудником, проводившим проверку и необходимостью привлечения специалиста центра технического обслуживания.

Предприниматель в апелляционной жалобе указывает на отсутствие должной оценки довода предпринимателя о том, что им не осуществлялась деятельность на АСЗ, расположенной по адресу: г. Архангельск, пос. Лесная речка.

Данный довод апелляционная коллегия считает надуманным и опровергнутым текстом решения суда от 14.08.2012, в котором суд первой инстанции подробно изложил позиции сторон и тщательно оценил предъявленные обеими сторонами доказательства.

Относительно показаний свидетеля Ивановой З.Б., полученных при расследовании уголовного дела N 12025061 по подозрению Янгалычева Р.Ш. в совершении преступления, предусмотренного частью 2 статьи 198 УК РФ (протокол от 04.07.2012) предприниматель указывает, что названное лицо не подтверждает факт работы у предпринимателя на АЗС, расположенной по адресу: г. Архангельск, пос. Лесная речка, в период с 2007 по 2009 год.

Вместе с тем, из показаний данного лица следует, в период с января 2010 года и по настоящее время Иванова З.Б. работает в должности оператора АЗС "Лесная речка" у индивидуального предпринимателя Янгалычева Р.Ш. по гражданскому договору. До этого на протяжении нескольких лет работала у предпринимателя неофициально, то есть без оформления.

Аналогичные объяснения Ивановой З.Б. были даны при проведении проверки применения ККТ (акт от 19.02.2010 N 008038). Так, данным лицом указано, что она работает у предпринимателя Янгалычева Р.Ш. с конца 2007 года в должности оператора АЗС "Лесная речка".

И в объяснениях и в показаниях свидетеля Иванова З.Б. указывает, что выручка от реализации топлива передается лично Янгалычеву Р.Ш. и фиксируется в сменном отчете.

Кроме того, как было указано выше в постановлении, инспекцией в материалы дела представлены материалы дела об административном правонарушении, по итогам которого вынесено постановление от 24.01.2008 о привлечении к административной ответственности, акты проверки соблюдения требований пожарной безопасности, проведенных (вынесенного) в отношении предпринимателя Янгалычева Р.Ш. в связи с осуществлением им деятельности по эксплуатации АЗС, расположенной по адресу: г. Архангельск, пос. Лесная речка, от 17.12.2007 N 140, от 09.12.2008 N 125, из которых усматривается, что проверяющим в обоснование правомерности осуществления деятельности на указанной АЗС был предъявлен именно договор аренды от 15.11.2006.

Предприниматель ссылается на то, что показания допрошенного в качестве свидетеля лица, в отношении которого проводится проверка, не могут является допустимыми доказательствами.

Вместе с тем, в силу части 1 статьи 90 НК РФ в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано любое физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля.

Часть 2 названной статьи определен исчерпывающий круг лиц, которые не могут быть допрошены в качестве свидетеля, к ним отнесены:

1) лица, которые в силу малолетнего возраста, своих физических или психических недостатков не способны правильно воспринимать обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля;

2) лица, которые получили информацию, необходимую для проведения налогового контроля, в связи с исполнением ими своих профессиональных обязанностей, и подобные сведения относятся к профессиональной тайне этих лиц, в частности адвокат, аудитор.

Следовательно, допрос Янгалычева Р.Ш. в качестве свидетеля не является нарушением норм НК РФ.

Предприниматель в жалобе указывает, что права и обязанности, предусмотренные статьей 90 НК РФ, а также права, установленные статьей 51 Конституции Российской Федерации, ему разъяснялись после допроса.

Данный довод апелляционная коллегия считает надуманным, поскольку в протоколах допроса указано на разъяснение Янгалычеву Р.Ш. его прав и обязанностей, о чем имеется его подпись. Замечаний протоколы не содержат. Ходатайств о назначении соответствующей экспертизы не им заявлялось.

В связи с этим выводы суда первой инстанции в указанной части являются правомерными.

Рассматривая эпизоды, связанные с начислением налогов, пеней и штрафов по эпизодам об увеличении расходов на сумму расходов, произведенных в 2007, 2008 и 2009 годах в пользу ООО "Архнефтьснаб" и не учтенных предпринимателем при расчете налога по УСН; об увеличении расходов по НДФЛ на сумму расходов, произведенных в 2007 году в пользу ООО "АЗС сервис" в сумме 598 000 руб. суд правомерно отметил, что предпринимателем не представлены достоверные доказательства несения расходов по оплате ГСМ ООО "Архнефтьснаб", а также ООО "АЗС сервис" по следующим основаниям.

Инспекцией в ходе налоговой проверки установлено, что согласно выписке из ЕГРЮЛ учредителем и директором данной организации зарегистрирована Грекова Наталья Николаевна, являющаяся гражданской супругой предпринимателя.

Инспекцией в ходе проверки установлено, что ООО "Архнефтьснаб" не располагает имуществом, транспортными средствами, земельными участками, работниками.

При проведении налоговой проверки в ходе допросов (протокол допроса от 29.07.2010 N 25-19/1011) предприниматель пояснил, что им представлены все документы по расходам за 2007-2009 годы для подтверждения расходов (том 3, листы 1 - 3), при этом в качестве своих поставщиков в проверяемые периоды он указывал только ООО "Татнефть" и ООО "Лукойл-Северо-Западнефтепродукт" (протокол допроса от 21.05.2010 N 25-19/883, от 26.07.2010 N 25-19/1004, от 29.07.2010 N 25-19/1011; том 3, листы 4 - 13).

Кроме того, суд правильно установил, что документы по ООО "Архнефтьснаб" содержат недостоверную информацию. Расчеты за ГСМ с указанным контрагентом производились наличными денежными средствами. К квитанциям приходных кассовых ордеров приложены чеки ККТ с заводскими номерами N 20625653, 20401526, 20356886.

Вместе с тем, за ООО "Архнефтьснаб" зарегистрирована ККТ с иными заводскими номерами, а именно, N 29938991 и 00491824.

ККТ с заводскими номерами N 20625653, 20401526, 20356886 не имеется, ККТ с такими номерами не существует и не зарегистрирована в Российской Федерации ни за одним юридическим лицом и индивидуальным предпринимателем (том 2, листы 87, 88; том 16, листы 20 - 22).

При таких обстоятельствах представленные индивидуальным предпринимателем Янгалычевым Р.Ш. чеки к приходным кассовым ордерам с указанием таких номеров ККТ как N 20625653, 20401526, 20356886 не могут быть признаны подтверждением оплаты за поставленный товар (ГСМ), использование в нарушение пункта 1 статьи 4 Закона N 54-ФЗ не зарегистрированной в налоговых органах ККТ означает ее неприменение.

Таким образом, платежные документы (квитанции к приходным кассовым ордерам, кассовые чеки), составленные от имени ООО "Архнефтьснаб" суд правомерно не признал достоверными доказательствами, подтверждающими факт оплаты за приобретенные ГСМ, Кроме того, суд правомерно согласился и доводами налогового органа о том, что в соответствии с пунктами 1.3 представленных в материалы дела договоров на поставку нефтепродуктов, заключенных предпринимателем и ООО "Архнефтьснаб" (тома с 7 по 15), поставка осуществляется самовывозом автобензовозом со склада ГСМ в г. Архангельске.

В то же время у предпринимателя отсутствует такой вид транспорта, документы по аренде транспорта не представлены ни в ходе выездной налоговой проверки, ни при рассмотрения дела судом. Также не предъявлены и договоры на оказание транспортных услуг.

ГСМ относится к классу опасных грузов, при перевозке которых необходимо оформление кроме ТТН, специальных разрешительных документов: разработанный маршрут перевозки по установленной форме, свидетельство о допуске транспортного средства к перевозке опасных грузов, специальное разрешение.

В соответствии с приказом Минтранса РФ от 08.08.1995 N 73 "Об утверждении Правил перевозки опасных грузов автомобильным транспортом" (далее - Приказ N 73) перевозка опасных грузов независимо от класса опасности, перевозимых в цистернах, съемных контейнерах - цистернах, батареях сосудов общей вместимостью более 1000 литров, осуществляются по специальным разрешениям, выдаваемым Министерством транспорта Российской Федерации.

Согласно пункту 2.6.1 Приказа N 73 автотранспортная организация, выполняющая перевозку, должна разработать маршрут транспортировки опасных грузов, который согласуется с ГИБДД. Для согласования маршрута транспортировки опасных грузов автотранспортная организация обязана не менее чем за 10 суток до начала перевозки представить в ГИБДД разработанный маршрут перевозки по установленной форме в 3-х экземплярах и свидетельство о допуске транспортного средства к перевозке опасных грузов.

Водитель, осуществляющий перевозку опасного груза, должен иметь при себе следующие транспортные документы: лицензионную карточку на транспортное средство с отметкой "Перевозка ОГ"; путевой лист с указанием маршрута перевозки; свидетельство о допуске водителя к перевозке опасных грузов; аварийную карточку системы информации об опасности; товарно-транспортную накладную; адреса и телефоны должностных лиц автотранспортной организации, грузоотправителя, грузополучателя, ответственных за перевозку дежурных частей органов ГИБДД, расположенных по маршруту движения.

Из материалов дела следует, что АЗС предпринимателя расположены по адресам: г. Архангельск, ул. Тарасова, 32; пр. Ленинградский, 393, стр. 1; ул. Мостостроителей, 8.; п. Лесная речка. Из этого следует, что для поставки ГСМ предпринимателю в соответствии с условиями пунктов 1.3 договоров на поставку нефтепродуктов с ООО "Архнефтьснаб" (самовывоз автобензовозом со склада ГСМ в г. Архангельск), неизбежно потребовалось бы оформление названных документов.

Вместе с тем, указанные документы предпринимателем не представлены и он на них не ссылается.

Является правильным и вывод суда о том, что представленные предпринимателем первичные документы на закупку у ООО "Архнефтьснаб" в 2007 году ГСМ на сумму 10 312 121 руб. 45 коп. не могут являться достоверными, так как ООО "Архнефтьснаб" уплачивает налоги по упрощенной системе налогообложения и согласно представленным налоговым декларациям, сумма полученных доходов по строке 20104 декларации за 2007 год составляет 0 руб., сумма произведенных расходов по строке 20204 этой декларации заявлена 0 руб. (том 16, листы 75 - 77).

При таких обстоятельствах суд считает, что предприниматель не осуществлял реальных хозяйственных операций с ООО "Архнефтьснаб", в связи с этим решение инспекции в указанной части является законным и обоснованным, а заявление предпринимателя в этой части удовлетворению не подлежит.

Суд кроме того также правильно отметил, что в квитанции о перечислении Янгалычевым Р.Ш. ООО "АЗС сервис" 598 000 руб. в качестве назначения платежа указан договор от 01.06.2007 N 45/А/Ф-07.

Однако данный договор в материалы дела не предъявлен и представители предпринимателя в судебном заседании пояснили, что он не сохранился ни у Янгалычева Р.Ш., ни у ООО "АЗС-сервис". Поскольку сумма платежа (598 000 руб.) указана без выделения НДС, и при отсутствии договора не представляется возможным однозначно признать указанную сумму оплатой за поставленные товары, работы, услуги, то суд правомерно пришел к выводу о недоказанности предпринимателем перечисления ООО "АЗС сервис" 598 000 руб. именно в связи с оплатой поставленных этой организацией товаров, работ, услуг.

С учетом изложенного, суд первой инстанции правомерно отказал предпринимателю в удовлетворении заявленных им требований.

Выводы суда, изложенные в решении от 14.08.2012, соответствуют обстоятельствам дела. Решение принято с учетом доказательств, исследованных в ходе судебного разбирательства.

Подателем апелляционной жалобы не приведены доводы, опровергающие решение суда, которое является законным и обоснованным.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

решение Арбитражного суда Архангельской области от 14 августа 2012 года по делу N А05-2527/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Янгалычева Рамиля Шамиловича - без удовлетворения.