Казенным учреждением приобретены канцелярские товары, предназначенные для реализации в розницу, и установлена торговая наценка по ним. В результате стихийного бедствия (пожара) товар уничтожен. Как отразить указанные операции в учете?

Договорная стоимость приобретенных товаров составляет 59 000 руб. (в том числе НДС 18% - 9000 руб.). Установленная учреждением розничная наценка равна 10% от цены их приобретения (с учетом НДС). Согласно заключению территориального органа МЧС России пожар произошел в результате попадания молнии в электрощиток.

В соответствии с п. 4 ст. 50, абз. 2 п. 4 ст. 298 Гражданского кодекса РФ казенное учреждение может осуществлять приносящую доход деятельность в соответствии со своими учредительными документами (уставом). Доходы, полученные от указанной деятельности, поступают в соответствующий бюджет бюджетной системы РФ.

Поставка товаров для государственных или муниципальных нужд осуществляется на основе государственного или муниципального контракта на поставку товаров. При заключении контрактов на поставку товаров казенному учреждению следует руководствоваться параграфом 4 гл. 30 ГК РФ и Федеральным законом от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд". Подробнее о контрактной системе закупок см. Готовое решение.

Согласно ст. 1 Федерального закона от 21.12.1994 N 69-ФЗ "О пожарной безопасности" пожаром является неконтролируемое горение, причиняющее материальный ущерб, вред жизни и здоровью граждан, интересам общества и государства.

В рассматриваемой ситуации, поскольку пожар произошел в результате попадания молнии в электрощиток, виновное лицо отсутствует. Следовательно, пожар в данном случае является чрезвычайной ситуацией (ч. 1 ст. 1 Федерального закона от 21.12.1994 N 68-ФЗ "О защите населения и территорий от чрезвычайных ситуаций природного и техногенного характера").

Согласно п. 1.5 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49, проведение инвентаризации обязательно в случае стихийного бедствия или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями. Казенному учреждению при проведении инвентаризации следует руководствоваться Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", Методическими указаниями, Инструкцией по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной Приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н (далее - Инструкция N 157н), и принятой в учреждении учетной политикой (п. п. 6, 20 Инструкции N 157н).

По результатам инвентаризации оформляется Ведомость расхождений по результатам инвентаризации (ф. 0504092), а также Акт о результатах инвентаризации (ф. 0504835).

Товары, приобретаемые казенным учреждением для последующей продажи, относятся к материальным запасам и учитываются на счете 1 105 38 000 (п. п. 21, 99, 124 Инструкции N 157н, п. 21 Инструкции по применению Плана счетов бюджетного учета, утвержденной Приказом Минфина России от 06.12.2010 N 162н (далее - Инструкция N 162н)).

В соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденными Приказом Минфина России от 01.07.2013 N 65н, расходы по приобретению материальных запасов отражаются по виду расходов 244 "Прочая закупка товаров, работ и услуг для обеспечения государственных (муниципальных) нужд" и относятся на статью 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" КОСГУ.

Товары, приобретенные учреждением для продажи, принимаются к учету по их фактической стоимости (п. 125 Инструкции N 157н). Данная операция отражается записью по дебету счета 1 105 38 340 и кредиту счета 1 302 34 730 (п. 28 Инструкции N 162н) <1>.

При перечислении денежных средств поставщику за поставленный товар оформляется запись по дебету счета 1 302 34 830 и кредиту счета 1 304 05 340 (п. 102 Инструкции N 162н).

При передаче товара на реализацию учреждение вправе отразить его в бухгалтерском учете по розничной цене с обособленным учетом торговой наценки (п. 125 Инструкции N 157н). Установление торговой наценки оформляется записью по дебету счета 1 105 38 340 и кредиту счета 1 105 39 340 (п. 29 Инструкции N 162н).

По нашему мнению, списание стоимости товаров, уничтоженных в результате стихийного бедствия (пожара), отражается корреспонденцией по дебету счета 1 401 20 273 и кредиту счета 1 105 38 440 <2>.

Согласно п. 29 Инструкции N 162н списание торговой наценки, установленной по уничтоженным в результате стихийного бедствия товарам, оформляется способом "красное сторно" по дебету счета 1 401 20 273 и кредиту счета 1 105 39 340.

Аналитический учет товаров, переданных на реализацию, ведется в разрезе материально ответственных лиц, мест реализации в порядке, установленном учреждением в рамках формирования учетной политики. Учет операций по счету 105 39 ведется в Журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов (п. 126 Инструкции N 157н).

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ операции по реализации товаров казенным учреждением облагаются НДС в общеустановленном порядке. Такие разъяснения приведены в Письмах Минфина России от 14.08.2015 N 03-03-05/47288 (п. 1), от 27.03.2015 N 03-03-05/16992. Поэтому казенное учреждение имеет право принять к вычету сумму НДС, предъявленную к уплате поставщиком за поставленные им товары (пп. 2 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Сумма НДС, предъявленная учреждению поставщиком, отражается по дебету счета 1 210 12 560 и кредиту счета 1 302 34 730 (п. 88 Инструкции N 162н).

При принятии сумм НДС к вычету производится запись по дебету счета 1 303 04 830 и кредиту счета 1 210 12 660 (п. 88 Инструкции N 162н).

Выбытие имущества по причинам, не связанным с реализацией или безвозмездной передачей (в частности, в связи с утратой из-за пожара), на основании норм п. 1 ст. 39, ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС не является. Об этом сказано в Постановлении Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", Письме ФНС России от 21.05.2015 N ГД-4-3/8627@ <3>.

Лимиты бюджетных обязательств, доведенные до казенного учреждения, относятся к средствам целевого финансирования и не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ). При этом налогоплательщики обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) ими в рамках целевого финансирования.

Следовательно, расходы казенного учреждения, произведенные за счет указанных средств, не включаются в налоговую базу по налогу на прибыль (п. 49 ст. 270, п. 1 ст. 252 НК РФ).

Ущерб, причиненный казенному учреждению в связи с пожаром, в данном случае не относится к убыткам, приравниваемым к внереализационным расходам согласно пп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ. Это обусловлено тем, что утраченные при пожаре товары приобретены учреждением за счет бюджетных средств и не могут быть в целях гл. 25 НК РФ отнесены в состав расходов в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ.

--------------------------------

<1> В приведенной таблице проводок не указана корреспонденция счетов по санкционированию расходов бюджета.

<2> Аналогичная бухгалтерская запись приведена в п. 26 Инструкции N 162н. Однако, поскольку счет 1 105 38 000 в данном пункте отсутствует, указанную корреспонденцию счетов казенному учреждению следует согласовать с финансовым органом, главным распорядителем бюджетных средств (п. 2 Инструкции N 162н).

<3> Заметим, что ранее Минфин России придерживался по данному вопросу иного мнения, согласно которому суммы "входного" НДС по товарам, уничтоженным в результате пожара, следовало восстановить к уплате в бюджет (Письма от 04.07.2011 N 03-03-06/1/387, от 15.05.2008 N 03-07-11/194).

<4> ФНС России предлагает к использованию форму универсального передаточного документа (УПД), основанную на форме счета-фактуры, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137. Форма данного УПД приведена в Письме ФНС России от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@, согласованном с Минфином России, и носит рекомендательный характер. При наличии УПД (со статусом "1" - счет-фактура и передаточный документ (акт)), в котором надлежаще заполнены все реквизиты, установленные в качестве обязательных для счетов-фактур ст. 169 НК РФ, покупатель (заказчик) имеет право на вычет "входного" НДС.