Бюджетным учреждением за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности, приобретены канцелярские товары, предназначенные для реализации в розницу, и установлена торговая наценка. В результате стихийного бедствия (пожара) товар уничтожен. Как отразить указанные операции в учете?

Договорная стоимость приобретенных товаров составляет 118 000 руб. (в том числе НДС 18% - 18 000 руб.). Установленная учреждением розничная наценка равна 10% от цены их приобретения (с учетом НДС). Согласно заключению территориального органа МЧС России пожар произошел в результате попадания молнии в электрощиток.

В соответствии с п. 4 ст. 50, абз. 2 п. 3 ст. 298 Гражданского кодекса РФ бюджетное учреждение может осуществлять приносящую доход деятельность в соответствии со своими учредительными документами (уставом). Доходы, полученные от указанной деятельности, поступают в самостоятельное распоряжение бюджетного учреждения.

Поставка товаров для государственных или муниципальных нужд осуществляется на основе государственного или муниципального контракта на поставку товаров. При заключении контракта на поставку товаров бюджетному учреждению следует руководствоваться параграфом 4 гл. 30 ГК РФ и Федеральным законом от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд". Подробнее о контрактной системе закупок см. Готовое решение.

Согласно ст. 1 Федерального закона от 21.12.1994 N 69-ФЗ "О пожарной безопасности" пожаром является неконтролируемое горение, причиняющее материальный ущерб, вред жизни и здоровью граждан, интересам общества и государства.

В рассматриваемой ситуации, поскольку пожар произошел в результате попадания молнии в электрощиток, виновное лицо отсутствует. Следовательно, пожар в данном случае является чрезвычайной ситуацией (ч. 1 ст. 1 Федерального закона от 21.12.1994 N 68-ФЗ "О защите населения и территорий от чрезвычайных ситуаций природного и техногенного характера").

Согласно п. 1.5 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49, проведение инвентаризации обязательно в случае стихийного бедствия или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями. Бюджетному учреждению при проведении инвентаризации следует руководствоваться Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", Методическими указаниями, Инструкцией по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной Приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н (далее - Инструкция N 157н), и принятой в учреждении учетной политикой (п. п. 6, 20 Инструкции N 157н).

По результатам инвентаризации оформляется Ведомость расхождений по результатам инвентаризации (ф. 0504092), а также Акт о результатах инвентаризации (ф. 0504835).

Товары, приобретаемые бюджетным учреждением для последующей продажи, относятся к материальным запасам и учитываются на счете 2 105 38 000 (п. п. 21, 99, 124 Инструкции N 157н, п. 31 Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденной Приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н (далее - Инструкция N 174н)).

В соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденными Приказом Минфина России от 01.07.2013 N 65н, расходы по приобретению материальных запасов относятся к виду расходов 244 "Прочая закупка товаров, работ и услуг для обеспечения государственных (муниципальных) нужд" отражаются по статье 340 "Увеличение стоимости материальных запасов" КОСГУ.

Товары, приобретенные учреждением для продажи, принимаются к учету по их фактической стоимости (п. 125 Инструкции N 157н). Данная операция отражается записью по дебету счета 2 105 38 340 и кредиту счета 2 302 34 730 (п. 45 Инструкции N 174н) <*>.

При перечислении денежных средств поставщику за поставленный товар оформляется запись по дебету счета 2 302 34 830 и кредиту счета 2 201 11 610 (п. 73 Инструкции N 174н). Одновременно производится запись по забалансовому счету 18 (п. 367 Инструкции N 157н).

При передаче товара на реализацию учреждение вправе отразить его в бухгалтерском учете по розничной цене с обособленным учетом торговой наценки (п. 125 Инструкции N 157н). Установление торговой наценки оформляется записью по дебету счета 2 105 38 340 и кредиту счета 2 105 39 340 (п. 46 Инструкции N 174н).

Списание стоимости товаров, уничтоженных в результате стихийного бедствия (пожара), отражается корреспонденцией по дебету счета 2 401 20 273 и кредиту счета 2 105 38 440 (п. 37 Инструкции N 174н).

Списание торговой наценки, установленной по уничтоженным в результате стихийного бедствия товарам, может быть оформлено способом "Красное сторно" по дебету счета 2 401 20 273 и кредиту счета 2 105 39 340 (п. 47 Инструкции N 174н).

Аналитический учет товаров, переданных на реализацию, ведется в разрезе материально ответственных лиц, мест реализации в порядке, установленном учреждением в рамках формирования учетной политики. Учет операций по счету 105 39 ведется в Журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов (п. 126 Инструкции N 157н).

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ операции по реализации товаров бюджетным учреждением облагаются НДС. Налоговая база определяется в порядке, предусмотренном п. 1 ст. 154 НК РФ. Согласно п. 3 ст. 164 НК РФ налог исчисляется по ставке 18%.

Предъявленная продавцом товаров сумма НДС принимается учреждением к вычету при наличии счета-фактуры (пп. 2 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Сумма НДС, предъявленная учреждению поставщиком товаров, отражается по дебету счета 2 210 12 560 и кредиту счета 2 302 34 730 (п. 112 Инструкции N 174н).

Списание суммы НДС, принятой учреждением к вычету, оформляется записью по дебету счета 2 303 04 830 и кредиту счета 2 210 12 660 (п. 113 Инструкции N 174н).

Выбытие имущества по причинам, не связанным с реализацией или безвозмездной передачей (в частности, в связи с утратой из-за пожара), на основании норм п. 1 ст. 39, ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС не является.

Заметим: контролирующие органы считают, что суммы "входного" НДС по товарам, уничтоженным в результате пожара, следует восстановить к уплате в бюджет. По данному вопросу см. Письма Минфина России от 04.07.2011 N 03-03-06/1/387, от 15.05.2008 N 03-07-11/194.

Вместе с тем судебные органы такую точку зрения не поддерживают, так как исчерпывающий перечень оснований для восстановления НДС приведен в п. 3 ст. 170 НК РФ, а уничтожение имущества в данной норме не упоминается (Решение ВАС РФ от 23.10.2006 N 10652/06, Постановления ФАС Московского округа от 16.11.2010 N КА-А40/13770-10 по делу N А40-17811/10-127-67, ФАС Поволжского округа от 10.05.2011 по делу N А55-17395/2010).

В данном случае исходим из предположения, что бюджетное учреждение руководствуется положениями НК РФ и указанной позицией судебных органов и не восстанавливает сумму НДС, принятую к вычету.

В данном случае ущерб, причиненный бюджетному учреждению в связи с чрезвычайной ситуацией, в целях гл. 25 НК РФ относится к внереализационным расходам (пп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ, Письмо Минфина России от 14.04.2011 N 07-02-06/48).

--------------------------------

<*> В приведенной таблице проводок не указана корреспонденция счетов по санкционированию расходов бюджета.

<**> ФНС России предлагает к использованию форму универсального передаточного документа (УПД), основанную на форме счета-фактуры, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137. Форма данного УПД приведена в Письме ФНС России от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96@, согласованном с Минфином России, и носит рекомендательный характер. При наличии УПД (со статусом "1" - счет-фактура и передаточный документ (акт)), в котором надлежаще заполнены все реквизиты, установленные в качестве обязательных для счетов-фактур ст. 169 НК РФ, покупатель (заказчик) имеет право на вычет "входного" НДС.